Роль налогового управляющего
в жизни должника
Одним из нововведений Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее - Закон N 2181) стал институт налоговых управляющих.
Кто такой налоговый управляющий
По пункту 2 Положения о назначении, увольнении и компетенции налогового управляющего, утвержденного приказом ГНАУ от 02.08.01 г. N 312 (далее Положение N 312), налоговый управляющий - это "должностное лицо органа государственной налоговой службы, на которое возлагается выполнение предусмотренных Законом функций, направленных на погашение налогового долга налогоплательщика". Подпункт 8.6.5 Закона N 2181 добавляет: "Для своевременного согласования операций с активами налогоплательщика руководитель налогового органа назначает из числа должностных лиц такого налогового органа налогового управляющего". Разумеется, что речь идет о ситуации, когда активы налогоплательщика находятся в налоговом залоге.
В соответствии с пунктом 3 Положения N 312 "налоговый управляющий назначается руководителем (исполняющим обязанности руководителя) органа государственной налоговой службы по представлению руководителя структурного подразделения взыскания налоговой задолженности из числа должностных лиц этого подразделения и утверждается приказом налогового органа". Такие приказы согласно Методическим рекомендациям относительно работы налоговых управляющих с налогоплательщиками, имеющими налоговый долг, изложенным в письме ГНАУ от 26.03.02 г N 5062/7/24-1117, руководитель ГНИ должен издавать еженедельно (в случаях появления новых должников), "обеспечив этим своевременное направление (не позднее 5-го рабочего дня по истечении предельного срока уплаты согласованной суммы налогового обязательства) первого налогового требования".
Главной функцией налогового управляющего является согласование хозяйственной деятельности* должника, связанной с активами в налоговом залоге. Чтобы согласовать определенную гражданско-правовую операцию, налогоплательщик предоставляет налоговому управляющему запрос, в котором разъясняет содержание операции и финансово-экономические последствия ее проведения. Они должны содействовать увеличению "состоятельности налогоплательщика своевременно или в полном объеме погасить налоговый долг", иначе налоговый управляющий издаст предписание о запрете такой операции.
Полномочиям налогового управляющего посвящены два раздела Положения N 312. Раздел 4 определяет функции налогового управляющего относительно налогового залога и административного ареста активов, а следующий раздел относительно продажи активов, находящихся в налоговом залоге. Обычно к этим функциям относят направление плательщику первого налогового требования, регистрацию налогового залога в государственном реестре залогов недвижимого имущества, согласование операций с активами плательщика. Дополнительно на этом и других этапах возможно рассмотрение обращения налогоплательщика по рассрочке или отсрочке уплаты налогового долга.
Когда названные мероприятия не приводят к погашению налогового долга, налоговый управляющий направляет плательщику второе налоговое требование, согласовывает операции с активами плательщика, описывает их активы.
Если в указанный во втором налоговом требовании срок налоговый долг не будет погашен (или рассрочена или отсрочена его уплата), налоговый управляющий взыскивает средства с банковских счетов и изымает наличность из кассы и других мест хранения, определяет состав активов, которые подлежат продаже, обнародует информацию о них и организует их продажу.
Среди функций налогового управляющего следует вспомнить формальные: ведение дел (в канцелярском понимании), рассылка документов, составление описей и т.п. Такая формализация деятельности позволяет более четко определить (если хотите - ограничить) его полномочия.
Несмотря на достаточно серьезные полномочия налогового управляющего, он не может принимать самостоятельно наиболее важные решения. Например, предписание о запрете осуществления отдельной гражданско-правовой операции должен утвердить руководитель соответствующего налогового органа. Если это не будет сделано в течение 10 дней, операция считается согласованной. Кроме того, права налогового управляющего в некоторых случаях ограничены как Законом N 2181, так и Положением N 312. Иногда эти ограничения идут на пользу налогоплательщику, делая невозможным при определенных условиях применение более жестких ограничений его деятельности. Бывает, они наоборот означают необходимость дополнительного согласования определенных действий.
Реализация активов
Роль налогового управляющего при реализации активов налогоплательщика несколько возрастает. Так, согласно подпункту 10.1.3 Закона N 2181 налоговый управляющий может решить, что налогоплательщик** определяет для продажи активы, обычная цена которых заведомо ниже, чем сумма налогового долга. Тогда он обязан самостоятельно определить состав активов, подлежащих продаже, исходя из принципов сохранения целостности имущественного комплекса и с учетом того, что обычная (оценочная) стоимость таких активов не превышает двукратного размера налогового долга. Конечно, такое решение может быть обжаловано, и в течение срока такого обжалования продажа активов налогоплательщика не осуществляется. Но до этого дело лучше не доводить.
Если же полученных средств от продажи активов недостаточно для погашения налогового долга, налоговый орган должен сделать следующий, еще более жесткий шаг-принять решение о продаже целостного имущественного комплекса или его части без применения ограничений относительно их стоимости, то есть за "сколько дадут". Организует продажу активов налогоплательщика налоговый управляющий (пп.10.1.2 Закона N 2181).
Иногда продажа части целостного имущественного комплекса приводит к невозможности ведения налогоплательщиком его основной хозяйственной деятельности, тогда продают весь комплекс. Понятно, что это может привести к вынужденной ликвидации налогоплательщика.
Административный арест
Одним из самых серьезных ограничений деятельности налогоплательщика является арест его активов - исключительный способ обеспечения возможности погашения его налогового долга. При проведении административного ареста налоговый управляющий прежде всего должен направить заказным письмом или вручить под расписку*** решение**** об аресте активов. Такое решение направляют ( пп.9.3.1 Закона N 2181):
а) банкам, обслуживающим налогоплательщика, с требованием временного приостановления расходных операций по его счетам (если налогоплательщиком является банк - с требованием приостановления расходных операций по собственным счетам), кроме операций по погашению налоговых обязательств и налогового долга, уплате долга по исполнительным документам или по удовлетворенным претензиям в порядке досудебного урегулирования споров, если такие исполнительные документы или претензии вступили в юридическую силу до возникновения права налогового залога;
б) налогоплательщику с требованием временного запрета отчуждения его активов;
в) другим лицам, во владении, распоряжении или пользовании которых находятся активы такого налогоплательщика, с требованием временного запрета их отчуждения.
После этого налоговый управляющий организует опись активов налогоплательщика. Описывают активы налогоплательщика в присутствии его должностных лиц или их представителей, а также не менее двух понятых (п.7.2 Порядка N 386). При проведении описи активов лица, которые это делают, обязаны предъявить должностным лицам такого налогоплательщика или их представителям соответствующее решение о наложении ареста, а также документы, удостоверяющие их полномочия на проведение описи. Налогоплательщику (его представителю), активы которого подлежат аресту, письменно разъясняют его права и обязанности.
Собственно опись является приложением к протоколу о применении административного ареста активов налогоплательщика. Другим приложением (п.7.8 Порядка N 386) является перечень арестовываемых активов с указанием названия, количества, мер веса и индивидуальных признаков. Если опись проводилась в присутствии оценщика, в перечне дополнительно указывают обычные цены (форма протокола приведена в приложении 4 к Порядку N 386).
Пункт 7.10 Порядка N 386 отдельно приводит другие полномочия исполнителя (напомним, что последним не обязательно должен быть налоговый управляющий) при административном аресте активов:
- "организует изъятие оригиналов первичных финансово-хозяйственных и бухгалтерских документов, составляет их опись, которая должна скрепляться подписями должностного лица налогового органа и налогоплательщика, и оставляет налогоплательщику копии таких документов. Изъятие оригиналов первичных финансово-хозяйственных и бухгалтерских документов налоговыми органами в других случаях не допускается, кроме изъятий, проводимых согласно уголовно-процессуальному законодательству; - осуществляет прочие мероприятия, предусмотренные Законом Украины "Об исполнительном производстве".
Последний абзац приведенной цитаты фактически уравнивает налогового управляющего с государственным исполнителем. Действительно, между мероприятиями по взысканию налогового долга, предусмотренными Законом N 2181, и исполнительным производством есть много общего. Но все-таки это разные процедуры, поэтому законодателю стоило бы определить соответствующие полномочия конкретно.
Несколько советов
Понятное дело, что не только вероятность конечного результата в виде ликвидации предприятия, но и сама деятельность налогового управляющего предприятия не прибавляют оптимизма ни его собственникам, ни руководителю, ни бухгалтеру. Поэтому стоит приложить немалые усилия, чтобы выйти из затруднительного положения с наименьшими потерями.
Позаботьтесь об образовании налогового управляющего. Лекцию о применении норм Закона N 2181 ему читать не нужно, а вот просветить относительно деятельности предприятия, существующих проблем и причин их возникновения, планов и направлений дал ьнейшей деятельности будет весьма полезным. Ведь когда дойдет до получения (или неполучения) согласия налогового управляющего относительно отдельной гражданско-правовой операции, вам намного легче будет убедить его, а ему - убедить начальника органа ГНС.
Не забывайте о психологических аспектах общения. Такие простые приемы, как признание (устно, писать об этом все же не стоит) своей вины в возникновении долга, обращение за советом к налогового управляющему, будут содействовать более лояльному отношению к вам. Дополнительно вспомните о пяти золотых правилах поведения при проверке. Учитывая, что с точки зрения ГНС в любом случае виновно предприятие, а фактически - его директор и главный бухгалтер, целесообразно будет переложить общение с налоговым управляющим на одного из учредителей предприятия. Это не только продемонстрирует его внимание к проблемам с налоговым долгом, но и будет свидетельствовать о серьезности намерений владельцев бизнеса по выводу его из кризиса.
Если налоговый управляющий начинает продажу активов предприятия, следует внимательно подойти к определению тех активов, которые будут продаваться в первую очередь (самостоятельное определение которых налогоплательщиком предусмотрено пп.10.1.3 Закона N 2181). При этом проследите за соблюдением принципа сохранения целостности имущественного комплекса и обычной (оценочной) стоимостью таких активов, которая не должна превышать двукратного размера налогового долга. В случае нарушения этих принципов решение налогового управляющего можно обжаловать в административном или судебном порядке. Во время обжалования продавать активы налогоплательщика запрещено. А это можно использовать для отсрочки продажи активов.
Помните, что продают активы налогоплательщика на публичных торгах на конкурсных началах. Это позволяет рассчитывать на максимальную цену продажи, в чем непосредственно заинтересован должник. Поэтому нарушение порядка продажи активов также следует обжаловать.
А в завершении хотим пожелать вам, чтобы вы знали требования статей 9 и 10 Закона N 2181 только в теории.
__________________
* Закон N 2181 использует для этого странный термин "гражданско-правовая операция". На первый взгляд, значение его совпадает с гражданско-правовой сделкой ("Сделками признаются действия граждан и организаций, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав или обязанностей" - ст.41 Гражданского кодекса). Однако, возможны операции, которые не являются сделками, но должны согласовываться с налоговым управляющим. Например, списание и последующее уничтожение имущества.
** Вообще, налогоплательщик самостоятельно определяет состав и очередность продажи своих активов исходя из принципов сохранения целостности имущественного комплекса.
*** См. п.6.5 Порядка применения административного ареста активов налогоплательщиков, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 25.09.01 г. N 386 (далее - Порядок N 386).
**** Форма такого решения приведена в приложении 2 к Порядку N 386.
"Все о бухгалтерском учете" N 113 (781) от 4 декабря 2002 г.