Выкуп векселей
ВОПРОС: На протяжении нескольких лет предпритие производило расчеты со своими поставщиками путем выпуска векселей. Впоследствии через комиссионера (торговца ценными бумагами) производилось скупка своих векселей на рынке за денежные средства с дисконтом.
По мнению ГНИ, сумму дисконта предприятие должно включать в валовый доход.
Есть ли возможность обоснования обратного?
ОТВЕТ: Статьей 11 Единообразного вексельного закона прямо предусмотрена возможность индоссирования векселя в пользу векселедателя.
Таким образом, операция по выкупу ранее эмитированных собственных векселей вполне правомерна.
Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (далее - Закон о прибыли) прямо и однозначно не урегулирован порядок налогообложения таких операций.
В связи с чем возможны несколько подходов у налогообложению этих операций.
Рассмотрим два основных.
"Фискальный" подход: В целях налогообложения операции по выкупу ранее эмитированных собственных векселей необходимо квалифицировать как операции по торговле ценными бумагами.
Если выкуп ранее эмитированных собственных векселей осуществляется по номиналу, то доход (положительный финансовый результат) от таких операций отсутствует.
Если же такой выкуп осуществляется по цене ниже номинала, то доход, получаемый предприятием от этой операции, в целях налогообложения необходимо квалифицировать как положительный финансовый результат от операции по торговле ценными бумагами, исходя из нижеследующего.
Согласно статьям 3 и 21 Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже", вексель является ценной бумагой, в том числе и для целей налогообложения - пункт 1.4 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (далее - Закон о прибыли).
Порядок налогообложения операций с ценными бумагами определен пунктом 7.6 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (далее - Закон о прибыли) и пунктом 3.2 Порядка составления декларации о прибыли предприятия, утвержденного приказом ГНАУ от 08.07.97 г., зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 14.08.97 г. N 313/2117, с изменениями и дополнениями (далее - Порядок).
Подпунктом 7.6.1 Закона о прибыли установлено, что налогоплательщик ведет отдельный учет финансовых результатов операций по торговле ценными бумагами. При этом в случае:
- когда в течение отчетного периода затраты налогоплательщика в связи с приобретением ценных бумаг превышают доходы, полученные от продажи ценных бумаг, балансовые убытки переносятся на уменьшение доходов будущих периодов;
- когда в течение отчетного периода доходы, полученные налогоплательщиком в связи с продажей ценных бумаг, превышают затраты на приобретение ценных бумаг, увеличенные на суму некомпенсированных балансовых убытков от таких операций прошлых периодов, прибыль включается в состав валовых доходов отчетного периода.
Для налогоплательщиков, не имеющих статуса торговца ценными бумагами, абзацем 4 подпункта 7.6.2 Закона о прибыли определено, что под торговлей ценными бумагами понимаются какие-либо операции по покупке и продаже ценных бумаг.
Пунктами 7.6.3 и 7.6.4 Закона о прибыли определены термины "затраты" и " доходы", применяемые при определении финансового результата от операций с ценными бумагами.
Таким образом, указанный доход согласно пункту 3.2.1 Порядка необходимо отразить в строке 2 Декларации, заполняемой на основании строки 2.1 Приложения "Б".
"Не фискальный подход": из проводимых операций только выкуп векселя является операцией с ценными бумагами, но. если он в дальнейшем не индоссируется, то никаких изменений в налоговом учете не происходит.
В основе этого вывода лежит буквальное прочтение определения термина " торговля ценными бумагами" для лиц, не имеющих статуса торговцев ценными бумагами, - какие-либо операции по покупке и продаже ценных бумаг.
В п. 3.2.1 Порядка указано, что в строке 2.1 Приложения "Б"' отражается прибыль, полученная от продажи ценной бумаги, определенная путем уменьшения дохода от ее продажи на сумму расходов по ее приобретению.
То есть "неторговец" выводит финансовый результат по торговле ценными бумагами только после того, как он последовательно совершил оба действия покупку (понес затраты) и продажу (получил доходы).
Такого же мнения придерживается и Государственная налоговая администрация Украины. В письме от 26.01.2000 г. N 385/6/15-1116 "О налогообложении операций с ценными бумагами" она указывает, что отдельный налоговый учет финансовых результатов от продажи по каждому виду ценных бумаг.
А раз в этом случае вексель сначала "продается", и лишь потом "покупается ", то такая операция (выкуп ранее эмитированного собственного векселя) не соответствует вышеприведенному определению термина "торговля ценными бумагами".
При этом подходе предприятие, получив товары (работы, услуги), за которые выдается собственный вексель, увеличивает по полученным товарам (работам, услугам) валовые расходы, а, совершая выкуп векселя, "условно" в отдельном учете отражает затраты на приобретение этой ценной бумаги Эти затраты в принципе могут участвовать в определении финансового результата, если в дальнейшем этот же вексель индоссируется.
При втором ("не фискальном") подходе предприятие избегает обложения налогом на прибыль суммы дисконта, хотя в будущем и возможны претензии налоговых органов к невключению в доход суммы дисконта.
Судебная практика по этому вопросу отсутствует, но нам представляется вполне возможным отстаивание этого подхода в хозяйственном суде.
Так, еще в 2000 году в одном из решений арбитражного суда Днепропетровской области по иску налогоплательщика к областной ГНА, судья указал, что для "неторговца" торговлей ценными бумагами ' в целях налогообложения является именно последовательное совершение сначала покупки, а потом продажи ценной бумаги - "без покупки нет продажи", а значит нет и торговли ЦБ.
"Адвокат бухгалтера" N 16 (22), август 2002 г.
Подписной индекс 23311