Комментарий к письму Комитета Верховной Рады
по вопросам финансов и банковской деятельности
N 06-10/385 от 11.09.2002 г.
Метод ФИФО при уплате налогов
Жила-была фирма "Счастливчик и К". Жила, не тужила. Долго работала успешно, и все у нее было в ажуре: и прибыль, и ежемесячная зарплата работникам, о чем свидетельствовали регулярно подаваемые в налоговые органы и фонды декларации и всякие отчеты. Да и налоги, в общем-то, уплачивала исправно. Как вдруг пошла черная полоса неудач: денег нет, покупатели вовремя не рассчитываются, поставщики со сроками подводят и т.д. И вот однажды дело дошло до того, что у "Счастливчика и К" не хватило денег и фирма не смогла вовремя заплатить указанную в декларации сумму налога. Хорошего мало, тем более на фоне тяжелого финансового положения... Прошел месяц - опять пора уплачивать налоги, а еще и должок висит старый. Но ситуация по-прежнему не радует. С горем пополам наскребли деньжат под завязку, чтобы все налоги за последний месяц работы уплатить (они как раз получились небольшие), а долг пусть пока подождет - от штрафов и пени уже все равно не уйти. Перечислили. Ух!.. Но не тут-то было, в один прекрасный день бухгалтер узнал в налоговой, что... у предприятия почему-то возникли новые налоговые долги. Недоумевая, как сие могло статься, бухгалтер бегом в ГНИ разузнать про невесть откуда всплывшую новоиспеченную недоимку. Там его и просветили: мол, то, что вы не заплатили в прошлый раз, называется налоговый долг и это очень печально. Перечислив же денежки последний раз (т.е. за прошедший месяц), вы (бухгалтер) на самом деле уплачивали не те налоги, которые в платежке указаны, а погасили... старый налоговый долг. Но поскольку сумма последнего больше, чем то, что вы уплатили, то еще остаточек его висит. А по новым декларациям ничего не прошло - съелось старой недоплатой. Так что, будьте добры, теперь на последний должок штраф и пеню начислите и самостоятельно уплатите. Короче, чистой воды ФИФО*, только не по запасам, как в бухучете, а по зачетам уплат налоговых обязательств и налогового долга. Ах да, еще для солидности налоговики бухгалтеру какие-то бумажки** показали в подтверждение своих аргументов, пожурили за незнание норм законодательства, и тот ушел, расстроенный и задумчивый. Что же выходит: благие намерения налогоплательщика погасить текущие налоговые обязательства влекут за собой в конечном счете возникновение нового налогового долга и, как следствие, - штрафы, пени и т.д.! Согласитесь - это нонсенс.
Отметим: процедура зачета уплаченных налогов, т.е. что за чем идет и что погашают в первую очередь, установлена только Инструкцией и теперь продублирована в комментируемом Письме. Основополагающий норматив, регулирующий взаимоотношения налогоплательщиков и бюджета, - Закон Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее Закон) - именно о такой ситуации умалчивает. Кроме того, Закон не поручает ГНАУ определять какую-то очередность погашения налогоплательщиком своих налоговых обязательств. А если ее нет - значит, у налогоплательщика есть выбор, который он и указывает в платежном поручении (например, уплата налогового долга или текущего обязательства).
В комментируемом Письме Комитет анализирует положения пп.3.1.1 Закона, в котором сказано, что во всех случаях, кроме взыскания по решению суда, налогоплательщики самостоятельно определяют очередность и формы удовлетворения претензий кредиторов за счет активов, свободных от залоговых обязательств обеспечения долга. Мы отчасти согласны: данная норма действительно не аргумент в пользу права выбора налогоплательщика, что за чем ему погашать. Объясним почему: приведенная норма подпункта 3.1.1 Закона применяется больше для погашения налоговых обязательств, чем для погашения налогового долга. Ведь посмотрите - в первом предложении этого подпункта речь идет исключительно о налоговых обязательствах. А если предприятие просрочило уплату налога по декларации (как в нашей ситуации со "Счастливчиком и К"), то это уже налоговый долг.
Но все же однозначно можно утверждать: если Закон не установил "особой" очередности погашения налоговых обязательств налогоплательщика, то, стало быть, ее и нет. А то, что в Инструкции прописали именно ФИФО-очередность, это на совести ГНАУ.
Также в Письме Комитет приводит п.7.7*** Закона в качестве аргументации своей позиции. Однако и это, честно говоря, не то, что нужно: в упомянутом пункте речь идет об очередности погашения налогового долга перед различными бюджетами. Например, погашать долг по НДС, возникший с 01.02.2002 г. (условно), следует в первую очередь, а потом уже погашать долг по коммунальному налогу, возникший с 31.05.2002 г. Кроме того, обратите внимание: очередность устанавливается для погашения налоговых долгов, а не обязательств и налоговых долгов между собой.
И напоследок пару теплых слов смелым налогоплательщикам и тем, для кого важен именно безочередный, выборочный порядок погашения своих налоговых обязательств и налогового долга. Вы всегда можете обжаловать действия налоговых органов в суде.
__________________
* ФИФО-метод оценки выбытия запасов в бухучете; суть его сводится к следующему: запасы используются в той последовательности, в которой они поступали на предприятие, то есть запасы, первыми отпускающиеся в производство (продажу и другое выбытие), оцениваются по себестоимости первых по времени поступления запасов.
** А именно:
1) Инструкцию о порядке ведения органами государственной налоговой службы оперативного учета налогов и сборов (обязательных платежей), поступающих в бюджеты и в государственные целевые фонды, утвержденную приказом ГГНИУ от 12.05.94 г. N 37, в редакции приказа ГИАУ от 03.09.2001 г. N 342 (далее - Инструкция), подпункт 5.4 которой гласит, что учет поступления платежей в карточках личных счетов осуществляется в порядке календарной очередности наступления предельных сроков уплаты согласованных налоговых обязательств;
2) комментируемое письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 11.09.2002 г. N 06-10/385 (далее Письмо), в последнем абзаце которого говорится: поступления сумм в уплату налогов, сборов (обязательных платежей) должны направляться на погашение налоговых обязательств (налогового долга) налогоплательщика в порядке календарной очередности наступления предельных сроков уплаты согпасо-ванных налоговых обязательств.
*** В нем сказано, если налогоплательщик имеет налоговый долг перед различными бюджетами или государственными целевыми фондами, погашение такого долга происходит в порядке очередности его возникновения, а в случае одновременного его возникновения - в равной пропорции.
"Все о бухгалтерском учете" N 92 (760) от 9 октября 2002 г.