Комментарий к письму ГНА Украины
от 30.06.2000 г. N 9096/7/17-0517
Ходившие в предпринимательской среде слухи о том, что Закон о финансовых услугах* "похоронил" такой эффективный способ "переливания" оборотных средств между предприятиями как ссуда (ибо, как некоторым "осторожным зайцам"** казалось, ссуды имеет право предоставлять только финансовое учреждение (с лицензией, разумеется)), оказались несколько преувеличены. ГНАУ не против ссуд в принципе - хотя это вопрос небесспорный. Поэтому на всякий случай, учитывая количество пятниц в неделе ГНАУ, приведем аргументы в пользу этой позиции.
Договор беспроцентного займа, заключенный между заимодавцем и заемщиком, в полной мере соответствует действующему законодательству Украины в силу следующих причин:
- заключение беспроцентного (то есть не предполагающего оплаты заимодавцу предоставленного займа) договора займа между хозяйствующими субъектами прямо предусмотрено ст.374 "Договор займа" Гражданского кодекса (ГК) УССР)***;
- законодательство Украины не устанавливает специального запрета на заключение хозяйствующими субъектами договоров беспроцентного займа;
- следует отличать беспроцентный заем от кредита (заем, предусматривающий выплату вознаграждения в виде процентов заемщиком заимодавцу), выдавать которые разрешается исключительно банкам (это предусмотрено абзацем седьмым ст.2 Закона Украины от 07.12.2000 N 2121-III "О банках и банковской деятельности" с изменениями и дополнениями).
Как определено в пп.6 п.1 ст.4 Закона о финансовых услугах, "предоставление денежных средств в заем, в том числе и на условиях финансового кредита" также относится к финансовым услугам. Вместе с тем п.1 ст.5 Закона о финансовых услугах устанавливает, что право оказания финансовых услуг принадлежит исключительно финансовым учреждениям, а также (в случаях, прямо предусмотренных Законом) физическим лицам-субъектам предпринимательской деятельности.
Статьей 2 Закона Украины от 01.06.2000 N 1775-III "О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности" (с изменениями и дополнениями) предусмотрено, что лицензирование деятельности по оказанию финансовых услуг регулируется законодательством в этой сфере (Законом о финансовых услугах). Статьей 34 Закона о финансовых услугах определено, какие из таких услуг могут предоставляться исключительно при наличии соответствующей лицензии (предоставление ссуд, в том случае, если такие ссуды выдаются не за счет средств, прямо или косвенно привлеченных от физических лиц, к лицензируемым видам деятельности не относится). На самом деле вопрос о правомерности выдачи ссуд нефинансовыми учреждениями при тщательном рассмотрении оказывается более серьезным, чем это могло показаться на первый взгляд. Частью второй ст.202 "Нарушение порядка занятия хозяйственной и банковской деятельностью" Уголовного кодекса Украины, вступившего в силу 01.09.2001, предусматривается уголовная ответственность за оказание финансовых услуг предприятиями (организациями, учреждениями), не относящимися к финансовым учреждениям****.
Однако, как это определено в пп.5 п.1 ст.1 Закона о финансовых услугах, критерием отнесения услуги к финансовым услугам является получение прибыли или сохранение реальной стоимости финансовых активов (в рассматриваемом случае - денежных средств)*****.
На получение дохода как одно из условий применения уголовной ответственности указывает и ст.202 Уголовного кодекса.
Таким образом, можно сделать вывод о том, что если одним хозяйствующим субъектом другому была предоставлена беспроцентная ссуда - то есть денежные средства на некоторый срок без вознаграждения заимодавцу, - то такая операция к финансовым услугам не относится по определению: нет ни получения прибыли, ни сохранения денежных средств. Таким образом, предоставление беспроцентного займа (ссуды) может производиться всеми субъектами хозяйствования без каких бы то ни было ограничений!
Что касается включения в валовой доход получателя ссуд таких полученных денежных средств, то ГНАУ последовательно гнет свою линию (оформившуюся давно и неоднократно декларируемую во всякого рода актах ненормативного****** характера как то: Письма ГНАУ от 07.06.1999 N 206/2/15-1110, от 24.10.2000 N 5872/6/15-1116, от 11.09.2000 N 5081/6/15-1116) - относить! Противоречие как законодательству, так и здравому экономическому смыслу таких ненормативных указаний настолько очевидно, что не вызывает сомнений ни у кого (кроме ГНАУ), однако настойчивость фискалов по-прежнему продолжает удивлять.
Итак, право предоставлять ссуды неоспоримо: кроме гл.32 "Заем" ГК УССР, оно основано еще и на ст.5 "Принципы предпринимательской деятельности" Закона УССР от 07.02.1991 N 698-XII "О предпринимательстве" (с изменениями и дополнениями), п.4 ст.10 и п.1 ст.21 Закона Украины от 27.03.1991 N 887-XII "О предприятиях в Украине" (с изменениями и дополнениями).
А вот что касается отнесения полученных в заем денежных средств к валовому доходу получателя с удивлением отмечаем, что ГНАУ, бездоказательно жонглируя нормами Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 N 283/97-ВР (с изменениями и дополнениями; далее Закон о налогообложении прибыли) оставляет без внимания один важный нюанс: полученная ссуда-то не является доходом как таковым! Пункт 4.1 ст. 4 Закона о налогообложении прибыли однозначно определяет что "валовой доход - общая сумма дохода плательщика налога". А что доходом не является, то не может быть отнесено и к валовому доходу. А к доходам полученные ссуды, очевидно (п. З Положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 "Общие требования к финансовой отчетности", утвержденного приказом Минфина от 31.03.1999 N 87 (с изменениями и дополнениями), не относятся - это раз! Кстати, ГНАУ в достаточно подержанном Письме от 30.06.2000 N 9096/7/17-0517 (извлечение смотрите после комментируемого Письма) - абзац седьмой - как раз и делает совершенно справедливый вывод о том, что полученные займы не являются доходом их получателя!
А что касается ссылок на пп.4.1.6 Закона о налогообложении прибыли - так это ерунда: во-первых не доход, во-вторых нет там ничего о займах - это два!
А вот под п.7.9 этого Закона займы как раз и подпадают, а именно под пп.7.9.1 (против которого так сражается ГНАУ), что вытекает не сколько из буквы данной нормы (беспроцентные ссуды там действительно не значатся), сколько из ее смысла (там законодатель приводит аналогичные операции, также не приводящие к приросту дохода). Закон нельзя читать буквально - ведь все в нем прописать невозможно! Это три!
Мне представляется что и хватит, да на всякий случай заручимся поддержкой писем Госкомпредпринимательства (его письма имеют такую же силу, как и ГНАУ, то есть никакой): от 04.08.2000 N 2-222/2717, от25.09.2001 N 2-222/5839, от 16.11.2001 N 1-221/6820.
А вот валовые расходы при возврате ссуды увеличивать не след - это уж точно. Молодец зампред - правильно написал!
_____________________________
* Закон Украины от 12.07.2001 N 2664-III "О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг" (далее - Закон о финансовых услугах).
** Коллеги намек поняли!
*** "По договору займа одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) в собственность (в оперативное управление) деньги или вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег или равное количество вещей того же рода и качества.
Договор займа считается заключенным в момент передачи денег или вещей", (ст.374 "Договор займа" гл.32 "Заем" ГК УССР).
**** "2. Осуществление банковской деятельности или банковских операций, а также профессиональной деятельности на рынке ценных бумаг, операций небанковских финансовых учреждений без государственной регистрации или без специального разрешения (лицензии), получение которого предусмотрено законодательством, или с нарушением условий лицензирования, если это было связано с получением дохода в крупных размерах, -
наказывается штрафом от двухсот до пятисот не облагаемых налогом минимумов доходов граждан или ограничением свободы на срок до трех лет.
Примечание: Получение дохода в крупном размере имеет место, если его сумма в тысячу и более раз превышает не облагаемый минимум доходов граждан" (Ст.202 "Нарушение порядка занятия хозяйственной и банковской деятельностью" УК Украины).
***** "5) финансовая услуга - операции с финансовыми активами, которые осуществляются в интересах третьих лиц за собственный счет или за счет этих лиц, а в случаях, предусмотренных законодательством, - и за счет привлеченных от других лиц финансовых активов, с целью получения прибыли или сохранения реальной стоимости финансовых активов." (Ст.1 "Определение терминов" Закона о финансовых услугах).
****** Не путайте с ненормативной лексикой - хотя связь здесь явно прослеживается!
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов"
N 50 (364) от 16 декабря 2002 г.
Подписной индекс 40783