КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНАУ
О налоговом разъяснении относительно
очередности погашения и отдельных вопросов
взыскания сумм налогового долга
В "Налоговом, банковском, таможенном Консультанте" N 48 за 2 декабря с. г. напечатано налоговое разъяснение относительно очередности погашения и отдельных вопросов взыскания сумм налогового долга, утвержденное приказом ГНА Украины от 13.11.2002 N 540, доводящее до всех субъектов налоговых правоотношений официальное понимание сразу нескольких вопросов налогового законодательства.
1. Из разъясняемых положений законодательства, наверное, наибольшее количество противоречивых мнений и споров на протяжении действия Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III (далее - Закон N2181) вызвал вопрос очередности погашения сумм налогового долга (налоговых обязательств) плательщиков налогов. Некоторые плательщики, вероятно, опирались на отмену Инструкции об особенностях применения Декрета Кабинета Министров Украины от 21 января 1993 года N 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 02.11.93 N 84 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 15.11.93 за N 169, в соответствии с пунктом 19 раздела IV которой в случае поступления сумм в уплату налогов и сборов (обязательных платежей) недоимка погашалась по срокам ее образования. И по этой причине начали отстаивать свое право на погашение так называемых "текущих платежей" при наличии у них налогового долга. Считаю целесообразным здесь отметить, что термин "текущий платеж" вообще не имеет законодательного определения, ратование же за право погашения следующих налоговых обязательств плательщика налогов при наличии у него налогового долга также никогда не имело законодательного основания. Отмена же Инструкции была вызвана тем, что Законом N 2181 было отменено действие Декрета Кабинета Министров Украины от 21.01.93 N 8-93. Что же касается порядка погашения сумм налогового долга, то он довольно четко определен, собственно, в самом Законе. Ключевыми положениями, определяющими порядок погашения сумм налогового долга в соответствии с календарной очередностью наступления предельных сроков уплаты налоговых обязательств, являются:
подпункт 3.1.1 Закона N 2181, которым плательщикам налогов предоставляется возможность определять очередность погашения претензий кредиторов исключительно за счет активов, свободных от залоговых обязательств;
пункт 8.1 и подпункт 8.2.2 Закона N2181, которыми предусмотрена передача всех активов плательщика налогов в налоговый залог с момента возникновения налогового долга.
Уже опираясь на указанные положения Закона N 2181, следует говорить о невозможности определения плательщиком налогов, имеющим налоговый долг, очередности погашения своих обязательств по одному платежу. При этом Законом предусмотрен механизм перенесения сроков уплаты налоговых обязательств плательщика налогов на более поздние сроки путем их отсрочки или рассрочки.
Следует особо подчеркнуть, что порядок зачисления денежных средств, поступивших в уплату обязательств по налогу, сбору (обязательному платежу), в счет погашения налоговых обязательств в порядке календарной очередности наступления предельных сроков их уплаты касается случаев наличия налогового долга и поступления денежных средств в уплату по одному и тому же платежу. Такая очередность полностью распространяется и на суммы штрафных санкций.
2. Вторая часть налогового разъяснения доводит механизм практической реализации положений пункта 7.7 статьи 7 Закона N 2181 относительно равенства бюджетных интересов и регламентирует действия налоговых органов относительно обеспечения соблюдения такого равенства в случае реализации активов плательщика налогов. Здесь считаю целесообразным заметить, что практическая реализация указанной нормы Закона N 2181 в случае направления налоговыми органами платежных требований в учреждения банков в условиях отсутствия картотеки невозможна в принципе, поскрльку платежные документы не содержат (да и не должны содержать) историю возникновения налогового долга в разрезе бюджетов (платежей), а следовательно, будут исполняться банками в пределах остатков денежных средств на счете плательщика налогов пропорционально общим суммам налогового долга по отдельным платежам, которые, собственно, и указываются в платежных требованиях.
3. В третьей части разъясняется порядок действия налогового органа в случае наличия у плательщика налогов излишне уплаченных сумм по налоговым обязательствам (штрафным санкциям) и неуплаченной суммы пени по одному и тому же платежу. Дело в том, что в указанном случае в соответствии с требованиями Закона N 2181 плательщику налогов должны направляться налоговые требования, поскольку он имеет налоговый долг перед бюджетом. Плательщик налогов в любое время с момента получения первого налогового требования и до наступления тридцатого календарного дня после получения им второго налогового требования может осуществить погашения суммы пени как путем ее уплаты, так и путем обращения в налоговый орган с заявлением о зачислении суммы переплаты по платежу, в счет погашения недоимки. В случае же если плательщик налогов в течение тридцати календарных дней со дня получения второго налогового требования не погасил такую сумму пени, налоговый орган в принципе имеет право применить меры взыскания денежных средств и продажи других активов такого плательщика налогов. Данным налоговым разъяснением налоговым органам доведено, что до применения настолько строгих мер в отношении плательщика, имеющего кроме суммы налогового долга из-за неуплаты им пени еще и сумму переплаты по тому же платежу, следует принять более "мягкие" меры и зачислить такую сумму переплаты в счет погашения пени. Как и в случае с первым разделом разъяснения, осуществление такой процедуры возможно исключительно при условии наличия переплаты и непогашенной пени по одному и тому же платежу.
С. Саливон,
заместитель начальника управления
администрирования учетных показателей ГНАУ
"Бухгалтер" N 47-48 (191-192), декабрь (III-IV) 2002 г.
Подписной индекс 74201