Перехід підприємства
на спрощену систему оподаткування
Ця консультація призначена для юридичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності (далі - підприємства), які бажають перейти на спрощену систему оподаткування. Природно, що при прийнятті рішення про перехід на спрощену систему оподаткування необхідно враховувати багато різних чинників. Крім законодавчих обмежень, існують особливості організації і ведення бізнесу, економічна доцільність. Але починати, на наш погляд, слід саме із законодавчих критеріїв.
Відомо, що для переходу на сплату єдиного податку підприємствам треба не пізніше, ніж за 15 днів до початку наступного звітного (податкового) періоду (кварталу) подати відповідну заяву до податкової інспекції за місцем їх реєстрації за умови сплати всіх установлених податків і обов 'язкових платежів за попередній звітний (податковий) період (ст. 4 Указу N 746).
Ставки єдиного податку
Підприємства, плануючи перейти на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності, можуть самостійно вибрати одну з таких ставок єдиного податку:
- у розмірі 6% суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без урахування акцизного збору, у разі сплати ПДВ згідно із Законом про ПДВ;
- у розмірі 10% суми виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), за винятком акцизного збору, у разі включення ПДВ до складу єдиного податку.
Хто може стати
платником єдиного податку
Підприємства будь-якої організаційно-правової форми і форми власності можуть сплачувати єдиний податок, якщо у них за рік:
- середньооблікова чисельність працюючих не перевищує 50 чоловік;
- обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не перевищує 1 млн грн.
Виняток становлять підприємства, указані у пункті 7 Указу N 746, а саме:
- підприємства, на які поширюється дія Закону України "Про патентування деяких видів діяльності" у частині придбання спеціального патенту;
- довірчі товариства, страхові компанії, банки, інші фінансово-кредитні та небанківські фінансові установи;
- підприємства, у статутному фонді яких частки, що належать юридичним особам - учасникам і засновникам таких суб'єктів, які не є суб'єктами малого підприємництва, перевищують 25%.
Зазначимо, що на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності можуть перейти філії тільки зі статусом юридичної особи. Якщо ж філія не має такого статусу, вона не може перейти на сплату єдиного податку окремо від юридичної особи.
Середньооблікова
чисельність
Середньооблікова чисельність працюючих для суб'єктів малого підприємництва визначається за методикою, затвердженою органами статистики, з урахуванням усіх працівників, у тому числі тих, які працюють за договорами і за сумісництвом, а також працівників представництв, філій, відділень та інших відокремлених підрозділів (п. 1 Указу N 746).
Розрахунок здійснюється відповідно до Інструкції N 171, згідно з підпунктом 3.3.3 якої середньооблікова чисельність працівників за період з початку року обчислюється шляхом підсумовування середньообліковоїчисельності працівників за всі місяці роботи підприємства, які минули за період з початку року до звітного місяця включно, і ділення отриманої суми на кількість місяців за період з початку року, відповідно на 2 , 3,4,.. 12.
Приклад
Підприємство здійснює свою діяльність із червня 2000 року. При цьому середньооблікова чисельність облікового складу з липня по вересень складала 14 чоловік за кожний місяць; з жовтня по грудень - 18 чоловік.
Нескладно розрахувати, що середньооблікова чисельність штатних працівників становить 16 чоловік:
[(14 + 14 + 14 + 18 + 18 + 18) : 6].
Крім того, до середньооблікової чисельності всього персоналу включається також умовна чисельність окремих категорій працівників, у тих випадках, коли немає можливості обчислити її за днями явок на роботу. Зокрема - це чисельність надомників, працівників, які виконували роботу згідно договорів підряду, та інших категорій працівників, по яких вести щоденний облік витрат робочого часу неможливо. Розрахунок проводиться шляхом ділення фактично нарахованих ним за звітний місяць грошових коштів на оплату праці на середньомісячну заробітну плату одного працівника облікового складу, зайнятого в основній діяльності (за цей же місяць), перераховану в еквіваленті повної зайнятості.
Приклад.
На підприємстві за штатним розкладом числяться: у січні - 8 чоловік, у лютому-листопаді 10 чоловік, які за кожний відпрацьований місяць отримали заробітну плату в сумі 5 000 грн.
За договором підряду в листопаді було залучено чотири особи, яким була нарахована заробітна плата в сумі 1 000 грн.
Як правильно обчислити середньооблікову чисельність працівників на підприємстві за рік?
Слід відразу зазначити, що середньооблікова чисельність з початку року відповідно до Інструкції N 171 визначається накопичувальним підсумком як середнє арифметичне відповідних показників за кожний місяць, тобто щомісячні показники підсумовуються і діляться на кількість місяців з початку року.
Спочатку слід визначити, яка середньооблікова чисельність за листопад, оскільки саме в цьому місяці з'явилися залучені працівники.
1. Середньомісячна заробітна плата працівників облікового складу, зайнятих в основній діяльності, за листопад складе:
5 000 грн.: 10 чол. = 500 грн.
2. Умовна чисельність залучених за договором підряду працівників:
1 000 грн.: 500 грн. = 2 чол.
3. Середньооблікова чисельність усіх працівників у листопаді:
10 чол.+ 2 чол. = 12 чол.
Тепер підсумовуємо показники за кожний місяць і ділимо суму на 11 місяців (без урахування грудня).
(8 + 10 + 10 + 10 + 10 + 10 +10 + 10 + 10 + 10 + 12) :
: 11 міс. = 110 чол.: 11 міс. = 10 чол.
Середньооблікова чисельність працівників за рік становить 10 чоловік.
Особливості
обчислення обсягу виручки
У заяві про видачу свідоцтва про право сплати єдиного податку необхідно відобразити обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік. Але оскільки заява подається до податкових органів до 15 грудня 2000 року, а згідно з Постановою N 507 під словом "рік" розуміється календарний рік, то виникає запитання: як розрахувати обсяг виручки за грудень 2000 року?
Відповідь на це запитання знаходимо в додатку до Порядку N 555, де у зразку заяви передбачено рядок, у якому відображається обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), майна, основних фондів за рік, у тому числі на дату подання заяви, і за інші місяці (місяць), розрахункове виходячи із середньої місячної фактичної виручки за період, який передує переходу.
Приклад
Підприємству необхідно подати заяву про видачу свідоцтва про право сплати єдиного податку до податкової інспекції до 15 грудня 2000 року. Однак виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) необхідно відобразити за календарний рік. Яка сума включається у виручку за грудень?
Підприємство за 11 місяців отримало виручку в сумі 12111 грн. (у тому числі ПДВ).
Середньомісячна фактична виручка становить 1101 грн. (утому числі ПДВ):
(12111 грн.: 11 міс.).
Таким чином, обсяг виручки від реалізації товарів у підприємства за рік становить:
13 212 грн. (у тому числі ПДВ) =
= (12111 грн. (у тому числі ПДВ) + 1101 грн. (у тому числі ПДВ)).
Що включається
в обсяг виручки
Щоб правильно обчислити обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), необхідно визначити, що входить в обсяг виручки. Це важливо з тієї причині, що підприємства, які бажають перейти на спрощену систему оподаткування, займаються різними видами діяльності, тому можна припустити, що і поняття виручки для всіх дещо відрізняється.
Загальне визначення поняття "виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" міститься тільки у Великому економічному словнику/За ред. А. Н. Азрілі-яна. (М., 1998. С. 102), згідно з яким "виручка від реалізації продукції- сума грошових коштів, яка фактично надійшла на рахунки підприємства в банку, у касу підприємства, та інші надходження в оплату реалізованої продукції (робіт, послуг) за певний період-місяць, квартал, рік. До цієї виручки включаються суми, що надійшли за реалізацію готової продукції і напівфабрикатів власного виробництва, робіт і послуг промислового характеру, купованих виробів (раніше придбаних вузлів і деталей для комплектації) та ін.".
Крім того, визначення виручки дається в Указі N 746:
"Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана підприємством на поточний рахунок або (і) у касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).
При цьому слід ураховувати, що у разі здійснення операції з продажу основних фондів виручкою від реалізації вважається різниця між сумою, отриманою від реалізації основних фондів, та їх залишковою вартістю на момент продажу".
У бухгалтерському обліку підприємства для визначення виручки від реалізації керуються П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати", яким установлені зміст і форма цього Звіту, а також загальні вимоги до розкриття його статей. Так, у статті "Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів , робіт, послуг)" відображається загальний дохід (виручка) від реалізації продукції товарів, робіт або послуг, без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів і непрямих податків (ПДВ і акцизного збору тощо).
Виходячи з вищенаведених визначень терміну "виручка від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" можна зробити висновок, що в кожному документі у це поняття вкладається різне значення.
1. Згідно з Великим економічним словником виручкою вважаються тільки грошові кошти, що надійшли у вигляді плати за реалізовану продукцію (товари, роботи, послуги), тобто не враховуються передоплати, а також вартість відвантаженої продукції.
2. Згідно з Указом N 746 до складу виручки включаються грошові кошти, отримані підприємством за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг), тобто в даному випадку передоплата входить у виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Однак у складі такої виручки не враховується вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг), якщо підприємство за них не отримало оплату.
3. Відповідно до П(С)БО 3 у виручку включається дохід, отриманий від продажу продукції (товарів, робіт, послуг). Це означає, що тут не враховуються передоплати (згідно з п. 6.3 П(С)Б015 "Дохід"), однак враховується вартість відвантажених товарів.
Виникає запитання: "Яку виручку повинне показати підприємство, що переходить на сплату єдиного податку у заяві, яка подається до податкової інспекції: виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) згідно з Указом N 746 або ж дохід (виручку) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідно до П(С)БО?"
З одного боку, підприємство визначає обсяг виручки для переходу на спрощену систему оподаткування, "знаходячись" на загальній системі оподаткування.
З іншого боку, в Указі N 746 висувається вимога, щоб обсяг виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищував 1 млн грн. I саме Указ N 746 дає роз'яснення, що вважати виручкою. Очевидно, що це визначення і є "керівництвом до дії" для підприємств, які бажають перейти на спрощену систему оподаткування, незважаючи на те, що названий Указ орієнтовано на підприємства, які вже працюють за єдиним податком.
Слід зазначити, що відповідь на це запитання ніякими нормативними документами не передбачена, тому рішення можуть бути різними. Однак відповідальність за прийняту позицію (згідно із чинним законодавством - за достовірність інформації, указаної в заяві на отримання Свідоцтва, і за недотримання вимог Порядку N 555) несуть самі суб'єкти малого підприємництва - юридичні особи (п. 6 Порядку N 555). Таким чином, рішення залишається за підприємством.
Бартер
Який склад виручки від реалізації у підприємства при здійсненні бартерних операцій і чи може підприємство, яке працює за бартерними договорами, перейти на сплату єдиного податку?
Оскільки підприємства, що перейшли на спрощену систему оподаткування за єдиним гтодатком, не мають права застосовувати інший спосіб розрахунків за відвантажену продукцію, крім готівкових і безготівкових розрахунків грошовими коштами, підприємства, які працюють за єдиним податком, не мають права здійснювати бартерні операції (п. 1 Указу N 746). Однак це не означає, що фірми, які працюють за бартерними договорами, не можуть перейти на спрощену систему оподаткування, оскільки можливі випадки, коли підприємство:
- має намір після переходу на єдиний податок працювати за договорами купівлі-продажу;
- до переходу на сплату єдиного податку здійснювало діяльність і за бартерними договорами, і за договорами купівлі-продажу.
Таким чином, для обчислення виручки від реалізації продукції {товарів, робіт, послуг) за ріку першому випадку необхідно враховувати дохід, отриманий від здійснення бартерних операцій, у другому - дохід, отриманий від здійснення бартерних угод і операцій купівлі-продажу. Але, оскільки підприємства керуються Указом N 746, виручка від здійснення бартерних операцій не включається в обсяг виручки, необхідний для переходу на єдиний податок (адже враховуватися повинні тільки суми, фактично отримані підприємством на розрахунковий рахунок або(і) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг)). Отже, для підприємств, які здійснюють бартерні операції, такий розрахунок виручки вигідний, оскільки фактично виручки як такої не буде. На перший погляд, відсутність виручки при бартері може видатися дивною і несправедливою. Адже у майбутньому підприємство не має наміру здійснювати продаж за бартером, і тому тут є певна логіка.
Комісійна торгівля
Що є виручкою від реалізації товарів у підприємств, які здійснюють торговельну діяльність за договорами комісії?
Оскільки, відповідно до етапі 395 Цивільного кодексу, комісіонер зобов'язується за дорученням комітента за винагороду здійснити одну або декілька угод, то, продаючи товар покупцеві, він продає тільки свою послугу з продажу товару. Тому комісіонер у бухгалтерському обліку вартість своїх послуг відображає на субрахунку 703 "Дохід від реалізації робіт і послуг". При цьому по дебету цього рахунка відображається сума, яка підлягає перерахуванню комітентові, а по кредиту - дохід на всю вартість відвантаженого покупцеві товару. Такий порядок можна пояснити тим, що згідно з пунктом 6.2 П(С)БО 15 сума надходжень за договорами комісії на користь комітента не визнається доходом і, відповідно, не визнається витратою сума, яка підлягає перерахуванню комітентові.
До цього часу ДПАУ вимагала, щоб при обкладенні єдиним податком облічувалися всі надходження, отримані такими підприємствами на їх розрахункові рахунки і в касу від продажу продукції (товарів, робіт, послуг), суми позареалізаційних доходів, виручка від іншої реалізації, а не тільки суми комісійної винагороди (див. тижневик "Баланс", 2000, N 36, с. 40). Тепер, нарешті, ДПАУ визнала помилковість своїх вимог, що підтверджується Листом N 14724, згідно з яким суб'єкти малого підприємництва - платники єдиного податку , які здійснюють комісійну торгівлю і виступають у ролі комісіонерів, в виручку від реалізації товару повинні включати тільки комісійну винагороду.
Таким чином, при здійсненні комісійної торгівлі у комісіонера сума виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (як при загальній, так і при спрощеній системі оподаткування) буде однаковою - це сума комісійної винагороди. Тому в заяві про видачу свідоцтва про право сплати єдиного податку підприєм-ство-комісіонер до складу виручки від реалізації послуги включає тільки комісійну винагороду.
Приклад 1.
Підприємство А займається виробничою діяльністю. У 2000 році здійснені такі операції:
1) за бартерним договором:
- відвантажений товар підприємством А на суму 18 000 гри. (у тому числі ПДВ);
- здійснена зустрічна поставка товару від підприємства Б на суму 18 000 гри. (у тому числі ПДВ);
- перерахована підприємством А підприємству Б у рамках додаткового договору купівлі-продажу, укладеного у процесі зустрічної поставки, сума 6 000 гри. (у тому числі ПДВ) як компенсація за різницю в бартерній операції;
2) за договором купівлі-продажу:
- реалізована готова продукція на суму 180 000 грн. (у тому числі ПДВ);
- отримана передоплата на суму 42 000 грн. (у тому числі ПДВ).
Які суми, отримані підприємством у 2000 році, слід ураховувати при обчисленні обсягу виручки від реалізації товару?
1. При бартері виручки немає, оскільки згідно з Указом N 746 ураховуються тільки суми, фактично отримані на розрахунковий рахунок або(і) у касу підприємства.
2. Виручка підприємства А становить 222 000 грн. (у тому числі ПДВ), з них:
- 180 000 грн. (у тому числі ПДВ) - сума, отримана за договором купівліпродажу;
- 42 000 грн. {у тому числі ПДВ) - сума, отримана у вигляді передоплати.
Таким чином, у даному прикладі виручкою від реалізації товару для підприємства А є саме сума 222 000 грн. (у тому числі ПДВ).
Приклад 2
Підприємство А здійснює торговельну діяльність за договорами купівліпродажу, комісії (підприємство виступає в ролі комісіонера) і за бартерними договорами. У 2000 році підприємством А здійснені такі операції:
1) за договором купівлі-продажу:
- реалізовані товари, послуги на суму 180 000 грн. (у тому числі ПДВ);
- відвантажений товар на суму 120 000 грн. (у тому числі ПДВ.), за який з підприємством ще не розрахувалися;
2) за договором комісії:
- проданий товар покупцеві на суму 60 000 грн. (у тому числі ПДВ). За виконану послугу комісіонером отримана комісійна винагорода на суму 12 000 грн. (у тому числі ПДВ);
3) за бартерним договором здійснено обмін активами:
- підприємством А відвантажено товар на суму 24 000 грн. (у тому числі ПДВ.);
- здійснена зустрічна поставка товару від підприємства Б на суму 24 000 грн. (у тому числі ПДВ.);
- підприємство Б перерахувало підприємству А грошові кошти на суму 6 000 грн. (у тому числі ПДВ) у рамках додаткового договору купівлі-продажу, який було укладено у процесі зустрічної поставки.
У даному прикладі в виручку від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) включаються наступні суми:
- за договором купівлі-продажу - 186 000 грн. (у тому числі ПДВ):
180 000 грн. (у тому числі ПДВ) +
+ 6 000 грн. (у тому числі ПДВ);
- за договором комісії - 12 000 грн. (у тому числі ПДВ).
Вартість відвантаженого товару в виручку від реалізації товару не включається.
Таким чином, виручкою від реалізації товару для підприємства А є сума 198 000 грн. (у тому числі ПДВ):
180 000 грн. (у тому числі ПДВ) + 6 000 грн.
(у тому числі ПДВ) + 12 000 грн. (у тому числі ПДВ).
Нормативно-правова база
1. Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР "Про податок на додану вартість", зі змінами і доповненнями.
2. Указ N 746 - Указ Президента України від 28.06.99 р. N 746/99 "Про внесення змін до Указу Президента України від 3 липня 1998 року N 727 "Про спрощену систему оподаткування, обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва".
3. Цивільний кодекс - Цивільний кодекс УРСР від 18.07.63 р. N 1540-06, зі змінами і доповненнями.
4. Інструкція N 171 - Інструкція зі статистики чисельності працівників, зайнятих у народному господарстві України, затверджена наказом Міністерства статистики України від 07.07.95 р. N171, зі змінами і доповненнями.
5. Порядок N 555 - Порядок видачі Свідоцтва про право сплати єдиного податку суб'єктом малого підприємництва - юридичною особою, затверджений наказом Державної податкової адміністрації України від 12.10.99 р. N 555.
6. Лист N 14724 - лист Державної податкової адміністрації України від 07.11.2000 р. N 14724/7/15-1317 "Про нарахування єдиного податку суб'єктами малого підприємництва, які перейшли на спрощену систему оподаткування, обліку і звітності".
"Баланс. Малий бізнес" N 1 (1), квітень 2001 г.
Підписний індекс 23123