Возврат товара гражданину: можно ли корректировать НДС
Потребитель - это покупатель, который на что-либо жалуется.
Гаролд Коффин
Тема, о которой пойдет речь ниже, актуальна для каждого, ведь все мы покупатели (потребители) товаров (работ, услуг).
Вы обратили внимание, как изменилась за последние годы сфера торговли? Чаще и чаще, заходя в магазины, видишь приветливые лица. Милая девушкапродавец расскажет вам обо всем ассортименте, поможет подобрать подходящую вещь и поблагодарит за покупку. Но пробовали ли вы вернуть свои кровные за не подошедший по цвету или размеру товар?
Приведу услышанный мной разговор продавщицы со своей приятельницей:
- Я ему и те туфли, и другие. А он: "Верните мои деньги и заберите обратно эти туфли. Мне они не подходят, я нашел нужные в другом магазине и хочу получить деньги назад". Я ему: "А куда вы смотрели вчера, когда их покупали?". А он: "Вчера мне они нравились, а сегодня - нет. Верните деньги, я имею на это право". Я ему: "Вот если бы вы были плательщиком НДС, тогда другое дело". А он: "При чем тут плательщик или неплательщик?". Но мне ведь бухгалтер сказала: "Аня, никаких возвратов. Разговор об этом можно вести только с плательщиком НДС. Ты должна приложить все усилия, работать надо! Иначе останешься без премии". А я разве не работаю, но что я могу сделать?
И действительно, как поступить этой девушке? С одной стороны требование руководства, с другой - она обязана оформить возврат.
Откроем статью 20 Закона Украины "О защите прав потребителей" от 12.05.91 г. N 1023-XII (далее - Закон N 1023). В ней сказано: покупатель имеет право в течение 14 дней, не считая дня покупки, обменять товар на аналогичный*. Но ведь аналогичного товара в продаже может и не быть. В этом случае покупатель вправе приобрести любые другие товары из имеющегося ассортимента (естественно, с перерасчетом стоимости), а если ему ничего не подошло - нужно вернуть деньги (стоимость товара на момент его покупки) в день расторжения договора, а если это невозможно - в другой срок по договоренности сторон, но не позже чем в течение 7 дней (ст.20 Закона N 1023).
Как видите, выбор остается за покупателем: он может обменять товар на аналогичный при первом же его поступлении в продажу или получить назад деньги. Продавец в этой ситуации не имеет права отказать. Вот и получается: не примешь - нарушишь Закон N 1023, а примешь - могут быть проблемы с НДС.
Давайте разберемся, в чем здесь дело, почему порой продавцы не хотят принимать к возврату ранее проданный товар.
Для этого обратимся к пункту 4.5 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС), первым абзацем которого установлено: "В случае, когда после продажи товаров (работ, услуг) осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации за продажу товаров (работ, услуг), включая перерасчет в случаях возврата проданных товаров или права собственности на такие товары продавцу, а также в связи с признанием долга покупателя безнадежным в порядке, определенном законодательством Украины, налог, начисленный в связи с такой продажей, пересчитывается в соответствии с изменениями базы налогообложения. При этом продавец уменьшает сумму налогового обязательства на сумму излишне начисленного налога, а покупатель соответственно увеличивает сумму налогового обязательства на такую же сумму в период, в течение которого была уменьшена сумма компенсаций продавцу. В обратном порядке происходит пересмотр сумм налоговых обязательств при увеличении суммы компенсации продавцу".
Исходя из этого при возврате товара продавец уменьшит налоговые обязательства по НДС, а покупатель - увеличит.
Все нормально, когда товары возвращает плательщик НДС. А если это обычный гражданин (как мы знаем, физическое лицо (несубъект предпринимательской деятельности) не может быть зарегистрировано плательщиком НДС)?
Конечно же, не вызывает сомнений то, что вышеприведенный абзац пункта 4.5 в этом случае неприменим. Ведь если товар приобретал неплательщик НДС, то увеличивать (уменьшать) нечего, т.к. у него нет налогового кредита.
Может, только продавец должен уменьшить свои налоговые обязательства? Это соответствует общей норме Закона о НДС - вернули товар, расторгли договор купли-продажи, и нет продажи, нет НДС. Все бы хорошо, но в пункте 4.5 Закона о НДС есть второй абзац, который гласит: "Порядок, предусмотренный настоящим пунктом, не применяется для пересмотра цен по операциям, если хотя бы одна из сторон такой операции не является налогоплательщиком, за исключением операции по пересмотру цен, связанных с выполнением гарантийных обязательств". Такое впечатление, что пункт 4.5 дополнен этим абзацем случайно и в спешке, но никуда не денешься: он существует.
На первый взгляд кажется, что при возврате товаров (если они надлежащего качества) нельзя уменьшить налоговые обязательства, ведь он не связан с выполнением гарантийных обязательств.
Но давайте вернемся к первому абзацу пункта 4.5. Там идет речь об изменении суммы компенсации по различным причинам, в том числе и в результате перерасчета после возврата проданных товаров, то есть в "изменение суммы компенсации" входит и возврат проданных товаров.
А вот второй абзац об изменении суммы компенсации уже не упоминает: "Порядок, предусмотренный настоящим пунктом, не применяется для пересмотра цен..."
Итак, если бы законодатель хотел, чтобы при возврате товаров неплательщиком НДС налоговые обязательства продавца не изменялись, второй абзац звучал бы несколько иначе. Например, так: "Порядок, предусмотренный настоящим пунктом, не применяется при изменении суммы компенсации за проданные товары (работы, услуги), если хотя бы одна из сторон такой операции не является налогоплательщиком, за исключением операций по пересмотру цен, связанных с выполнением гарантийных обязательств".
Ан нет: в первом абзаце говорится об изменении суммы компенсации (включая возврат товаров), а во втором - о пересмотре цен.
В чем же между ними разница? Изменение суммы компенсации включает в себя возврат товаров (но это только в соответствии с пунктом 4.5 Закона о НДС), а пересмотр цен - нет.
При возврате товара договор купли-продажи расторгают и о пересмотре цены уже не может быть речи (продажи-то нет!). Но разве можно пересматривать цену, когда договор уже расторгнут?
Хотя, по большому счету, и изменение суммы компенсации, и пересмотр цен - это одно и то же. Возврат проданных товаров здесь ни при чем, поскольку если товары вернули, какая может быть компенсация и тем более - пересмотр цен?
Конечно, во втором абзаце не обязательно упоминать о возврате товара, ведь договор расторгается и база налогообложения автоматически "пропадает".
И снова с оглядкой на первый абзац пункта 4.5 возникает резонный вопрос: а зачем в нем сказано о пересмотре налоговых обязательств при возврате товаров? Нет базы - не о чем и говорить. Но, к сожалению, не все так просто. Возврат есть в первом абзаце, а вот второй о нем молчит. Это сделано по недосмотру или сознательно, чтобы лишить продавца права на уменьшение налоговых обязательств? А разные наименования операций (изменение суммы компенсации и пересмотр цен) - это всего лишь небрежность?
Что здесь можно сказать? Налицо конфликт интересов (пп.4.4.1 Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12. 2000 г. N 2181-III).
Государственный комитет Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства, пытаясь сдвинуть эту проблему с мертвой точки, в письме от 14.03.02 г. N 2-221/1440 (далее - письмо N 2) сообщил: "Государственным комитетом Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства разработан проект Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость", которым предусматривается недопущение повторного налогообложения товара в случае его возврата при следующей продаже, и направлен в Верховную Раду Украины".
Но сколько ждать этих изменений? Почему продавец должен платить НДС дважды? Закон работает уже 5 лет, а воз и ныне там.
Остается одно: всем гражданам Украины зарегистрироваться плательщиками НДС, чтобы не иметь проблем с возвратом товаров! Конечно, это шутка. Хотя ситуация очень серьезная: пока за право уменьшать налоговые обязательства нужно сражаться.
Как ГНАУ, так и Государственный комитет Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства считают, что при возврате товаров неплательщиком НДС этого делать нельзя, о чем сказано в письме N 2 и письме ГНАУ от 05.01.99 г. N 14/6/16-1220-26. Процитируем часть последнего: "Если хотя бы одна из сторон такой операции не является плательщиком НДС, то внесение изменений в ранее начисленные налоговые обязательства не допускается".
Хотя проверяющим не мешало бы увидеть здесь двойное налогообложение. Ведь они тоже потребители, и им могут отказать в возврате (а кому хочется бегать по судам?!).
Так что если вы рассчитываете на лояльность и здравый смысл инспектора, при возврате товаров неплательщиком НДС можете уменьшать налоговые обязательства, а если нет - лучше этого не делать.
Теперь - о бухгалтерском и налоговом учете, сначала для тех, кто работает по принципу "безумства следует совершать осторожно".
Итак, предприятие, уменьшая валовой доход на сумму возвращенных товаров и корректируя валовые расходы по п.5.9 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) ( увеличивая стоимость запасов на начало периода), сумму налоговых обязательств по НДС не уменьшает. Мало того, эту сумму не включают и в валовые расходы, поскольку согласно пп.5.3.3 Закона о прибыли к ним можно отнести суммы НДС в составе цены приобретения товаров только неплательщиками НДС или же при проведении льготных продаж.
Далее перейдем к условному числовому примеру, на котором вы увидите, как эти операции отразить в учете.
Пример
Магазин в отчетном периоде реализовал товары на сумму 12000 грн., в том числе НДС - 2000 грн. Реализованная торговая наценка, согласно расчету бухгалтера составила 5000 грн. В следующем периоде (14 дней с даты покупки не истекли) гражданин вернул товар (он не подошел ему по цвету) и потребовал компенсировать его стоимость (600 грн.). Сумма НДС в стоимости возвращенного товара составляет 100 грн.
В таблице показан учет этих операций.
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский ¦Сумма, ¦ Налоговый ¦
¦п/п¦ ¦ учет ¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ +-----------¦
¦ ¦ +-----------------¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 1 ¦Проданы товары потребителю ¦ 301 ¦ 702 ¦ 12000 ¦10000¦ - ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 2 ¦Начислена сумма налоговых ¦ 702 ¦ 641 ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦обязательств по НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 3 ¦Списана торговая наценка на ¦ 282 ¦ 285 ¦ 5000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦реализованный товар методом сторно¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 4 ¦Отражена себестоимость ¦ 902 ¦ 282 ¦ 7000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦реализованного товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 5 ¦Списан на финансовый результат ¦ 702 ¦ 791 ¦ 10000 ¦ ¦ ¦
¦ ¦доход ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 6 ¦Списана на финансовый результат ¦ 791 ¦ 902 ¦ 7000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦себестоимость реализованных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Возврат товара ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 7 ¦Возвращены деньги покупателю ¦ 361 ¦ 301 ¦ 600 ¦ -500¦ - ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 8 ¦Отнесена на уменьшение дохода от ¦ 704 ¦ 361 ¦ 600 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦реализации продажная стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦возвращенных товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦ 9 ¦Отражены расчеты по налоговым ¦ 704 ¦ 643 ¦ 100 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦обязательствам ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦10 ¦Восстановлена торговая наценка на ¦ 285 ¦ 282 ¦ 250 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦возвращенный товар методом сторно ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦11 ¦Восстановлена запись по списанию ¦ 902 ¦ 282 ¦ 350 ¦ - ¦ 2 ¦
¦ ¦товара с материально ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ответственного лица методом сторно¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦12 ¦Списана на прочие расходы ¦ 949 ¦ 643 ¦ 100 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦операционной деятельности сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налоговых обязательств по НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦13 ¦Отнесена на уменьшение ¦ 791 ¦ 704 ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦финансового результата продажная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стоимость возвращенных товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦14 ¦Отнесена на финансовый результат ¦ 902 ¦ 791 ¦ 350 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦себестоимость возвращенных товаров¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------------------+--------+--------+-------+-----+-----¦
¦15 ¦Списаны на финансовый результат ¦ 791 ¦ 949 ¦ 100 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦прочие расходы операционной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦деятельности ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
А в заключение - совет смельчакам, работающим по принципу "кто наблюдает ветер, тому не сеять, и кто смотрит на облака, тому не жать": 12-ю и 15-ю проводки не делайте, а вместо 9-й запишите: Дт 704 Кт 641 - 100 грн., сторно.
____________________
* Товар надлежащего качества обменивают, если он не был в употреблении и если сохранен его товарный вид, потребительские свойства, пломбы, ярлыки, а также расчетный документ, выданный потребителю вместе с проданным товаром.
Перечень товаров, которые не подлежат обмену (возврату) на основаниях, указанных в этой статье, приведен в приложении N 3 к постановлению Кабинета Министров Украины "О реализации отдельных положений Закона Украины "О защите прав потребителей" от 19.03.94 г. N 172.
** Увеличиваем остаток запасов на начало периода.
"Все о бухгалтерском учете" N 93 (761) от 11 октября 2002 г.