Новое в налогообложении прибыли
Нормативные документы
Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 N 283/97-ВР.
Изменения внесенные в порядок исчисления налога на прибыль Законом "О внесении изменений и дополнений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий"* столь существенны, что их изучение займет длительное время.
В целом эти изменения сокращают налоговое давление, поэтому говорить о них приятно. В этой статье мы вкратце расскажем об основных налоговых новациях, дадим их оценку с точки зрения интересов налогоплательщика и предложим некоторые рекомендации относительно того, как улучшить финансовое положение предприятия в новых условиях.
Сначала перечислим налоговые новшества.
1. Уточнены понятие "налоговый период", а также срок уплаты налога и подачи налоговой отчетности.
2. Внесено изменение в порядок отнесения отрицательного значения объекта налогообложения на прибыли будущих периодов.
3. С 1 января 2004 г. ставка налога на прибыль изменится с 30 до 25%.
4. Уточнено понятие "дивиденды" и порядок их налогообложения.
5. Уточнено понятие аренды (лизинга) и изменен порядок налогообложения финансового лизинга.
6. Уточнено понятие "обычная цена" и установлен порядок ее определения.
7. Уточнено понятие "финансовая помощь" и установлен порядок учета при определении налогооблагаемой прибыли возвратной финансовой помощи.
8. Уточнен перечень так называемых "доходов из других источников", установлено, что этот перечень "не исключительный", то есть любые другие доходы, кроме тех, о которых прямо не сказано что они не входят в валовой доход (ВД), в ВД не включаются.
9. Предусмотрено включение в доходы и валовые расходы (ВР) расходов на реактивную электроэнергию.
10. Уточнено понятие "фрахт" и порядок налогообложения фрахтовочных операций.
11. Уточнено понятие "инжиниринг".
12. Установлен порядок включения в ВР расходов на долгосрочное страхование жизни (накопительное страхование).
13. Изменены нормативы отнесения к ВР добровольных пожертвований.
14. Расходы на проведение приемов, презентаций, праздников, в том числе на раздачу товаров в рекламных целях, включаются теперь в ВР в размере 2% от налогооблагаемой прибыли за предыдущий год, а не квартал как ранее.
15. В состав ВР можно теперь включать расходы не только на содержание и эксплуатацию, но и на обеспечение основной деятельности объектов социальной инфраструктуры, которая была на балансе предприятия на 01.07.1997, а также аналогичные расходы пунктов медицинского осмотра работников, наличие которых предусмотрено либо законодательством, либо коллективным договором.
16. Разрешено включать в ВР 50% затрат на приобретение горюче-смазочных материалов для легковых автомобилей и их оперативную аренду (хотя и до 01.01.2003 не было сомнений в правомерности включения расходов на аренду легковых автомобилей в ВР). При этом специальной нормой налогоплательщик освобожден от необходимости доказательства связи таких расходов со своей хозяйственной деятельностью.
17. Полностью переработан "знаменитый" п.5.9.
18. В п.5.10 введена специальная норма, которая прямо предусматривает необходимость корректировки ВД и ВР продавца и покупателя в случае изменения цен или возврата проданных товаров. Такая корректировка должна производиться в том периоде, в котором произведен перерасчет(возврат).
19. Изменен порядок отражения в составе ВД и ВР курсовых валютных разниц.
20. Изменен порядок налогообложения операций с ценными бумагами.
21. Изменен порядок учета налога на дивиденды в сумме подлежащего уплате налога на прибыль.
22. Установлено, что дотации из местных бюджетов и целевых фондов, полученные для регулирования цен на платные услуги, поступающие бесприбыльным организациям, а через них - их покупателям, включаются в состав ВД**.
23. Уточнено понятие "основная деятельность" неприбыльных организаций.
24. Внесено изменение в определение понятия "основные фонды".
Согласно внесенным изменениям, понятие "основные фонды" связывается не со сроком фактического использования объектов купившим их налогоплательщиком, ас их "предназначением" для использования в течение более 365 дней. Смысл изменений в том, что можно производить корректировку амортизации при продаже объектов основных фондов до истечения 365 дней со дня покупки.
25. Основные фонды предприятий делятся теперь не на 3, а на 4 группы. К 4-й группе относятся электронно-вычислительные машины, другие машины для автоматической обработки информации, их программное обеспечение, связанные с ними средства считывания или печати информации, другие информационные системы, телефоны (в том числе сотовые), микрофоны и рации, стоимость которых превышает стоимость малоценных товаров (предметов).
26. Амортизационные отчисления определяются исходя из стоимости групп основных фондов, пообъектный учет ведется только в 1-й группе.
27. При индексации стоимости групп основных фондов на индекс инфляции больше не надо увеличивать доходы.
28. Изменена редакция пп.8.4.5: теперь установлено (хотя и до 01.01.2003 в этом никто не сомневался), что при передаче в состав непроизводственных фондов объекта 1-й группы амортизация не начисляется.
29. Установлено, что при любом выводе из эксплуатации объектов 2-4-й групп амортизация на них начисляется, так как балансовая стоимость групп не меняется.
30. Изменен порядок отражения в налоговом учете операций, связанных с ликвидацией основных фондов.
В Законе о налогообложении прибыли рассматриваются 2 случая ликвидации объектов:
1) уничтожение, кража, отказ от дальнейшего использования объекта в связи с угрозой или неизбежностью его замены, уничтожения, ликвидации;
2) фактическая ликвидация объекта по другим причинам.
До 01.01.2003 предусматривалось увеличение ВР налогоплательщика на балансовую (остаточную) стоимость соответствующего объекта 1-й группы только в случае кражи, ликвидации или угрозы ликвидации по независящим от плательщика причинам, при наличии подтверждения таких причин. С 01.01.2003 налогоплательщик освобожден от необходимости подтверждать наличие угрозы неминуемого разрушения. Кроме того, согласно новой редакции пп.8.4.10, балансовая стоимость объекта 1 и группы может быть включена в ВР при наличии документов о его уничтожении, разборке и т.п. даже если ликвидация объекта не связана с угрозой его разрушения или уничтожения. До 01.01.2003 балансовая стоимость таких объектов в ВР не включалась.
Проще говоря, если налогоплательщик на месте старого здания, сооружения хочет построить новое, но балансовая стоимость ликвидированного объекта включается в ВР. А если возникает угроза разрушения объекта, то ВР увеличиваются до момента ликвидации в том периоде, в котором такая угроза возникла, и документально подтверждать наличие угрозы не нужно.
31. Передача (получение) основных фондов и нематериальных активов в уставный фонд предприятия с 01.01.2003 приравнивается к продаже. Такова новая норма ст.8 - подпункт 8.4.11.
Теперь передача объектов 1-й группы будет увеличивать ВД на их денежную оценку в учредительных документах (договоре подписки на акции) и увеличивать ВР на балансовую стоимость переданных объектов. В результате увеличения стоимости объекта 1-й группы по сравнению с балансовой стоимостью возрастет налогооблагаемая прибыль инвестора.
Внесение в уставный фонд предприятия объектов 2-4-й групп не увеличит ВД инвестора, но сократит базу для начисления амортизации.
Новая норма дает возможность эмитенту корпоративных прав начислять амортизацию на основные фонды, переданные ему в качестве взноса в уставный фонд. До 01.01.2003 такое право ставилось под сомнение в связи с тем, что амортизации подлежали только затраты на приобретение основных фондов, а при получении их как взноса в уставный фонд эмитент корпоративных прав затрат не несет.
32. Значительно возрастают нормы амортизации (на объекты 2-й и 3-й групп они повышаются с 01.01.2004). Сравнительная таблица норм амортизации приведена ниже.
+------------------------------------+
¦ Группа ¦ Норма ¦
¦ +---------------------¦
¦ ¦ Старая ¦ Новая ¦
+--------------+----------+----------¦
¦ 1-я ¦ 1,25 ¦ 2,0 ¦
+--------------+----------+----------¦
¦ 2-я ¦ 6,25 ¦ 10,0 ¦
+--------------+----------+----------¦
¦ 3-я ¦ 3,75 ¦ 6,0 ¦
+--------------+----------+----------¦
¦ 4-я ¦ ¦ 15,0 ¦
+------------------------------------+
При этом налогоплательщику предоставлено право начислять амортизацию по более низким нормам, о чем он обязан уведомить налоговый орган одновременно с подачей Декларации за I квартал.
33. В пп.8.6.1, устанавливающий нормы амортизации, включено положение, не имеющее отношения к налогообложению прибыли, но касающееся государственного регулирования цен и тарифов предприятиймонополистов. Согласно ему сумма амортизационных отчислений не является обязательной составляющей тарифов, других видов цен на их услуги.
34. Повышена норма расходов на улучшение основных фондов, которые могут включаться в ВР. Теперь эта норма составляет 10% совокупной балансовой стоимости ВСЕХ групп основных фондов. Ранее слово "всех" в тексте пп.8.7.1 отсутствовало, что вызывало дискуссии о базе для расчета лимита расходов на улучшение основных фондов, которые допустимо включать в ВР. Теперь все ясно. Кроме того, установлен четкий порядок распределения между группами основных фондов расходов, превышающих 10% -ный лимит. Часть вторая пп.8.7.1 предусматривает, что расходы, превышающие указанную сумму, увеличивают балансовую стоимость 2-4-й групп или отдельных объектов основных фондов 1-й группы, пропорционально совокупной балансовой стоимости таких групп и таких отдельных объектов основных фондов 1-й группы на начало расчетного квартала.
Установлено также, что основанием для увеличения ВР на сумму расходов по улучшению основных фондов является приказ руководителя о временном выводе их из эксплуатации. А в период вывода из эксплуатации амортизация, как известно, не начисляется.
35. В ст.8 включен пп.8.8.2, который устанавливает порядок отражения в налоговом учете арендатора расходов на улучшение основных фондов, полученных в оперативную аренду, при возврате их арендодателю, а также при их уничтожении и краже.
До 01.01.2003 такая операция Законом о налогообложении прибыли не регулировалась, в результате чего все расходы арендатора оставались на его налоговом учете и после того, как он возвращал арендованный объект.
Теперь при возврате объекта, а также при уничтожении и краже, арендатор амортизирует только расходы на улучшение 2-4-й групп основных фондов, затраты на улучшение объектов 1-й группы включаются в ВР, а в налоговом учете арендодателя никаких изменений не происходит.
36. Введена норма, устанавливающая порядок налогового учета расходов на приобретение и продажу земельных участков.
Такие расходы не включаются в ВР и не подлежат амортизации. Но при продаже земельных участков по цене, превышающей цену приобретения, положительная разница включается в ВД налогоплательщика.
Если объект недвижимости продается вместе с земельным участком, все расходы на их покупку учитываются как стоимость объекта 1-й группы.
37. Внесены существенные изменения в порядок определения даты увеличения ВР при операциях с субъектами, которые не платят налог на прибыль или платят его на льготных условиях, и даты увеличения ВД для товарообменных операций.
38. Изменен порядок определения ВР и ВД при признании долга сомнительным.
39. В состав доходов, полученных нерезидентом, включены дисконтные доходы. Определении этих доходов не дается. Возможно, имеются в виду доходы, полученные нерезидентом при погашении дисконтных облигаций. Возможно также, что речь идет о доходах, которые получает нерезидент при передаче ему векселя за сумму ниже вексельной (номинальной). Интересно, что в составе прочих доходов резидентов такие доходы не указаны.
40. Изменен порядок налогообложения доходов нерезидентов по дисконтным облигациям, а также доходов от фрахта.
41. Изменен порядок налогообложения доходов страховщиков (перестраховщиков) - нерезидентов.
42. Доходы нерезидентов, полученные в виде дивидендов, с 01.01.2003 облагаются налогом в общем порядке, а пп. 13.7, устанавливавший особенности такого налогообложения, исключен.
43. Взамен понятия "нерезиденты, расположенные в оффшорной зоне" введено более корректное понятие "нерезиденты, имеющие оффшорный статус". Таковыми считаются нерезиденты, расположенные на территории оффшорных зон, за исключением нерезидентов, расположенных на территории оффшорных зон, которые предоставили налогоплательщику выписку из правоустанавливающих документов, легализованную соответствующим консульским учреждением Украины, которая свидетельствует об обычном (неоффшорном) статусе такого нерезидента.
Как видим, теперь многие кипрские предприятия не будут дискриминироваться путем уменьшения расходов на приобретение у них товаров (работ, услуг) за счет применения к этим расходам коэффициента 0,85. Кроме того, из текста абзаца первого п. 18.3 исключено слово "оплаченной", которое только путало и налоговиков и налогоплательщиков. Теперь ясно, что в ВР включаются 85% от затрат на покупку у нерезидентов, имеющих оффшорный статус, товаров (работ, услуг) как на дату получения таких товаров (работ, услуг), так и на дату их оплаты.
Подробный анализ наиболее важных изменений, внесенных в Закон о налогообложении прибыли читайте в следующих номерах. __________________________________
* На момент подготовки номера редакция не располагает данными о том, что указанный Закон подписан Президентом.
** Это касается, прежде всего, жилищно-коммуналъных предприятий, некоторые из которых эти дотации до 01.01.2003 в ВД не включали, - теперь такой возможности не будет.
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов"
N 1-2 (367-368) от 6-13 января 2003 г.
Подписной индекс 40783