Относительно создания филиалов без неприбыльного статуса
Мы не уделяли бы вопросу налогообложения филиалов неприбыльных организаций столько внимания, если бы не та степень запущенности, в которой ныне пребывает его решение.
В "Бухгалтере" N 6'2003 (с. 38-39) обсуждалась возможность уплаты неприбыльной организацией, имеющей филиалы, консолидированного налога на прибыль (разумеется, в тех отдельных случаях, когда такой налог вообще возникает). Там же был отмечен следующий момент: Порядок составления отчета об использовании денежных средств неприбыльными учреждениями и организациями ** говорит о необходимости представления такого отчета именно учреждениями и организациями, включенными в соответствующий Реестр, умалчивая об этой обязанности у их филиалов.
Казалось бы, это означает, что именно на неприбыльное учреждение (организацию) возложена обязанность рассчитаться с бюджетом за нечаянную прибыль (посчитанную по юрлицу в целом), а филиал должен лишь предоставить головной организации соответствующие сведения для правильного исчисления налога. Однако кое-где на практике представления отчета требуют и от филиала, объект обложения у которого в таком случае будет посчитан уже отдельно от головной организации. Именно этим случаям посвящалось изучение возможности уплаты неприбыльной организацией консолидированного налога.
Но не тут-то было: в недрах ГНАУ к этому времени уже созрело иное радикальное - решение проблемы. Мы с удивлением прочитали в "Вестнике налоговой службы Украины" N 2/2003 консультацию, согласно которой
"филиалы неприбыльных учреждений, не имеющие статуса юридического лица, не освобождаются от обложения налогом на прибыль и не включаются в Реестр неприбыльных организаций и учреждений. Такие филиалы составляют и представляют в налоговую инспекцию отчетность, предусмотренную для общей системы обложения налогом на прибыль".
Ну, понятное дело, где составление и представление отчетности на общих основаниях - там и соответствующая уплата налога. Какие же аргументы приводятся в пользу такого вывода? Следите внимательно! Оказывается, п/п.7.11.1 Закона О Прибыли, перечисляющий учреждения и организации, относящиеся к неприбыльным, их филиалы не упоминает - следовательно, они не подпадают под определение "неприбыльных".
Согласно же Положению о Реестре неприбыльных организаций и учреждений (п. 1,2) организации и учреждения, не подпадающие под определение неприбыльных в соответствии с п/п.7.11.1 этого Закона,
"не должны проходить регистрацию согласно настоящему Положению".
А значит - см. первую цитату...
Вам кажется, вы что-то упустили или в наш пересказ вкралась ошибка? Можете обратиться к первоисточнику - там филиалы неприбыльных организаций на полном серьезе рассматриваются как разновидность учреждений и организаций, которая не попадает в заветное перечисление из п/п.7.11.1!
Выскажем свои контраргументы по поводу филиальной неприбыльности.
Во-первых, в отличие от п. 2.1 Закона О Прибыли (см. "Бухгалтер" N 4'2003, с.11т-12т), который определяет плательщиков налога путем перечисления в одном ряду предприятий, учреждений, организаций и их филиалов, отделений и других обособленных подразделений, п.7.11 этого Закона (см. там же, с. ЗЗт-36т), как следует из его названия, посвящен налогообложению неприбыльных учреждений и организаций, то есть в п/п.7.11.1 перечисляются как раз эти самые учреждения и организации. Понятно, что филиалы являются неотъемлемой частью соответствующей неприбыльной организации как единого юридического лица.
Кстати, следуя логике анализируемой консультации, можно ведь утверждать, что в п/п.7.11.1 определены только неприбыльные организации, а неприбыльные учреждения остались без определения (хотя в заголовке п. 7.11 фигурируют и те, и другие). Неужели это конструктивно?
Во-вторых, поговорим о ссылке на Положение, согласно которому не внесенная в Реестр организация действительно не имеет статуса неприбыльной. Внимательное изучение формы N 1-РН (приложение к Положению) позволяет заметить, что подавать регистрационное заявление по этой форме филиал всетаки может - это вытекает из пояснения к показателю "Идентификационный код головного предприятия по ЕГРПОУ", согласно которому указывать его должен только филиал. Зачем же было предоставлять такую возможность в Положении? Чтобы потом - со ссылкой на Закон (в своеобразном прочтении) и на все то же Положение - в такой возможности отказать?
В-третьих, разве мало было проблем у филиалов предприятий, которые, поддавшись в свое время на уговоры-угрозы налоговиков, зарегистрировались в качестве плательщиков НДС, хотя и не подпадали под определение "лица" из п.1.2 Закона об НДС? Ведь запоздалое признание того факта, что филиалы не должны регистрироваться в качестве плательщиков НДС, не привело к выводу, что осуществляемые через филиалы продажи не нужно облагать налогом на добавленную стоимость. Почему же в целом неприбыльное учреждение (организация), например благотворительный фонд, должно платить налог на прибыль по общим правилам, если его филиал, допустим, получил безвозмездно денежные средства или имущество?
Теперь, кстати, другую окраску приобретает и содержащееся в письме ГНАУ от 04.11.2002 г. N 16966/7/15-2317 (с многообещающим названием "Относительно мобилизации средств в бюджет") указание:
"необходимо отметить, что пунктом 7.11 статьи 7 Закона "О налогообложении прибыли предприятий" налоговые льготы установлены для неприбыльных учреждений и организаций, а не для их структурных подразделений. То есть в Реестр неприбыльных учреждений и организаций могут быть включены при условии соблюдения требований, установленных пунктом 7.11 Закона, только учреждения и организации, являющиеся юридическими лицами".
При "нормальном" подходе эта цитата может означать, что отдельно взятый филиал получить неприбыльный статус не может - такой статус должна получить организация в целом как юридическое лицо (после чего неприбыльными, конечно же, станут и все ее филиалы). Но теперь та же цитата вполне может быть истолкована в фискальном ключе - с подачи обсуждаемой нами консультации из "Вестника": мол, поскольку филиал не регистрируется в качестве неприбыльного - он является прибыльным!
Отшагнув немного назад во времени, можно вспомнить письмо ГНАУ от 18.03.2000 г. N 1362/6/15-1216, посвященное рассмотрению вопроса о создании неприбыльной организацией обособленных подразделений со статусом юридического лица (мы уже перестали удивляться этой вполне бестолковой, но невероятно живучей формулировке) и без такового. По иронии судьбы вопрос касался неприбыльной организации с признаком неприбыльности 0002 - таким же, как и в консультации из "Вестника". Тогда вопрошавшему было отвечено, что могут быть созданы хозрасчетные структурные подразделения, доходы от которых должны включаться в доходную часть сметы (а по доходам от неосновной деятельности такая неприбыльная организация будет плательщиком налога); если же будут созданы обособленные подразделения со статусом юридического лица (фактически - предприятия), то они станут плательщиками налога на прибыль на общих основаниях.
Так что в целом письмо не содержало и намека на прибыльность филиала-"неюрлица" или хотя бы на необходимость его самостоятельной регистрации в качестве неприбыльного.
В письме на эту же тему другого уважаемого органа - Комитета ВР по вопросам финансов и банковской деятельности - от 05.09.2001 г. N 06-10/507 читаем:
"поскольку Центр является структурным подразделением неприбыльной организации (ее частью) и осуществляет такую же образовательную деятельность, как и неприбыльная организация - университет, такой Центр отвечает признакам неприбыльной организации и имеет право на включение его в Реестр неприбыльных организаций".
Итак, мы видим два более-менее конструктивных решения проблемы (не)прибыльности филиала неприбыльной организации (извините за вынужденную тавтологию):
1) признать, что филиал неприбыльной организации, являясь ее неотъемлемой частью, автоматически является неприбыльным;
2) обязать каждый филиал неприбыльной организации подтверждать свой неприбыльный статус путем самостоятельной регистрации (с отдельным внесением в Реестр).
Автору первый путь видится более логичным, но даже второй - при внятном его провозглашении (лучше бы, конечно, через текст Закона) - является не самым плохим, если иметь в виду угрозу подхода, в сторону которого, похоже, "накренилась" ГНАУ: при наличии у неприбыльной организации филиалов ни один из них не может претендовать на статус неприбыльного.
Очень хочется верить, что такая позиция налоговиков долго не продержится - просто в силу своей крайней одиозности. Хотя дела, предоставленные сами себе, имеют свойство меняться только от плохого к худшему.
"Бухгалтер" N 8 (200), февраль (IV) 2003г.
Подписной индекс 74201