Финансирование льготных и научных пенсий:
валовые расходы рождаются в борьбе
Нанимая работника, работодатель надеется получить от его труда как можно большую пользу. Однако наряду с этим он берет на себя целую гору обязанностей. В частности, на его плечи ложится часть расходов государства на выплату особых видов пенсий - научных и досрочных по возрасту. И хотя это немалые деньги, не платить их невозможно, поскольку на этом настаивает Закон. Кроме того, другой документ разрешает включить перечисленную сумму в расходы и тем самым уменьшить налог на прибыль. К сожалению, налоговые органы видят в этом грубую ошибку. Как результат, имеем глухой угол, в котором сидит собственник рабочих мест и задается вопросом: "Что же делать?". Попробуем отыскать справедливость, рассмотрев два полученных от читателей письма.
Письмо первое. "Мы - автотранспортное предприятие, которое более-менее успешно работает уже свыше 20 лет. Два года назад трое штатных водителей городских пассажирских автобусов досрочно ушли на пенсию. Поэтому мы ежемесячно возмещаем Пенсионному фонду расходы на выплату и доставку их пенсий, включая уплаченные суммы в валовые расходы.
В этом году налоговый инспектор, проводя плановую проверку начисления и уплаты налога на прибыль за 2001 и 2002 годы, выявил завышение валовых расходов именно на сумму, которую получил Пенсионный фонд. В результате нам доначислили недоимку, пеню и штраф по пп.17.1.3 Закона Украины от 21.12.2000 г. N 2181. Мы с такими результатами не согласились и подали жалобу о пересмотре решения."
Письмо второе. "Наше научное учреждение не является неприбыльным, следовательно, уплачиваем налог на прибыль на основании Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий". С апреля этого года два бывших сотрудника получают научные пенсии, и мы вынуждены возмещать Пенсионному фонду средства на выплату разницы между назначенной им пенсией и пенсией по возрасту. Поскольку мы не находимся на бюджетном финансировании, все упомянутые расходы полностью ложатся на нас. Поэтому мы решили отнести их на валовые расходы как связанные с хозяйственной деятельностью. Но работники районной налоговой инспекции на наш запрос дали отрицательный ответ: дескать, валовых расходов здесь быть не может. Вывод: если мы самостоятельно не уплатим недоимку и 10%-ный штраф, при очередной проверке нас обязательно оштрафуют. Так кто же прав: мы или налоговая инспекция?"
Комментарий
Начнем с первого письма. То, что его авторы подали жалобу, - правильный шаг, и шансов на то, что решение будет принято в их пользу, очень много. И хотя корреспонденты не указали, как именно они аргументировали свое несогласие, мы сделаем это за них.
1. В статье 13 Закона Украины "О пенсионном обеспечении" от 05.10.91 г. N 1788-XII (далее - Закон N 1788) приведен исчерпывающий перечень производств, профессий и должностей, работники которых имеют право на получение досрочных пенсий до достижения пенсионного возраста, определенного статьей 12 этого же Закона.
2. Нормы абзаца 4 п.1 ст.2 Закона Украины "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" от 26.06.97 г. N 400/97-ВР (далее Закон N 400) гласят о том, что фактические расходы на выплату и доставку пенсий, назначенных в соответствии с пунктами "б"-"з" ст. 13 Закона N 1788, облагаются пенсионным сбором, размер которого - 100% таких сумм.
3. Ответственность за внесение на счета Пенсионного фонда указанного сбора несут субъекты предпринимательской деятельности независимо от форм собственности (в т.ч. их филиалы), бюджетные, общественные и другие учреждения и организации, объединения граждан и прочие юридические лица, а также физические лица - субъекты предпринимательской деятельности, которые используют наемный труд.
4. В Законе Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли) есть подпункт 5.2.5, который разрешает включать в состав валовых расходов суммы внесенных (начисленных) налогов, сборов (обязательных платежей), установленных Законом Украины "О системе налогообложения" в редакции от 18.02.97 г. N 77/97-ВР(далее - Закон о системе налогообложения).
5. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование входит в перечень общегосударственных налогов и сборов по ст. 14 этого Закона.
Из вышесказанного следует, что для предприятия компенсация расходов на выплату и доставку льготных пенсий - это один из видов сбора в Пенсионный фонд. Поэтому есть все основания воспользоваться пп.5.2.5 Закона о прибыли и включить такие суммы в валовые расходы в момент их начисления.
Казалось бы - все ясно как божий день. Так, может быть, описанная ситуация - исключение? К сожалению, это не так. Как только налогоплательщики вспоминают о валово-расходной природе финансирования льготных пенсий, государственная налоговая администрация сразу занимает глухую оборону. Уже в течение трех лет появляются письма с однозначно отрицательным: "Нет, не согласны, не разрешаем" (см. письма от 16.08.2000 г. N 4680/6/15-0116, от 26.01.01 г. N 380/6/15-1116 и последнее - от 17.10.02 г. N 6976/6/15-2116*). Учитывая это, считаем целесообразным в жалобе лишний раз напомнить контролирующему органу о конфликте интересов, урегулирование которого предусмотрено пп.4.4.1 Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III.
Надеемся, что для автотранспортного предприятия приведенной подборки законодательных норм будет достаточно, чтобы стражи Государственного бюджета приняли их сторону. А вот поиски правды автором второго письма - научной организацией, скорее всего, завершатся в суде.
Дело в том, что расходы на выплату разницы между научными пенсиями и другими видами пенсий предприятия, учреждения и организации возмещают Пенсионному фонду не на основании Закона N 1788, а по требованиям статьи 24 Закона Украины "О научной и научно-технической деятельности" от 13.12.91 г. N 1977-XII и постановления КМУ от 13.12.2000 г. N 1826. Поэтому назвать эти поступления пенсионным сбором нельзя, а следовательно, о пп.5.2.5 Закона о прибыли придется забыть. Остается только апеллировать к тому, что осуществлять такие выплаты - законодательная обязанность работодателя и речь идет о расходах уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с ведением производства. Следовательно, есть шанс воспользоваться пп.5.2.1 того же Закона. однако врядли эти скупые аргументы убедят районных налоговых инспекторов - для них главной всегда была позиция руководства, а оно в письме от 01.03.02 г. N 3752/7/15-1217 однозначно заявило: валовые расходы есть лишь тогда, когда научный работник - пенсионер продолжает работать на том же предприятии. Что касается взаимосвязи с хозяйственной деятельностью о ней деликатно умолчали. Именно поэтому мы считаем, что свет во тьму несогласованности должен внести суд, хотя бы в силу того же конфликта интересов. Но апелляционным согласованием тоже не следует пренебрегать: как говорят сами налоговики, "используй все возможности".
Р.S. Журнал "Весник податковой службы Украны" N 44 за 2002 год на стр.7 опубликовал консультацию заместителя начальника Главного управления налогообложения юридических лиц ГНА Украины - начальника управления налога на прибыль и налоговых платежей Сергея Чекашкина. На вопрос: "Относятся ли к составу валовых расходов суммы средств, внесенных в Пенсионный фонд Украины на возмещение выплаченных льготных пенсий?" - он дал положительный ответ. хотя и опирался при этом не на пп.5.2.5 Закона о прибыли, а на его пп.5.7.1. Правда, ответ дан по одному подпункту ст. 13 Закона N 1788 - пп."б". Что касается других семи (пп."в"-"з") - они почему-то остались за кадром. Из этого можно сделать вывод: лед вокруг валовых расходов по льготным пенсиям начал-таки таять, но налогоплательщикам еще придется приложить определенные усилия, чтобы он исчез вообще.
____________________
* В нем речь идет лишь о неразрешенности отнесения к составу валовых расходов на доставку пенсий. Какие именно пенсии имеются в виду, авторы письма не объясняют. Но работодателей касается доставка именно льготных пенсий. В связи с этим позволим себе напомнить, что абзац 4 п.1 ст.2 Закона N 400 рассматривает возмещение льготных пенсий и возмещение расходов на их доставку как две составляющие одного пенсионного сбора. Поэтому, по нашему мнению, любые допущения и исключения относительно этого правила неуместны.
"Все о бухгалтерском учете" N 120 (788) от 27 декабря 2002 г.