Сторно налогового кредита при
переходе на единый налог:
судебная практика
Предыстория дела
Поводом к написанию этой статьи послужила история одной документальной проверки органами ОГНИ и последующая судебная тяжба, длившаяся с марта по ноябрь 2002 г. Суть проблемы такова.
На коллективном предприятии "П" в марте 2002 г. завершилась плановая документальная проверка соблюдения требований налогового законодательства за период с 01.07.99 г. по 01.02.02 г. До 2002 г. предприятие "П" работало на общей системе налогообложения, а на текущий год получило Свидетельство о праве уплаты единого налога субъекта малого предпринимательства по ставке 10%.
В акте документальной проверки сотрудники ОГНИ сделали вывод, что предприятие "П" нарушило норму пп.7.4.3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС) - во время перехода на упрощенную систему налогообложения оно не уменьшило сумму налогового кредита по товарным остаткам и недоамортизированной стоимости основных средств на сумму 22472 грн. На основании акта было принято решение о доначислении НДС в той сумме и штрафных санкций в размере 4494 грн.
Считая изложенные в решении выводы неправомерными, предприятие "П" начинает отстаивать свою правоту по классической схеме и направляет жалобу:
- в ОГНИ, где ее рассмотрели в присутствии руководства предприятия и оставили решение без изменений;
- в областную ГНА, где к доводам предприятия также не прислушались (видимо, руководствовались письмом ГНАУ от 27.08.01 г. N 11563/7/16-1117).
А доводы были следующие.
Доводы
плательщика единого налога
В пп.7.4.3 Закона о НДС сказано, что если изготовленные и/или приобретенные товары (работы, услуги) частично используют в налогооблагаемых операциях, а частично нет, то в состав налогового кредита включают ту часть оплаченного (начисленного) налога, которая соответствует части использования приобретенных товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода.
Во-первых, в данном подпункте речь идет исключительно об налогооблагаемых и необлагаемых операциях, причем к последним принято относить те, которые не являются объектом обложения (ст.З Закона о НДС) или освобождены от НДС (ст.5 Закона о НДС). Такой вывод прямо следует из предыдущего подпункта - 7.4.2.
Во-вторых, приведенная норма касается плательщиков НДС, а не законных неплательщиков этого налога, т.е. един-щиков, избравших ставку 10%. Именно к такой категории относится предприятие "П", которое в соответствии с п.6 Указа Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" от 03.07.98 г. N 727/98 (далее - Указ N 727) является неплательщиком НДС.
В-третьих, пп.7.4.3 Закона о НДС заканчивается словами "в налогооблагаемых операциях отчетного периода". значит, он не затрагивает будущих операций предприятия.
Таким образом, пп.7.4.3 Закона о НДС в нашей ситуации применить нельзя. Суммы НДС, уплаченные (начисленные) при приобретении ТМЦ или относящиеся к недоамортизированной стоимости ОФ, в свое время предприятие отнесло к НК правомерно и сторнировать их при переходе на единый 10%-й налог законных оснований нет.
Дополнительный аргумент в пользу такого вывода-специфический характер 10 %-го единого налога. Согласно п.З Указа N 727 субъекты предпринимательской деятельности - юридические лица, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, уплачивают 10% суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг) в случае включения НДС в состав единого налога. Таким образом, 10%-й единый налог в определенной мере включает в себя НДС (в отличие от 6%-го, который предусматривает уплату НДС на общих основаниях). К тому же налоговое законодательство не предусматривает особого порядка налогообложения при переходе с общей системы налогообложения на единый налог и обратно. Следовательно, не нужно делать и никаких перерасчетов по НДС.
Данную точку зрения поддерживает Госкомпредприни-мательства Украины (письмо от 04.09.01 г. N 3-532/5420).
Что решил суд
Получив, несмотря на вышеизложенные аргументы, полный отказ в пересмотре решения, предприятие "П" обращается с иском в хозяйственный суд, который 01.07.02 г. признает решение о доначислении НДС в сумме 22472 грн. и применении штрафных санкций в сумме 4494 грн. недействительным.
Налоговая инспекция с этим не соглашается и подает жалобу в апелляционный суд, в которой просит отменить решение хозяйственного суда от 01.07.02 г. и принять новое в пользу ОГНИ. 30 сентября 2002 г. судебная коллегия апелляционного хозяйственного суда, рассмотрев материалы дела, постановляет: решение хозяйственного суда оставить без изменений, а апелляционную жалобу ОГНИ - без удовлетворения.
Провалом для ОГНИ закончилось и кассационное обжалование: Высший хозяйственный суд Украины 21.11.02 г. выносит постановление N 34/197, в котором оставляет кассационную жалобу без рассмотрения.
Вот так в течение 9 месяцев предприятие "П" целенаправленно добивалось правильного толкования норм Закона. Будем очень рады, если приведенные доводы помогут предприятиям отстоять свою позицию и перейти на уплату единого налога по ставке 10% без корректировки НК по НДС.
От редакции
Проанализируем еще один аргумент, которым налоговики могут вооружиться в борьбе с налоговым кредитом при переходе на 10%-й единый налог. Речь идет о новом абзаце пп.7.2.4 Закона о НДС.
Упоминания о нем вы не найдете в судебных решениях, поскольку описываемые события происходили еще До того, как процитированный абзац появился в тексте Закона о НДС*.
Между тем, даже с учетом его положений, суть не меняется корректировать налоговый кредит по НДС нет оснований. Объясним почему. Этот абзац относится к тем СПД, которые уже перешли на единый налог. Вполне естественно, что они не могут начислять НДС при продаже и отражать налоговый кредит при приобретении товаров (работ, услуг). То же самое касается и бюджетного возмещения. В пп.7.4.2 Закона о НДС упоминается о бюджетном возмещении за налоговый период, в котором произошел переход на единый налог. Учитывая, что переход осуществляется с первого числа отчетного квартала (года), налоговым периодом - такого перехода необходимо считать такой квартал (год). Поэтому СПД, перешедший на единый налог с 01.01.03 г., не имеет права на бюджетное возмещение за I квартал 2003 года.
_______________
* Это произошло 09.01.02 г., когда вступил в силу Закон Украины от 20.12.01 г. N 2899-III, внесший соответствующее изменение.
"Все о бухгалтерском учете" N 117 (785) от 18 декабря 2002 г.