Списание налогового долга
Несмотря на то что данная тема неоднократно освещалась на страницах бухгалтерских изданий, у бухгалтеров продолжают возникать вопросы в части порядка списания долгов, и на то у каждого своя причина.
Сегодня мы рассмотрим ситуацию, когда предприятие не воспользовалось в свое время, в период массовой кампании по списанию долгов, дарованным ей законодателями
ВОПРОС: Предприятие не осуществляет деятельность и готовится к закрытию. В главной книге по состоянию на 01.01.02 г. числится кредитовое сальдо по счету 641/2 "Подоходный налог". В свое время, на момент выдачи заработной платы в, 1999 г. на суммы налогов и сборов в банк выставлялось платежное поручение на картотеку, потом картотеку отменили, а налоги так и остались неуплаченными.
На сегодняшнид день - декабрь 2002 г. - истек срок исковой давности три года. Если в 2003 г. придет налоговый инспектор с проверкой, то имеет ли он право брать на проверку документы 1999 г. и начислять штрафные санкции на сумму неуплаченного подоходного налога, а также истребовать ее?
Возможно ли в данном случае применение срока исковой давности три года? Если да, то как предприятие должно списать эту сумму в учете? Нужно ли включать эту сумму в валовые доходы? Можно ли применять срок три года и к остальным начислениям, то есть в Пенсионный фонд и соцстрах, если заработная плата выдана в 1999 г., а налог не перечислен?
ОТВЕТ: Начнем с того, что уточним порядок операций, которые необходимо выполнить предприятию для достижения поставленной цели.
В целях налогообложения под ликвидацией налогоплательщика подразумевается ликвидация его как юридического лица, в результате чего происходит закрытие его счетов и утрата статуса налогоплательщика в соответствии с законодательством. Обязательным условием для снятия с учета в качестве плательщика является отсутствие задолженности по налогам, сборам (обязательным платежам), что предполагает обязательность проведения проверки соответствующими органами:
- проверка предприятия налоговыми органами на основании полученного от налогоплательщика за явления по ф. N 8-ОПП и выдача справки об отсут ствии налоговой задолженности;
- уведомление о ликвидации Пенсионного фонда,
Фонда занятости, Фонда социального страхования с последующим проведением соответствующих проверок.
Порядок снятия с учета в вышеуказанных органах, а также обязательность проведения проверки регулируются нормативными документами:
- Инструкцией о порядке учета налогоплатель щиков, утвержденной приказом ГНАУ от 19-02.98 г. N 80 (пп. 8.2 п. 8);
- Инструкцией о порядке исчисления и уплаты предприятиями, учреждениями, организациями и гражданами сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, других платежей, а также учета их поступлений в Пенсионный фонд Украины, утвержденной постановлением правлением ПФУ от 19.10.01 г. N 16-6 (пп. 4.3.1 п. 4.3);
- Инструкцией о порядке поступления, учета и расходования средств Фонда социального страхова ния Украины, утвержденной постановлением прав ления Фонда соцстраха Украины от 26.08.99 г. N 11 (п. 3.9 п. 3);
- Инструкцией о порядке поступления, учета и расходования средств Фонда, утвержденной поста новлением правления Фонда соцстраха по временной потере трудоспособности от 26.06.01 г. N 16 (п. 4.9);
- Инструкцией о порядке исчисления и уплаты взносов на общеобязательное государственное соци альное страхование на случай безработицы и учета их поступления в Фонд общеобязательного государ ственного соцстраха Украины на случай безработицы, утвержденной приказом Минтруда и социальной политики Украины от 18.12.2000 г. N 339 (пп. 3-8 п. 3).
Если по результатам проверок установлен факт отсутствия задолженности перед бюджетами, орган налоговой службы снимает налогоплательщика с учета при наличии уведомления банка о закрытии счетов.
Возможность (порядок) списания налогового долга регулируется нормами Закона Украины от 21.12.2000 г. N 2181 "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" (далее - Закон N 2181):
1) вследствие истечения срока исковой давности (пп. 18.2.1 Закона N 2181);
2) в случае ликвидации предприятия (п. 12.3 ст. 12 Закона N 2181).
1. Органами, уполномоченными осуществлять процедуру списания безнадежного налогового долга, являются исключительно налоговые органы (п. 1.5 приказа ГНАУ от 14.03.01 г. N 103 (далее - Приказ N 103)).
Определение и списание безнадежного налогового долга органами государственной налоговой службы осуществляются по налогам и сборам (обязательным платежам), контроль за своевременностью, достоверностью, полнотой начисления которых положен на соответствующие контролирующие органы согласно законодательству (п. 2 Приказа N 103). Согласно п. 3-3 Порядка списания безнадежного налогового долга налогоплательщика, утвержденного Приказом N 103, безнадежным налоговым долгом является, в частности, налоговый долг юридических и физических лиц, относительно которого минул срок давности - 1 095 календарных дней со дня согласования налогового обязательства (решения руководителя контролирующего органа на основании данных учета).
Причем днем возникновения безнадежного налогового долга считается дата принятия решения руководителя контролирующего органа (п. 4.2 Порядка N 103).
Статьей 5 Приказа N 103 определен порядок принятия решения о списании безнадежного налогового долга, согласно которому налогоплательщик обращается в контролирующий орган по месту учета безнадежного налогового долга или по месту своей регистрации (если контролирующим является налоговый орган) с письменным заявлением, в котором указываются суммы налогов, сборов, других платежей, подлежащих списанию.
К заявлению обязательно прилагается какой-либо из документов, указанных в п. 3 Порядка N 103, который подтверждает, что налоговый долг считается безнадежным (в данном случае - решение руководителя контролирующего органа на основании данных учета).
По результатам рассмотрения документов, предоставленных контролирующим органом или непосредственно налогоплательщиком, руководитель (его заместитель) органа государственной налоговой службы принимает решение о списании безнадежного налогового долга.
2. Согласно п. 12.3 ст. 12 Закона N 2181, в случае если в результате ликвидации налогоплательщика часть его налоговых обязательств илЙгшалогового долга остается не погашенной в связи с недостаточностью его активов, такая часть погашается за счет активов учредителей или участников такого предприятия, если они несут полную или дополнительную ответственность по обязательствам налогоплательщика в соответствии с законодательством, в пределах полной или дополнительной ответственности.
В других случаях налоговые обязательства или налоговый долг, который остается непогашенным после ликвидации налогоплательщика, считается безнадежным долгом и подлежит списанию в порядке, определенном Кабинетом Министров Украины. Согласно п. 3 Порядка списания непогашенных налоговых обязательств или налогового долга, после ликвидации налогоплательщика, утвержденного постановлением КМУ от 25-07.02 г. N 1056 (Порядок N 1056), налоговый долг признается безнадежным для дальнейшего его списания решением налогового органа, которое принимается на основании решения органа государственной регистрации об отмене государственной регистрации субъекта предпринимательской деятельности или его филиала, отделения либо другого обособленного подразделения (налогоплательщика).
В ситуации, изложенной в вопросе, считаем, что у предприятия имеется возможность списания налогового долга в соответствии с пп. 18.1.1 п. 181 ст. 18 Закона N 2181, согласно которому списанию с налогоплательщиков подлежит налоговый долг (кроме пени и штрафных санкций), возникший по состоянию на 31 декабря 1999 г. и не уплаченный на день вступления в силу этой статьи (т. е. по состоянию на 21.02.01 г.). Причем нормами данного Закона в отношении долга, возникшего по состоянию на 31 декабря 1999 г., не установлен граничный срок его списания.
Во исполнение практического применения норм пп. 18.1.1 Закона N 2181 были разработаны и утверждены следующие нормативные акты:
- Положение о списании и рассрочке налогового долга налогоплательщиков в связи с отменой картотеки, утвержденное приказом ГНАУ от 01.03.01 г. N 81;
- Порядок проведения органами Пенсионного фонда Украины списания и рассрочки налогового долга (недоимки) по сбору на обязательное государственное пенсионное страхование, утвержденный постановлением Пенсионного фонда Украины от 12.03.01 г. N 7;
- Порядок проведения органами государственной службы занятости списания и рассрочки долгов по сбору на обязательное социальное страхование на случай безработицы, утвержденный постановлением правления Фонда общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы от 22.05-01 г. N 38.
В соответствии с требованиями п. 4 Положения о списании и рассрочке налогового долга налогоплательщиков в связи с отменой картотеки, утвержденного приказом ГНАУ от 01.03-01 г. N 81, списание налогового долга, определенного п. 3 этого Положения, осуществляется на основании решения руководителя органа государственной налоговой службы (или его заместителя).
Определенные к списанию суммы налогового долга списываются в карточках лицевых счетов налогоплательщиков датой принятия решения о списании налогового долга, принятого председателем (начальником) органа государственной налоговой службы по месту учета такого налогового долга.
Совместным письмом ГНА Украины и Комитета ВР Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 29-05.01 г. N 7004/7/24-2117I06-10/228 определен механизм списания (рассрочки) налогового долга, который не отражен в карточках лицевых счетов налогоплательщиков. В нем указано, что налогоплательщики должны предоставить в налоговый орган по месту своей регистрации акты инвентаризации налогового долга (с учетом пени при ее наличии) по уплате налога на доходы физических лиц (подоходного налога с граждан), сбора в Фонд по осуществлению мер по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы и других платежей, которые остались не уплаченными по состоянию на 21.02.01 г., с обязательным указанием срока возникновения такого долга.
После подтверждения соответствующим подразделением органа государственной налоговой службы сумм налогового долга налогоплательщиков, указанных в актах инвентаризации, такой налоговый долг подлежит списанию или рассрочке в зависимости от срока возникновения в соответствии с требованиями Положения.
Суммы налогового долга по подоходному налогу с граждан и сбору в Фонд для осуществления мероприятий по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы определяются исходя из фактически выплаченной заработной платы.
Отражение списания в учете
Согласно нормам Разъяснения "Относительно отражения в налоговом учете плательщика налога на прибыль сумм налогового долга, списанных в соответствии со ст. 18 Закона "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами", утвержденного приказом ГНА от 02.08.01 г. N 301, фактическое списание этих сумм (налогового долга) автоматически создает ситуацию, когда налогоплательщики увеличивали валовые расходы на сумму фактически ими не осуществленных расходов и расходов, которые уже никогда ими не будут осуществлены, чем либо занизили объект налогообложения, либо завысили его отрицательное значение. Учитывая вышеуказанное и с целью недопущения уклонений от уплаты налога на прибыль налогоплательщики, которым осуществлено списание в соответствии с Законом N 2181, должны самостоятельно откорректировать собственный объект налогообложения.
При этом списание суммы налогового долга у плательщика налога на прибыль в соответствии с законодательством не приводит к увеличению его валового дохода, поскольку к составляющим безвозвратной финансовой помощи, определенным п. 1.22 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, не вошла сумма налогового долга, который подлежит списанию с налогоплательщиков соответственно законодательству, и поэтому валовый доход согласно пп. 4.1.6 п. 4.1 Закона о налогообложении прибыли, не увеличивается на такие суммы (совместное письмо ГНАУ и Комитета ВРУ по вопросам финансов и банковской деятельности от 29-05-01 г. N 7004/7/24-2117I06-10/288).
Корректировка объекта обложения налогом на прибыль будет происходить только у тех налогоплательщиков, которые имеют отрицательное значение объекта налогообложения в налоговой декларации за тот отчетный (налоговый) период, в котором произошло фактическое списание налогов, сборов (обязательных платежей), путем уменьшения суммы отрицательного значения объекта налогообложения, полученного по результатам предыдущих отчетных (налоговых) периодов, на суммы налогов, сборов (обязательных платежей), которые были ранее отнесены таким налогоплательщиком к собственным валовым расходам и фактически списаны в этом отчетном (налоговом) периоде.
При этом в случае, если у налогоплательщика сумма отрицательного значения объекта налогообложения является меньше списанных сумм, такое уменьшение осуществляется в пределах отрицательного значения. То есть к возникновению новых налоговых обязательств такая корректировка не приводит!
В бухгалтерском учете списание суммы налогового долга отражается проводкой: Дт 64 (65) Кт 746.
"Адвокат бухгалтера" N 4(34), 24 февраля 2003 г.
Подписной индекс 23311