Комментарий к приказу
Государственной налоговой администрации Украины
N 312 от 05.07.2002 г.
О применении косвенных методов
определения налоговых обязательств
Налоговая начитает применять косвенные методы
Часть 3. Особенности национальных КОМЕ
Налог на прибыль и НДС
Как и в предыдущей части комментария, основное внимание мы сосредоточим на примерах применения КОМЕ. В первом из них ГНАУ рассказывает, как начислить налог на прибыль (подоходный для СПД-физлица) и НДС на предприятии, производящем минеральную воду. Расчет, надо сказать, довольно простой: если скважина позволяет добывать 50 м3 воды в день, то считают, что это непременно сделано. Остается только разделить якобы добытое на объем бутылки и полученный результат умножить на продажную цену воды. Ребенку понятно, что ни о какой объективности в этом случае речь идти не может (кстати, о валовых расходах тут даже не вспоминают).
Но это еще цветочки. Оценки "ягодки" заслуживает пример расчета налога на прибыль в рекламном агентстве. В его основе - данные о заработной плате работников, умноженные на ставку налога на прибыль (30%). Этот подход мотивирован тем, что, оказывается, заработная плата формируется из валового дохода предприятия, то есть ее выплата свидетельствует о получении дохода как минимум в той же сумме! НДС определяют, добавив к зарплате начисления и умножив эту сумму на 20%. Что, кроме возмущения, может вызвать подобный расчет ? Думаем, доказать его необоснованность в суде будет нетрудно.
Далее идет уже знакомый нам пример расчета валового дохода исходя из потребленной для производства продукции электроэнергии. Однако в нем есть существенный сдвиг: ГНАУ все-таки допускает существование валовых расходов и даже признает их, если они документально подтверждены. Как и в общей части Методики, здесь рекомендуют выявлять валовой доход, обнаруживая расхождения между данными отчетности о реализованных товарах (продукции) и фактическими остатками на складах (путем инвентаризации). Одно плохо: ведь чтобы расчет был правильным, инвентаризацию надо проводить до подачи декларации либо задним числом.
Ну и конечно, в полную силу заявит о себе КОМЕ "сидение на стульчике", без него никакой налог не обойдется, особенно на прибыль и НДС. Наше мнение по поводу этих процедур мы повторять не будем.
Ресурсные платежи
Этот раздел Методики - долгое повествование о том, какие нормативные документы регулируют начисление и уплату ресурсных платежей, жаль только, примеров мало. Вообще-то, трудно представить себе нефте- или газодобытчика, электростанцию, завод (крупный потребитель воды), которые не ведут учета потребленных ресурсов. Поэтому мы считаем, что применять КОМЕ для расчета этих платежей будут крайне редко.
Из интересного можно выделить расчет рентной платы за нефть и природный газ. Его основой может служить экспертная оценка возможных объемов добычи, проведенная Институтом геологических наук г. Киев и/или региональными органами Госкомгеологии. Кроме того, предлагают на объемы добычи выходить путем деления выручки от продажи нефти и газа на цену их продажи (отгрузку в этом случае не учитывают). Кстати о бартере вообще забыли, ну и ладно, в Методике и так хватает головоломок. Как вы понимаете, оба метода ничуть не приблизят ревизора к реальным показателям деятельности предприятия, и результаты их применения, по сути - предположения.
Схожий алгоритм предлагается и для расчета налоговых обязательств по сбору за геологоразведочные работы, выполненные за счет государственного бюджета и платы за использование недр для добычи полезных ископаемых.
Любопытно, что метод расчета денежных поступлений во всех разделах, рассказывающих о КОМЕ для ресурсных платежей (кроме "грязного сбора" и сбора за специальное использование лесными ресурсами и пользования участками лесного фонда), с завидным постоянством твердит о рентной плате за нефть и газ. Может, создатели Методики спешили и, копируя, забыли внести необходимые правки? Будем надеяться, что ответ на этот вопрос не заставит себя ждать.
Хорошо известно, что самый распространенный объект для исчисления сбора за загрязнение окружающей среды - это расход топлива на автомобили предприятия . Для его расчета по КОМЕ предлагают использовать информацию о зарегистрированных транспортных средствах субъектов предпринимательской деятельности - физических лиц, полученную от органов Госавтоинспекции. Дальнейший механизм выявления объекта налогообложения, основанного на этих данных, к сожалению, не описан. Правда, ГНАУ не отрицает, что источником информации могут быть также путевые листы, показатели спидометра (километраж), объемы использования смазочных материалов. Ну а имея данные о расходе топлива, начислить сбор элементарно, правда, тогда чем проверка по КОМЕ отличается от обычной?
Местные налоги и сборы
КОМЕ по этим платежам будут интересны всем, а приведенные примеры заслуживают особого внимания.
Первое впечатление от прочтения пунктов 5.7 и 5.8 рекомендаций: нереальность расчета гостиничного сбора и налога на рекламу.
Оказывается, стоимость койко-места в гостиницах - величина постоянная и в зависимости от класса номера не изменяется. Кроме этого, они считают, что нет ничего проще, чем определить среднюю "загрузку" гостиницы в течение месяца. Представить себе этот процесс, если учет посетителей тоже не ведется, трудно. Наверное, будут проверять наличие жильцов в номерах.
Ситуацию усугубляет расчет налоговых обязательств по методу денежных поступлений. Последние без разбору просто умножают на ставку гостиничного сбора, в результате 20% от 100 тыс.грн. составляют 200тыс.грн. (вот так арифметика)! Совершенно игнорируется то, что выручка гостиницы включает в себя гостиничный сбор, а не последний на нее начисляется. Нет ни слова о НДС, не говоря уже о том, что объектом для начисления сбора может быть только стоимость проживания, но никак не прочие услуги (ресторан, автопрокат, стоянка и т.п.). Зато есть ценная рекомендация: установить (по возможности) размер ставок сбора и порядок его взимания. Так что даже если проверяющему это сделать не удастся, гостиничный сбор он вам все равно посчитает, будьте спокойны...
Не лучше обстоят дела с налогом на рекламу. Здесь жемчужиной сверкает расчет стоимости рекламного объявления в газете. Каким образом в него попал тираж - загадка. Хорошо известно, что при продаже рекламной площади этот показатель не учитывается. Идея, предложенная ГНАУ, такова: оценить 10 см2 рекламы в 1 млн.грн. Вот если бы еще подсказали, кто ее за такую цену купит?
Непонятно также, о чем должен сказать проверяющему такой показатель как прирост количества рекламных щитов, а главное - как его использовать?
О качестве создания рекомендаций свидетельствуют и комичные подпункты 5.8.6, 5.8.7 Методики, в которых странным образом переплелись гостиничный сбор и налог на рекламу, хотя речь идет исключительно о последнем. Ну что ж, повторение - мать учения!
Акцизный сбор
Чтобы определить акцизный сбор используют принцип: что произведено - то реализовано. Основанием для применения КОМЕ считается отказ предоставить данные о производстве и реализации подакцизных товаров. На примерах показан расчет сбора на нефтеперерабатывающем и ликероводочном заводах. Если по первому еще можно что-то считать, то по второму - бессмысленно, поскольку уплата акциза предшествует получению акцизных марок.
Применение КОМЕ к легальным производствам тем более сомнительно, что все мы хорошо знаем, какое пристальное внимание им уделяют контролирующие органы, а "подпольщикам" светит уголовная ответственность (ст.204 Уголовного кодекса Украины), а это уже совсем другая история.
Подоходный налог для СПД - физических лиц
На первый взгляд эта часть Методики напоминает настоящий детектив. Чего тут только нет: и расчет прожиточного минимума на количество членов семьи предпринимателя как доказательство уклонения от уплаты налогов, и письменные свидетельства наемных работников о "черной" зарплате и двойной бухгалтерии, и даже предприниматель "П", который сначала подтвердил, что давал в долг (на квартиру и машину) проверяемому другу "И", а потом под давлением неопровержимых доводов контролеров "сдал" колегу.
Марининым из ГНАУ в этом романе недостает только реалистичности, поскольку в жизни разумный предприниматель "И" скажет следующее: "Мои доходы столь малы потому, что покупатели плохо покупают товар. А на машину, квартиру и взнос в уставный фонд предприятия "АБВ" я собирал с 1946 года и хранил эти сбережения под подушкой".
Оканчивая рассказ о КОМЕ, хочется еще раз сказать: обойти их стороной поможет соблюдение правил, о которых мы упоминали в первой части комментария. Ну а если такая проверка уже началась, готовьтесь к суду внимательно изучите доказательства, методы и доводы ревизоров, пригласите хорошего адвоката и, быть может, все обойдется. Ведь не зря наш мудрый народ говорит: " Не такий страшний чорт, як його малюють"!
"Все о бухгалтерском учете" N 85 (752) от 18 сентября 2002 г.