Автострахование:
бухгалтерский и налоговый учет
Закон Украины "О страховании" от 07.03.96 г. N 85/96-ВР, в редакции Закона Украины от 04.10.2001 N 2745-III (Закон о страховании);
Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (Закон о прибыли);
Закон Украины "О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности" от 01.06.2000 г. N 1775-III, с изменениями и дополнениями (Закон о лицензировании);
Закон Украины "О предприятиях в Украине" от 27.03.91 г. N 887-XII, с изменениями и дополнениями (Закон о предприятиях);
Совместный Приказ Государственного комитета по вопросам регуляторной политики и предпринимательства и Министерства финансов Украины "Об утверждении Лицензионных условий осуществления страховой деятельности" от 16.07.01 N 98/343 (Лицензионные условия), Постановление Кабинета Министров Украины "О порядке и условиях проведения обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств" от 28.09.96 г. N 1175 (Порядок N 1175);
Положение об обязательном личном страховании от несчастных случаев на транспорте, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины от 14.08.96 г. N959, с изменениями и дополнениями (Положение N 959);
Приказ Министерства финансов Украины "Об утверждении Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 "Основные средства" от 27.04.00 г. N 92 (П(С)БУ 7).
В данной статье будет рассмотрено отражение в бухгалтерском и налоговом учете операций, связанных со страхованием автомобильного транспорта (КАСКО), гражданской ответственности владельцев транспортных средств (ГО), а также страхованием от несчастных случаев на транспорте.
Все указанные виды страхования относятся к разным отраслям страхования так, КАСКО - к имущественному, ГО - к страхованию ответственности, а страхование от несчастных случаев на транспорте относится к личному страхованию, но поскольку все они в той или иной степени связаны с эксплуатацией автотранспортных средств, мы решили условно объединить их в единый комплекс страховых услуг - "Автострахование". Следует также добавить, что термин КАСКО происходит от итальянского casco и означает страхование транспортных средств.
Страховая деятельность согласно п. 53 ст. 9 Закона о лицензировании подлежит лицензированию и, следовательно, Страховщик, должен получить лицензию на каждый из указанных видов страхования.
В соответствии со ст. 6 Закона о страховании и пп. "а" п 1.4 Лицензионных условий КАСКО является добровольным видом страхования, а ГО и страхование от несчастных случаев на транспорте осуществляются как в виде добровольного, так и в виде обязательного страхования.
Рассмотрим отражение в бухгалтерском и налоговом учете операций, связанных с КАСКО страхованием.
Согласно ст. 10 Закона о предприятиях имущество предприятия составляют основные фонды и оборотные средства, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия.
В соответствии с П(С)БУ 7 основные средства - это материальные активы, которые предприятие удерживает с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (иди операционного цикла, если он дольше года).
В П(С)БУ 7 также определено, что объектом основных средств является законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельный конструктивно обособленный предмет, который предназначен для выполнения определенных самостоятельных функций, или комплекс конструктивно объединенных предметов одного или различного назначения, которые имеют для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Согласно п.5 П(С)БУ 7 транспортные средства являются основными фондами предприятия.
Учитывая изложенное, КАСКО является добровольным имущественным видом страхования. Это очень важный момент особенно для отражения страхователем в налоговом учете операций по страхованию транспортных средств.
В соответствии с пп. 5.4.6 Закона о прибыли налогоплательщики имеют право отнести в состав валовых расходов любые расходы по страхованию имущества такого налогоплательщика.
В бухгалтерском учете расчеты по страхованию автотранспортных средств страхователем отражаются следующим образом.
Таблица 1. Бухгалтерский учет расчетов по страхованию
автотранспортных средств страхователем
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 1 ¦Начислены суммы взносов ¦ 39 ¦ 655 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Перечисление страховой компании начисленных ¦ 655 ¦ 311 ¦
¦ ¦взносов ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 3 ¦Уплаченные страховой компании суммы страховых ¦23, 91, 92¦ 39 ¦
¦ ¦взносов списаны в расходы отчетного ¦ ¦ ¦
¦ ¦периода ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Существует также и другой вариант отражения в бухгалтерском учете указанных операций - страхователь начисленные суммы взносов по добровольному страхованию автотранспортных средств отражает по дебету счетов 23, 91, 92 в корреспонденции с кредитом счета 655 "Расчеты по страхованию имущества". Перечисление страховых взносов и погашение задолженности по страхованию страхователь отражает по дебету счета 655 и кредиту счетов 30 "Касса", 31 "Счета в банках"*.
Отражение страховщиком в бухгалтерском учете страховых платежей зависит от условий уплаты страховых платежей, предусмотренных в договоре страхования.
Рассмотрим три варианта отражения страховщиком в бухгалтерском учете поступления страховых платежей по договорам страхования транспортных средств:
- договор страхования вступает в силу с момента уплаты страхователем первого взноса (таб. 2);
- договор страхования вступает в силу с указанной в нем даты (таб. 3);
- получение страховщиком страховых платежей до вступления в силу договора страхования (таб. 4).
Таблица 2. Бухгалтерский учет поступления страховых платежей по
договорам страхования, которые вступают в силу с момента уплаты
страхователем первого взноса
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 1 ¦На сумму полученного страхового платежа ¦ 311 ¦ 3611 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Начислены страховые платежи ¦ 3611 ¦ 76 ¦
+---+------------------------------------------------------------------------¦
¦ 3 ¦Формирование РНП (резервов незаработанных премий) ¦
+---+------------------------------------------------------------------------¦
¦3.1¦Сумма поступлений страховых платежей ¦ 76 ¦ 703 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦3.2¦Начислен РНП, которые включают часть от суммы ¦ 497 ¦ 491 ¦
¦ ¦поступлений страховых платежей (страховых взносов,¦ ¦ ¦
¦ ¦страховых премий), которые отвечают страховым ¦ ¦ ¦
¦ ¦рискам, которые не произошли на отчетную дату ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦3.3¦Суммы РНП на минувшую отчетную дату ¦ 491 ¦ 497 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦3.4¦Результат изменения ¦ 703 ¦ 497 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 4 ¦Сумма заработанной премии ¦ 703 ¦ 791 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Таблица 3. Бухгалтерский учет поступления страховых платежей по
договорам страхования, которые вступают в силу с указанной в нем даты
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 1 ¦Начислены страховые платежи ¦ 3611 ¦ 76 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Сумма поступлений страховых платежей ¦ 76 ¦ 703 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 3 ¦На сумму полученного страхового платежа ¦ 311 ¦ 3611 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Таблица 4. Бухгалтерский учет поступления страховых платежей по
договорам страхования при получении страховщиком страховых платежей до
вступления в силу договора страхования
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦До вступления в силу договора страхования ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отражена сумма предварительно полученного ¦ 311 ¦ 681 ¦
¦ ¦авансового платежа ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦После вступления в силу договора страхования ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦На сумму предварительно полученного страхового ¦ 681 ¦ 3611 ¦
¦ ¦платежа ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Сумма принадлежащих Страховщику страховых платежей¦ 3611 ¦ 76 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 3 ¦Сумма поступлений страховых платежей ¦ 76 ¦ 703 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Остальные бухгалтерские проводки в таблицах 3 и 4 аналогичны проводкам, указанным в графах 3.1 -4 таб. 2.
В отличие от КАСКО страхования, страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств может осуществляться в двух видах: обязательном и добровольном.
В соответствии с п. 9 ст.7 Закона о страховании и Порядком N 1175 страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств является обязательным видом страхования.
Владельцем транспортного средства в соответствии с Порядком N 1175 считается юридическое или физическое лицо, которое эксплуатирует транспортное средство, принадлежащее ему по праву собственности, полного хозяйственного ведения, оперативного управления или на иных основаниях, не противоречащих действующему законодательству (договор аренды, доверенность и др.). Действие этого Порядка распространяется на нерезидентов и резидентов владельцев транспортных средств (автомобили, автобусы, самоходные машины, сконструированные на шасси автомобилей, мотоциклы всех типов, марок и моделей, прицепы, полуприцепы и мотоколяски), использующих их на улично-дорожной сети общего пользования Исключение составляют транспортные средства, владельцы которых застраховали гражданскую ответственность в государствах, с уполномоченными страховыми организациями которых Моторное (транспортное) страховое бюро заключило соглашение о взаимном признании договоров такого страхования.
Согласно п.4 Порядка N 1175 страховой случай - это дорожно-транспортное происшествие, которое произошло при участии транспортного средства страхователя и вследствие которого наступает его гражданская ответственность за причиненный транспортным средством ущерб имуществу, жизни и здоровью третьих лиц.
Следовательно, страховщик (страховая организация) должен возместить прямой ущерб, причиненный третьему лицу во время движения транспортного средства, если имеет место причинная связь между движением транспортного средства и нанесенным им ущербом.
Страховые тарифы по обязательному страхованию ГО установлены в Порядке N 1175. В случае заключения договора добровольного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств страховая сумма, страховой тариф и размер страховой премии устанавливаются по согласованию сторон.
В бухгалтерском учете операции по страхованию ГО страхователем отражаются следующим образом (см. табл. 5)
Таблица 5. бухгалтерском учете операции по страхованию гражданской ответственности
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В** ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 1 ¦Начислены суммы взносов ¦ 39 ¦ 656 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Перечисление страховой компании начисленных ¦ 656 ¦ 311 ¦
¦ ¦взносов ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 3 ¦Уплаченные страховой компании суммы страховых ¦23, 91, 92¦ 39 ¦
¦ ¦взносов списаны в расходы отчетного периода ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Расходы по страхованию гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, являющихся основными фондами предприятия, в соответствии с п. 5.4.6 Закона о прибыли включаются в состав валовых расходов.
Страховщик отражает в бухгалтерском учете операции по страхованию ГО аналогично записям, указным в таблицах N 2 - 4.
Что касается страхования от несчастного случая на транспорте, то этот вид страхования, определенный п.6 ст. 7 Закона о страховании и Положением N 959 как обязательный, используют транспортные предприятия. В указанном Положении определен порядок осуществления обязательного личного страхования от несчастных случаев на транспорте:
- пассажиров железнодорожного, морского, внутреннего водного, автомобильного и электротранспорта, кроме внутреннего городского, во время поездки или пребывания на вокзале, в порту, на станции, пристани;
- работников транспортных предприятий независимо от форм собственности и видов деятельности, которые непосредственно заняты на транспортных перевозках.
Обязательное личное страхование не распространяется на пассажиров морского и внутреннего водного транспорта на прогулочных линиях, внутреннего водного транспорта внутригородского сообщения и переправ, автомобильного и электротранспорта на городских маршрутах.
В соответствии с п. 2 Положения N 959 застрахованными считаются:
- пассажиры с момента объявления посадки на морское или речное судно, поезд, автобус или другое транспортное средство до момента завершения поездки;
- водители только на время обслуживания поездки.
Пунктом 4 Положения N 959 определено, что страхователями водителей становятся юридические лица или дееспособные граждане - субъекты предпринимательской деятельности, являющиеся владельцами транспортных средств или эксплуатирующие их. Они должны заключать со страховщиком договоры страхования.
Размер страховой суммы для каждого застрахованного (водителя) составляет 500 необлагаемых минимумов доходов граждан (8500 грн.). Страховой тариф устанавливается до 1 % от страховой суммы. Таким образом, максимальный страховой взнос составляет 85 грн. за каждого застрахованного.
В соответствии с п. 2 ст. 6 Закона о страховании страхование от несчастных случаев на транспорте может осуществляться в виде добровольного страхования при этом размер страховой суммы, страховой тариф и размер страховой премии устанавливается по согласованию между страхователем и страховщиком с учетом требований правил страхования страховщика
В соответствии с пп.5.6.2 Закона о прибыли дополнительно к выплатам, предусмотренным пп. 5.6.1 этого Закона, в состав валовых расходов налогоплательщика включаются обязательные выплаты; компенсация стоимости услуг, предоставляемых работникам, а также взносы плательщика налога на обязательное страхование жизни или здоровья работников в случаях, предусмотренных законодательством.
Операции по личному страхованию от несчастных случаев на транспорте в бухгалтерском учете страхователи отражают следующим образом (табл. 6)
Таблица 6. Бухгалтерский учет у страхователя операций по личному
страхованию от несчастных случаев на транспорте
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание записи ¦ Бухгалтерский учет ¦
¦п/п¦ +---------------------¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ ¦ А ¦ Б ¦ В ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 1 ¦Начислены суммы взносов ¦39 (66***)¦ 654 ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 2 ¦Перечисление страховой компании начисленных ¦ 654 ¦ 311 ¦
¦ ¦взносов ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------------------------------+----------+----------¦
¦ 3 ¦Уплаченные страховой компании суммы страховых ¦23, 91, 92¦ 39 (66) ¦
¦ ¦взносов списаны в расходы отчетного периода ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Страховщик отражает в бухгалтерском учете операции по страхованию от несчастных случаев на транспорте аналогично записям, указанным в таблицах 2 - 4.
____________________
* По мнению автора более приемлемым является все же первый вариант отражения страхователем в бухгалтерском учете расчетов по страхованию.
** Автор считает целесообразным введение не предусмотренного Планом счетов субсчета 656 "Расчеты по страхованию ответственности".
*** В случае удержания суммы страховых взносов по добровольному страхованию из заработной платы работника по их письменному поручению.
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес", N 46 (317), 7 декабря - 13 декабря 2001 г.