Выплаты гражданам доходов по решению суда:
налогообложение и бухгалтерский учет
ВОПРОС: По решению городского суда с предприятия в пользу бывшего работника был взыскан средний заработок за задержку расчета при увольнении. Отделом государственной исполнительной службы управления юстиции со счета предприятия в принудительном порядке были списаны денежные средства в пользу уволившегося работника, причем в полной сумме, без удержания подоходного налога. Платят ли в этом случае подоходный налог, ведь наше предприятие не могло удержать его самостоятельно и осуществить расчеты со взыскателем?
ОТВЕТ: Действительно, согласно статье 117 Кодекса законов о труде Украины (далее - КЗоТ) при невыплате по вине собственника или уполномоченного им органа надлежащих уволенному работнику сумм в сроки, указанные в статье 116 КЗоТа (т.е. в день увольнения, а если уволенный в этот день не работал, то не позднее следующего дня после предъявления требования о расчете), и отсутствии спора об их размере работнику должны выплатить его средний заработок за все время задержки по день фактического расчета.
Как видно из вопроса, бывший работник обратился в суд с заявлением о взыскании с предприятия соответствующих сумм и тот установил подлежащую выплате сумму без удержания подоходного налога*. Поэтому в ходе исполнительного производства с предприятия была обоснованно взыскана полная сумма, исчисленная из среднего заработка (который при расчете, как известно, также не уменьшают на удерживаемые налоги). Если судебное решение не выполнено добровольно (на основании полученного от исполнительной службы постановления об открытии исполнительного производства), исполнительная служба списывает со счета предприятия в пользу взыскателя принадлежащую ему сумму, а также исполнительный сбор и расходы, связанные с проведением исполнительных действий.
Говоря об удержании подоходного налога, отметим, что налоговые органы не признают рассматриваемые суммы компенсационными выплатами. Также не дает серьезных оснований это сделать действующее законодательство, т.к. уплата средней заработной платы за все время задержки надлежащих при увольнении сумм прямо не названа компенсацией. Фактически это материальная ответственность предприятия перед работником. Поэтому предприятие не может воспользоваться пп."г" п.1 ст.5 Декрета КМУ "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. N 13-92 (далее - Декрет о подоходном налоге), в котором речь идет о невключении в совокупный налогооблагаемый доход компенсационных выплат.
Более того, из последнего предложения седьмого абзаца пп.5.4.1 Инструкции о подоходном налоге с граждан, утвержденной приказом ГГНИУ от 21.04.93 г. N 12 (далее - Инструкция о подоходном налоге), следует, что начисленные на основании статьи 117 КЗоТа суммы облагают подоходным налогом.
Значит, подоходный налог все-таки необходимо уплатить, ведь доказать обратное практически невозможно.
Учитывая, что предприятие для уволенного работника уже не место его основной работы, подоходный налогу держивают по ставке 20 процентов как из доходов, получаемых не по месту основной работы.
Поскольку предприятие не могло удержать с уволенного работника подоходный налог и перечислить его в бюджет, вспоминается часть седьмая статьи 10 Декрета о подоходном налоге: "неудержанные или удержанные не полностью суммы подоходного налога с уволившихся граждан уплачиваются предприятиями, учреждениями и организациями и физическими лицами субъектами предпринимательской деятельности за счет собственных средств". Однако здесь речь идет о неудержанных или удержанных не полностью суммах подоходного налога с уволившихся граждан, а в нашем случае до момента увольнения работника обязательств по уплате подоходного налога просто не было: они появились только после выплаты среднего заработка.
Поэтому разумнее воспользоваться порядком исчисления подоходного налога, приведенным в п. 12 Инструкции о подоходном налоге. Для наглядности рассмотрим его на примере.
Пример. На основании решения суда уволившемуся гражданину необходимо выплатить 1000 грн. Именно эта сумма и была принудительно списана со счета предприятия в пользу взыскателя в ходе исполнительного производства.
На первом этапе расчета нужно определить доход работника, подлежащий обложению подоходным налогом.
Для этого применяют формулу:
Д = Об + Н,
где Н = Об х (20%: 80%),
Д - общая сумма начисленного дохода;
Об - сумма, подлежащая выплате;
Н - сумма подоходного налога, которую предприятие должно уплатить в бюджет;
20%-ставка подоходного налога, применяемая к выплатам гражданам по неосновному месту работы;
80% - удельный вес суммы, подлежащей выплате, в начисленной сумме.
По условиям нашего примера налогооблагаемый доход работника составит: 1000 грн. + 1000 грн. х 20% : 80% = 1250 грн.
Следующий шаг - определение суммы подоходного налога, подлежащего перечислению в бюджет. Она равна 250 грн. (1250 грн. х 20%: 100%).
В бухгалтерском учете эти операции отражают следующим образом (см. таблицу).
Таблица
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ ¦ учет ¦ грн. ¦
¦ ¦ +---------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+-----------------------------------------------+-------+-------+--------¦
¦ 1 ¦Начислен доход взыскателю на основании ¦ 949 ¦ 685/1 ¦ 1250 ¦
¦ ¦постановления об открытии исполнительного ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦производства* ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------------------------------------------¦
¦ 2 ¦Списаны со счета предприятия исполнительной службой: ¦
¦ +------------------------------------------------------------------------¦
¦ ¦- сумма, причитающаяся взыскателю ¦ 685/1 ¦ 311 ¦ 1000 ¦
¦ +-----------------------------------------------+-------+-------+--------¦
¦ ¦- сумма исполнительного сбора (5%) ¦ 685/2 ¦ 311 ¦ 50 ¦
¦ ¦ ¦ 949 ¦ 685/2 ¦ 50 ¦
+---+-----------------------------------------------+-------+-------+--------¦
¦ 3 ¦Удержан подоходный налог ¦ 685/1 ¦ 641 ¦ 250 ¦
+---+-----------------------------------------------+-------+-------+--------¦
¦ 4 ¦Уплачен подоходный налог ¦ 641 ¦ 311 ¦ 250 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
________________
* Данную проводку бухгалтер предприятия должен сделать в момент получения от исполнительной службы постановления об открытии исполнительного производства для добровольного исполнения решения суда.
Как видим, предприятие должно уплатить подоходный налог. Кроме того, нужно уведомить налоговый орган по месту жительства взыскателя (уволенного работника) о сумме выплаченного ему дохода путем предоставления справки по форме N 2 не позднее 20 числа месяца, следующего за месяцем выплаты. В ее строке "Сумма начисленного дохода..." отражают 1250 грн., а в строке "Сумма удержанного налога..." - 250 грн.
Далее поговорим о сроках уплаты подоходного налога. Для нашей ситуации они прямо не установлены.
Однако по логике Инструкции о подоходном налоге все случаи выплаты доходов, сроки уплаты подоходного налога по которым отдельно не оговорены, регулируются вторым абзацем ее подпункта 2.1. То есть удержанный подоходный налог перечисляют в бюджет не позднее десятого календарного дня месяца, следующего за месяцем выплаты гражданину дохода в любой форме (в том числе натуральной).
Именно эта норма наиболее подходит в ситуациях, когда уплату налога вызывает взыскание с предприятия в принудительном порядке по решению суда доходов в пользу граждан. И именно за такой порядок уплаты высказываются специалисты ГНАУ.
Если же предприятие не перечислит налога вовремя, то к нему, вероятнее всего, будут применены финансовые санкции на основании пп.17.1.9 ст. 17 Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее - Закон N 2181). По крайней мере, на этом настаивает ГНАУ в п.2 Налогового разъяснения относительно применения подпунктов 17.1.3 и 17.1.9 пункта 17.1 статьи 17 Закона N 2181 от 05.07.02 г. N 310. О том, почему эти требования неправомерны, читайте в редакционном комментарии (см. газету "Все о бухгалтерском учете" N 63 за 2002 г.).
Удерживать и начислять иных платежей (пенсионных сборов и взносов в страховые фонды) не нужно, т.к. получатель выплаты не состоит с предприятием в трудовых отношениях.
________________
* Пленум Верховного Суда Украины в п. 6 своего постановления "О практике применения судами законодательства об оплате труда" от 24.12.99 г. N 13 говорит о том, что "поскольку взыскание и уплата подоходного налога с граждан является соответственно обязанностью работодателя и работника, суд определяет указанную сумму без удержания этого налога и других обязательных платежей, о чем отмечает в резолютивной части решения".
"Все о бухгалтерском учете" N 107 (775) от 20 ноября 2002 г.