Комментарий к приказу ГНАУ от 29.03.03 г. N 143

Новая декларация по налогу на прибыль изучил,составил, сдал!

Для человека, жизнь которого тесно связана с налоговым законодательством, времена года очень часто ассоциируются с разными документами. Зимой этого года все мы дружно изучали последнюю редакцию Закона о прибыли(1), с началом весны переключились на Закон N 2181(2). И вот теперь предстоит постигать премудрости заполнения новой декларации по налогу на прибыль предприятия (далее - Декларация). Сказать, что Декларация просто важнейший из всех отчетов, - это не сказать ничего! И от того, насколько быстро она станет знакомой, а для кого-то - даже родной, зависит правильность исчисления и уплаты налога на прибыль. А чтобы вы легко и комфортно приобщились к ее таинствам, мы предлагаем подробный комментарий наших специалистов ко всем положениям приказа ГНАУ от 29.03.03 г. N 143(3), утвердившего Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия (далее - Порядок) и форму самой Декларации. Итак, давайте вместе знакомиться с новым отчетом!

Прежде чем перейти к рассмотрению Декларации по форме, остановимся на около отчетных вопросах. Вот основные из них.

Кто будет подавать Декларацию?

В п.1.2 Порядка сказано о всех плательщиках налога на прибыль, кроме банков, страховщиков и сельхозпроизводителей, для них ГНАУ традиционно утверждает эксклюзивные отчеты(4). Отдельная категория - неприбыльные организации. По вполне объяснимому стечению обстоятельств практически одновременно с формой Декларации ГНАУ утвердила и новую форму налогового отчета об использовании средств неприбыльными учреждениями и организациями(5). Так вот, последняя настолько самостоятельна, что делает одновременную подачу Декларации просто бессмысленной. Уверены, что отчетность неприбыльных организаций по налогу на прибыль начиная с I квартала текущего года ограничится этой специальной формой.

Когда можно не подавать Декларацию или отдельные приложения к ней?

Подавать Декларацию придется, даже тем, у кого не оказалось налоговых обязательств. И в этом нет ничего нового, как и в том, что если какая-то строка Декларации не заполнена (в ней стоит прочерк) из-за отсутствия у плательщика соответствующих операций, то можно не подават приложения к ней (о составе таких приложений мы скажем позже).

Когда налогоплательщику могут предложить подать новую Декларацию?

Несмотря на то что Порядок в этой части скромно умаг чивает о недавних изменениях, внесенных в Закон N 2181 к Декларации они имеют прямое отношение. Так, в пп.4.1. Закона N 2181 есть исчерпывающий перечень случаев, когда плательщику могут предложить подать новую декларацию. Их всего три:

1. Не заполнены обязательные реквизиты (шапка декларации до раздела с показателями и суммами).

2. Декларация не подписана должностными лицами (диретором, главбухом или лицами, выполняющими их функции).

Декларация не заверена печатью.

Других оснований требовать новую Декларацию нет. Пс этому, услышав просьбу убрать убытки (уменьшить валовые расходы, увеличить валовой доход и т.д.) и подать "правильную" Декларацию, можете быть уверены в ее безосновательности(6). А теперь, предвосхищая ваше нетерпение, перейдем Декларации.

Форма Декларации

Как и ожидалось, она очень напоминает последний "прибыльный" отчет налоговиков - декларацию по налогу на прибыль за январь(7). Похожая структура, уже знакомые строки. Добавились только 11 приложений (как же без них!), но для внутригодовых отчетов нам понадобятся только 7 - остальными четырьмя мы воспользуемся лишь по итогам года. Однако даже без них соответствующие строки Декларации должны быть заполнены и в течение года это прямо следует из структуры Декларации. Иначе до окончат года плательщик не сможет учесть в валовых расходах суммы налогов и сборов (стр.04.6), а также добровольные перечисления неприбыльным организациям, бюджета (стр.04.8) и др.

Важный нюанс, касающийся всех приложений: код строк во многих из них те же, что и в Декларации. Например, в приложении КЗ есть строка 01.4 "Прибыль от операций с ценными бумагами...", а в Декларации строка с таки же кодом и подобным названием. В нее заносят прибыль от операций с ценными бумагами. Порядок требует, чтобы I значения совпадали (п.3.1).

И еще два штриха к портрету нашей незнакомки. В отличие от ее предшественницы, прошнуровывать все приложения вместе с Декларацией не нужно. Ну а ее показатели по-прежнему указывают в тысячах гривен с одним десятичным знаком после запятой.

Как заполнить шапку Декларации

Во-первых, в ней нужно сделать отметку о виде Декларации. Вариантов три:

1. Отчетная. Стандартная форма текущей отчетности дляобычных предприятий (без филиалов с консолидированной уплатой).

2. Отчетная консолидированная. Форма текущей отчетности для предприятий, которые платят налог на прибыль консолидировано со своими филиалами.

3. Отчетная новая. Эту используют после письменного предложения налогового органа, если ранее поданную он налоговой декларацией не признает.

Последний вид не путайте с уточненной декларацией! Ее форма утверждена отдельно, и о ней мы еще поговорим.

Если хотите, в шапке Декларации можете указать свой факс и электронный адрес (е-mail).

Что говорит Порядок о составлении Декларации

Итак, мы все ближе и ближе подходим к святая святых Декларации - ее строкам. ГНАУ в отношении порядка их заполнения выбрала тактику невмешательства, впервые опробованную на январской декларации. В специальной таблице из п.3.1 Порядка (далее - Таблица) показано, какими нормами Закона о прибыли нужно пользоваться при заполнении каждой строки. Тем самым налоговики свели к минимуму свое вмешательство в отчетную кухню предприятия.

Нарастающий итог в декларации

Сбылись наши предсказания: вместо привычных граф "За отчетный квартал" и "Нарастающим итогом с начала года" в Декларации теперь только одна графа итогс начала года. Это значит, что показатели за полугодие будут включать в себя показатели первого квартала, за три квартал - полунодия, за год - трех кварталов. Правда, нарастающий итог будет соблюден не всегда: значения некоторых строк рассчитывают по указанным в них математическим формулам. По ходу нашего комментария мы будем обращать ваше внимание на такие исключения.

Отчет по налогу на прибыль за I квартал 2003 года имеет одну примечательную особенность. Он включает в себя показатели еще одного отчета - декларации за январь. Это не должно вас смущать. Вспомните, что с подобным мы сталкивались раньше каждый квартал из-за авансовых взносов. Январские показатели ничем от авансов не отличаются. Так что все в норме.

А теперь вперед, к самому интересному - построчному заполнению Декларации.

Валовой доход (строка 01)

Здесь собирается весь валовой доход предприятия. Остальные строки, предназначенные для валового дохода (01.1-01.6), - всего лишь составляющие строки 01. Логично, что начать заполнение нужно с них.

Доход от продажи товаров (работ, услуг) (строка 01.1)

Внимательно изучив Таблицу, мы пришли к выводу, что именно сюда нужно включить следующие виды доходов: от продажи товаров (работ, услуг) за денежные средства (гривни и инвалюту) как связанным, так и несвязанным лицам; от бартерных операций; от продажи основных средств и нематериальных активов.

Небольшая деталь в отношении последних. В новом прибыльном отчете нет отдельного приложения для операций с основными фондами: в приложении К1/1 показывают лишь расходы на их улучшение (о нем чуть позже). Поэтому, например, если выручка от продажи объекта основных фондов группы 1 превысила его балансовую стоимость, разницу логично включить в строку 01.1 Декларации, ведь доход от продажи товара налицо!

Опять же ориентируясь на Таблицу и прочие строки Декларации, мы определили и перечень доходов, которые хоть и связаны с продажей товаров (работ, услуг), но все же в строке 01.1 им не место. Среди них доходы от:

- арендных операций. Они упомянуты в пп.4.1.4 Закона о прибыли, а этому пункту в Таблице соответствует строка 01.6;

- операций с ценными бумагами. Для них в Декларации отвели не только отдельную строку 01.4, но и специальноеприложение КЗ;

- совместной деятельности. Таблица предписывает намотнести такие доходы в строку 01.6;

- долгосрочных операций. Их показывают в спецстроке 01.3, заполненной на основании приложения К2;

- операций с землей. Для этих целей в Декларации предусмотрена строка 01.5 и приложение К1;

- продажи электрической энергии (включая реактивную). Мы советуем эти доходы также включить в строку 01.6,причина опять же в Таблице: о них сказано в пп.4.1.6 Законао прибыли, которому соответствует строка 01.6.

Но все это, как говорится, формальности. На самом деле выбор строки (01.1 или 01.6) не изменит итогового значения строки 01. Но, например, чтобы не допустить методологических ошибок, в ваших интересах следовать принципу, предложенному в Таблице.

Прирост (убыль) балансовой стоимости запасов (строки 01.2 и 04.2 приложение К1/1)

Отныне налогоплательщики результаты прироста (убыли) товарно-материальных ценностей отражают в персональном для этого приложении К1/1 таблицы 1. Суть его заполнения сводится к следующему. Данные в него заносят в зависимости оттого, где находятся ТМЦ: на складах, в незавершенке, готовой продукции и т.д. (см. графу 1 приложения). Единственное, на чем здесь стоит остановиться, - это строки А1 и А5. Они называются похоже: "на складах (местах хранения)" и "на оптовых складах (местах хранения)". Думаем, составители имели в видуто, что в строке А1 отражают сведения о запасах на складах у производственных предприятий или тех, которые предоставляют какие-то услуги (выполняют работы). А вот строка А5 - место для покупных товаров у торговых предприятий. Да, в строке А6 нужно показать очищенную от торговой наценки стоимость товаров, учитываемых розничными торговыми предприятиями.

Пойдем далее. В графе 3 фиксируют стоимость запасов на начало 2003 года (причем это значение будет в каждом приложении в течение года одинаковым), а в графе 5 - на конец отчетного периода. В нашем случае в ней мы распишем по соответствующим строкам (А1-А6) остатки запасов на конец I квартала. Особое внимание уделите графе 4. В ней отражают информацию о запасах, использованных на непроизводственные нужды. Порядок заполнения Декларации упустил один нюанс, который может повлиять на конечный результат корректировки по пункту 5.9 Закона о прибыли. Смотрите, по нормам Закона прирост (убыль) ведут по тем запасам, стоимость которых относят к валовым расходам. Как вы понимаете, если мы кому-то подарили товары или просто "съели" их, то их стоимость не должна повлиять на результат корректировки. Для этого и предназначена графа 4. Но будьте бдительны - там показывают исключительно те непроизводственно-использованные запасы, которые висели в остатках на начало отчетного года (у нас это остатки на 1 января 2003 года). Если же вы приобрели в текущем периоде запасы и тут же использовали их на непроизводственные нужды, они в рассматриваемую графу попасть не могут. Такие запасы вообще не записывают в Декларации о прибыли.

Заполнив все строки по графам 3-5, получим результа прирост (или убыль). Его-то и покажем в стро А1-А6 в графе 6. Затем, сложив данные по строи А1-А 6, получим окончательную сумму, которую и за сем в строку А графы 6. В зависимости от того, что у нас выйдет, мы отразим в Декларации:

- прирост запасов в строке 01.2;

- убыль запасов в строке 04.2.

А сейчас приведем основные положения, которые не но помнить при заполнении приложения К1/1:

- стоимость оплаченных, но так и не полученных налогоплательщиком запасов в расчет корректировки не включает

- стоимость запасов, за которые получена оплата, которые еще не отгружены, принимает участие в расчет если на протяжении отчетного периода запасы оценяли (уценяли), то это никак не сказывается на результате корректировки;

- оценка стоимости запасов должна происходитьодному из выбранных предприятием методов учета загсов (ФИФО или идентифицированной стоимости)(8). Причем выбранный метод учета нельзя менять в течение сного налогового года;

- производственные предприятия, а также предпрития, выполняющие работы, оказывающие услуги, в расчет корректировки включают не всю себестоимость, а тольматериальную долю(9).

Доходы и расходы при выполнении долгосрочных договоров
(строки 01.3 и 04.7, приложение К2)

Несмотря на то что Закон N 349 не изменил редакции п.7.10 Закона о прибыли (регулирующего порядок налогообложения долгосрочных контрактов), их исполнители валовой доход и валовые расходы теперь отражают в Декларации иначе.

Во-первых, появилось новое приложение К2 "Доходы и расходы, связанные с выполнением долгосрочных договоров". Оно практически полностью повторяет форму N 1-ддз. Эту форму долгосрочники предоставляют вместе с Декларацией. Кстати, напомним: приказом ГНАУ от 31.07.97 г. N 275 был установлен Порядок ведения и составления налогового отчета о результатах деятельности исполнителя долгосрочных договоров (контрактов), который действует и поныне(10). Исходя из него проведенные расчеты и их результаты показывают в специальных формах N 1-ддз, N 2-ддз и N 3-ддз (две последние формы в налоговую не подают).

Во-вторых, в Декларацию для отражения как валової дохода долгосрочника, так и его валовых расходов доб; вили специальные строки (01.3 и 04.7). Их заполняют основании приложения К2.

Однако новое приложение и две дополнительные строки в Декларации не снял и главного вопроса, который волнует исполнителей долгосрочных контрактов, а именно как рассчитать сумму валового дохода отчетного периода - с учетом п.5.9 Закона о прибыли или без него?

Из содержания приложения К1/1, в котором отражак расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасої можно сделать вывод: в расчет включают все купленны запасы, в том числе и те, которые приобретены для выполнения долгосрочных контрактов, поскольку исключени в нем нет. Поэтому в приложении К2 показывают расходы без учета корректировки по п.5.9 Закона о прибыли (вале вые расходы по долгосрочному контракту), и эту сумму пе реносят в Декларацию. И все бы хорошо, но название строки 04.7 настораживает: "Сумма фактических расходов связанных с выполнением долгосрочных договоров". Мы знаем, что валовой доход определяют расчетным путем и на его величину влияет сумма "фактических расходов отчетного периода" (пп.7.10.4 Закона о прибыли). То ест приходим к тому, что для расчета нужно брать сумм неоткорректированных расходов (ее заносят в строку 04.7 Декларации). Но это неправильно. К сожалению, в Законы о прибыли нет определения фактических расходов(11).

Судя по названию строки 04.7 приложения К2, налого вики считают, что валовые расходы и фактические рас ходы отчетного периода у долгосрочников (о них идет речь в п.7.10 Закона о прибыли) - это одно и то же.

Таким образом, следуя этому порядку, получаем, что! валовые расходы отчетного периода в итоге включают одну сумму (с учетом корректировки по п.5.9 Закона о прибыли), а расчет валового дохода этого периода нужно делать исходя из совершенно другой суммы валовых расходое (без учета п.5.9 Закона о прибыли). Отсюда соответствующий уровень валового дохода. Такой порядок приведет к отвлечению оборотных средств предприятия. В ситуации, когда товарно-материальные ценности на значительные суммы приобретают в одном отчетном периоде, а используют их для создания объекта долгосрочного контракта в следующих, расчетный валовой доход может быть очень большим. Подобное чаще всего бывает на первых стадиях выполнения контракта. Мы полагаем, что такой вариант расчета не соответствует общему принципу определения валовых расходов, установленному Законом о прибыли, хотя и является наиболее безопасным.

Конечно, смелые могут предпочесть и второй вариант: рассчитывать валовой доход исходя из понесенных расходов с учетом их корректировки по пункту 5.9. При этом в строке 04.7 приложения К2 и Декларации записывать откорректированные расходы, а в приложение К 1/1 не включать стоимости запасов, которые приобретены для выполнения долгосрочного контракта. Подтверждает право на существование такого варианта учета пункт 7.10 Закона о прибыли, который предусматривает отдельны й учет доходов и расходов при работе по долгосрочному контракту. В его пп.7.10.3 сказано: исполнитель самостоятельно определяет доходы и расходы, начисленные (понесенные) в течение отчетного периода в связи с выполнением долгосрочного договора, используя оценочный коэффициент.

Прибыль от операций с ценными бумагами,
фондовыми и товарными деривативами
(строка 01.4, приложение КЗ)

Строка 01.4 новой формы Декларации носит название "Прибыль от операций с ценными бумагами, фондовыми и товарными деривативами". При ее заполнении за отчетный период (квартал, полугодие, 3 квартала, год) значение данного показателя определяют на основании приложения КЗ за конкретный период. Упомянутое приложение включает финансовые результаты вышеперечисленных операций, рассчитанные так, как того требует пп.7.6 ст.7 Закона о прибыли. А именно - по каждому отдельному виду ценных бумаг, фондовых и товарных деривативов.

Итак, давайте вместе с вами, уважаемые читатели, рассмотрим, как правильно (насколько это возможно) с помощью приложения КЗ и немногословного порядка заполнения Декларации отразить в отчетности операции с ценными бумагами. Прежде всего отметим, что приложение КЗ на удивление точно согласуется с пп.7.6 ст.7 Закона о прибыли. Как вам известно, по его требованиям налогоплательщики ведут отдельный учет ценных бумаг и дериватитов.

И отрицательный или положительный результат по таким операциям (превышение суммы расходов над суммой доходов и наоборот), возникший в отчетном периоде, показывают в соответствующей строке приложения КЗ.

Помните: убытки от операций по торговле каждым видом ценных бумаг (деривативами), полученные в течение года, записывают нарастающим итогом в приложении КЗ со знаком"-" и в Декларацию не переносят. В первом квартале следующего года их (если они не будут погашены) отразят, соответственно, в строках 1.3, 2.3, 3.3,4.3, 5.3.

Разберем сказанное на условном примере.

Пример. В I квартале 2003 года ценнобумажные доходы предприятия "А" по купле-продаже акций составили 1500 грн. (показатель строки 1.1 приложения КЗ) и расходы - 3500 грн. (показатель строки 1.2 приложения КЗ).

Итог этой операции - 2000 грн. убытка (1500 грн. - 3500 грн. = -2000 грн.). Полученный результат записывают в строку 1 приложения КЗ со знаком "-": - 0,2 тыс.грн. При этом строку 01.4 Декларации не заполняют.

По итогам полугодия предприятие получило прибыль от операций с акциями в сумме 800 грн. (во II квартале доход от купли-продажи акций равен 3800 грн., а расходы составили 1000 грн.). Другими операциями с ценными бумагами и деривативами предприятие не занималось. В этом случае в приложении КЗ окажутся заполненными такие строки:

01.4 - 0,8 тыс.грн.; 1 - 0,8 тыс.грн.;

1.1 - 5,3 тыс.грн.; 1.2 - 4,5 тыс.грн.

А вот если и во II квартале предприятие получит убытки от купли-продажи акций, то их фиксируют в приложении КЗ нарастающим итогом втом порядке, как это показано выше.

Теперь вернемся к I кварталу 2003 года. Возникает закономерный вопрос: можно ли убытки 2002 года (от операций с ценными бумагами и деривативами) учесть сейчас, при заполнении Декларации за I квартал 2003 года? Если можно, то как?

К нашему сожалению, комментируемый нормативный акт не дает ответа. Посему мы вновь обращаемся к вопросу отражения прошлогодних ценнобумажных убытков, изложенному в газете "Все о бухгалтерском учете" N 18 за 2003 год. Итак, в статье "Новые правила налогообложения операций с ценными бумагами: как применять" ее автор предложил следующий выход: сложить положительные финансовые результаты (прибыль) по каждому виду ценных бумаг и деривативов. А затем общий ценнобумажный "+" отчетного периода (I квартала) уменьшить на старые ценнобумажные убытки 2002 года.

Отметим также, что и другие специалисты, в частности представители органов налоговой службы, тоже видят решение этой задачи втом, чтобы сумму положительных значений строк приложения КЗ за I квартал 2003 года уменьшить на свернутое отрицательное значение за прошлый период - 2002 год.

Но к сожалению, эта возможная переходная норма прямо не подкреплена законодательством. Надеемся, что до окончания сроков подачи Декларации мы с вами все же узнаем о судьбе ценнобумажных убытков прошлых лет.

Прибыль от операций с землей (строка 01.5 Декларации, таблица 4 приложения К1/1)

Для того чтобы выяснить, какую именно сумму следует вносить в строку 01.5 Декларации, придется еще раз внимательно перечитать п.8.9 Закона о прибыли. Тогда станет понятно, что продажа земельного участка может происходить по-разному, следовательно, по-разному будет определяться и прибыль от таких операций (которая является составляющей валового дохода).

Первый случай - продажа участка, приобретенного ранее. Как известно, при такой операции независимо от результатов продажи к валовым расходам не относят ничего. Что касается валового дохода, то им считают положительную разницу между суммой полученных средств и суммой расходов, связанных с покупкой такого отдельного объекта, увеличенных на коэффициент индексации.

Провести необходимый расчет помогает таблица 4 приложения К1/1. В ее строке 01.5.1 фиксируют доход, расходы - в строке 01.5.2, коэффициент индексации - в строке 01.5.3. Положительный результат вносят в строку 01.5 таблицы, который дублируют в строке 01.5 Декларации. При заполнении деклараций за квартал, полугодие, три квартала и год суммы доходов и расходов показывают нарастающим итогом с января по декабрь.

Что касается коэффициента индексации, то этот показатель останется неизменным в течение всего отчетного года. Кстати, формула его расчета приведена в пп.8.3.3 Закона о прибыли.

При продаже земли, полученной в собственность в процессе приватизации, налогоплательщик в строку 01.5.1 таблицы 4 должен включить сумму дохода, полученного в результате продажи, а в строку 01.5.2 - сумму оценочной стоимости такой земли, определенной согласно методике стоимостной оценки земель с учетом коэффициентов ее функционального использования на момент такой продажи (пп.8.9.2 Закона о прибыли). Положительная разница между показателями строк 01.5.1 и 01.5.2 попадет в строку 01.5 таблицы 4 и, соответственно, - в строку 01.5 Декларации. Но здесь следует отметить, что на се годняшний день непонятно, какую денежную оценку и ка кие коэффициенты следует использовать для определе ния показателя "оценочная стоимость земли". Каких-либо официальных разъяснений по этому поводу пока что н< было. Позволим себе предположить, что, не имея иноп выхода, плательщики вынуждены будут показывать здесь экспертную оценку земельного участка, наиболее полис отвечающую требованиям пп.8.9.2 Закона о прибыли.

Иначе нужно отражать в Декларации операции по продаже земли, приобретенной ранее вместе с расположенным на ней зданием. Дело в том что, благодаря пп.8.9.3, при одновременном приобретении земельного участка и здания возникает один объект группы 1 (по совокупной стоимости земли и расположенной на нем недвижимости). Тогда по правилам учета продажи основных фондов группы 1 сумму превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью относят к валовому доходу, а сумму превышения балансовой стоимости над выручкой - к валовым расходам. Учитывая это, положительная разница от продажи объекта "земля + здание" попадет в строку 01.1 Декларации, а отрицательная - в ее строку 04.12. В этом случае таблица 4 приложения К1/1 не используется.

Прочие доходы, кроме определенных в 01.1-01.5 (строка 01.6)

Название этой строки говорит само за себя - сюда попадает весь валовой доход, не показанный ранее. Чтобы хоть приблизительно очертить рамки содержимого этой строки, обратимся к Таблице. В ней сказано, что здесь оседают доходы, перечисленные в подпунктах 4.1.2-4.1.4 и 4.1.6 Закона о прибыли. Что же скрывается за номерами этих подпунктов? Мы составили следующий перечень составляющих строки 01.6:

- курсовые разницы, увеличивающие валовой доход;

- суммы безвозвратной финансовой помощи и безвозмездно полученные товары (работы, услуги);

- сумма возвратной финпомощи, полученной от неплательщиков налога на прибыль, льготников, прочихосвобожденных категорий(12) и не возвращенной на конецотчетного периода;

- условные проценты, начисленные на сумму возвратной финпомощи, полученной от плательщиков налога на прибыль и не возвращенной на конец отчетного периода;

- стоимость матценностей, которые находились у плательщика на ответственном хранении и были использованы им в собственной деятельности;

- суммы штрафов, неустойки, пени, фактически полученные по решению сторон договора или соответствующихгосударственных органов, суда;

- сумма госпошлины, предварительно уплаченнаяистцом, которая возвращена ему по решению суда;

- сумма акциза, полученная (начисленная) продавцом - плательщиком акцизного сбора при продаже подакцизных товаров;

- доходы от совместной деятельности;

- доходы по процентным ценным бумагам; доходы от доверительных операций;

- доходы от операций с залогом; доходы от арендных операций;

- суммы, увеличивающие валовой доход в связи с досрочным расторжением договора долгосрочного страхования жизни (строка 01.6 приложения Р1);

- прочие доходы, учтенные в подпунктах 4.1.2-4.1.4 и 4.1.6 Закона о прибыли.

Отдельно скажем о возвратной финансовой помощи, полученной в I квартале 2003 года. Сначала о той, которую вам предоставили разные освобожденные от налога на прибыль категории. По общим правилам она попадет в эту строку, если вы получили заем от упомянутых лиц в отчетном периоде и не погасили до его конца. Для I квартала 2003 года тут есть особенность, связанная с январской декларацией. Рассмотрим возможные ситуации: Заем получен в январе и возвращен в январе. Заем получен в январе, а возвращен в марте. Заем получен в январе, а возвращен в апреле. Заем получен в феврале, а возвращен в марте. Заем получен в феврале, а возвращен в апреле.

В первом и четвертом случаях заем не попал в январскую декларацию и пройдет мимо квартальной.

Во втором действуем так. Если вы включили такой заем в валовой доход января, то в Декларации за I квартал 2003 года эту сумму нужно оставить в составе валового дохода нарастающим итогом (строка 01.6 Декларации) и одновременно показать в валовых расходах (строка 04.12 Декларации).

В третьем варианте ситуация могла бы складываться по сценарию предыдущего. То есть если сумма такого займа попала в январский отчет, то этот показатель перекочует нарастающим итогом и в валовой доход за I квартал (строка 01.6 Декларации), но уже без валовых расходов. Также нужно поступить и в пятом случае.

Если же такой заем был получен от обычного плательщика налога на прибыль и на конец отчетного периода остался непогашенным, валовой доход в строке 01.6 по правилам Закона о прибыли нужно увеличить только на сумму условных процентов(13) Но и тут январский отчет добавил нам хлопот. Вот пример: в январе был получен заем, который на 31.01.03 г. оставался непогашенным. Заемщик должен был поступить так: начислить условные проценты зате дни января, в которых он пользовался займом, и включить их в валовой доход январской декларации.

Тогда валовой доход по условным процентам из январской попадет в квартальную Декларацию. Если заем на конец I квартала 2003 года так и не погашен, то условные проценты рассчитывают за весь период со дня получения займа по 31.03.03 г. включительно. А как быть в противном случае? Увы, придется так и оставить сумму январских процентов в Декларации, аза период с 01.02.03 г. по день возврата займа в I квартале 2003 года проценты уже не начисляют.

Естественно, приведенный перечень доходов, попадающих в строку 01.6, не исчерпывающий. Но можно сказать наверняка: если у вас появятся сомнения, где в Декларации показать "неопределенный" доход- используйте строку 01.6, не ошибетесь.

Важное исключение: в эту строку нельзя включить те суммы валового дохода, которые возникают при исправлении ранее допущенных ошибок. О том, как их учитывать, читайте ниже.

Корректировка валового дохода (строка 02)

Значение этой строки может быть как положительным, так и отрицательным. Рассчитывают его по формуле на основании строк 02.1, 02.2 и 02.3, поэтому сразу перейдем к ним.

Изменение суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг)
(строка 02.1)

Ее заполняют по правилам нового п.5.10 Закона о прибыли. Она нужна продавцам при изменении компенсации за ранее проданные товары, включая возврат товаров. Если компенсация уменьшается или товар возвращают, здесь показывают корректировку валового дохода со знаком "-". Если же компенсация за ранее проданный товар увеличилась, значение этой строки будет иметь знак "+".

Самостоятельно выявленные ошибки по результатам прошлых налоговых периодов (строки 02.2, 05.2 и 22)

Вот где придется нам с вами поломать голову, так это в исправлении ошибок. Это все законодательные новшества: ведь теперь порядок исправления самостоятельно обнаруженных ошибок в Законе № 2181 изменен. Если раньше плательщик подавал уточненную декларацию и платил штраф и недоплату, то теперь у каждого обнаружившего ошибку есть выбор: либо подать уточненную декларацию; либо исправить ошибку прямо в текущей. При этомналоговые обязательства отчетного периода увеличиваютна суммы недоплаты и штрафа за самостоятельно выявленную ошибку (5% недоплаты).

Получается, при выборе варианта с "уточненкой" в текущей декларации уже ничего показывать не нужно (иначе он мало чем будет отличаться от второго): строки 02.2 и 05.2 не заполняют, а все исправления показывают только в уточненной декларации. Напрашивается вывод, что теперь "уточненка" станет полноправным осно-ванием для начисления налоговых обязательств по лицевому счету в ГНИ. Ко-нечно, такой подход серьезно отличается от существовавшего ранее, и неясно, как к нему отнесутся принимающие отчетность на местах. Ведь не секрет, что очень часто последней инстанцией в споре становится компьютерная программа по учету результатов декларации в ГНИ.

Еще один казус может возникнуть, если в уточненной декларации покажут ранее не учтенные валовые расходы. Дело в том что в Таблице сказано, что в этом случае по пп.5.2.7 Закона о прибыли заполняют строку 05.2 (со знаком "+"). Но если теперь обязательство по уточненной декларации будут проводить по лицевому счету в ГНИ (а все идет именно к этому), то, слепо следуя пп.5.2.7 Закона о прибыли, можно уменьшить налоговое обязательство дважды! Как же быть? Мы считаем, что в такой ситуации лучше всего ограничиться исправлениями в текущей Декларации и не использовать уточненной.

При проведении исправлений в текущей декларации все намного привычней. Начнем со строки 02.2. В ней показывают валовой доход, ошибочно не учтенный ранее (со знаком "+") или наоборот - излишне показанный (со знаком "-"). Если значение положительное (было занижение), нужно не забыть о штрафе за самостоятельно выявленную ошибку-5% от суммы недоплаты (п.17.2 3акона N 2181). Для него в Декларации отвели отдельную строку 22. Пару слов о том, как его начислить. Базой будет заниженное налоговое обязательство, равное разнице между исправленными и заниженными налоговыми обязательствами. Если, допустим, в прошлых периодах плательщик занизил прибыль на 100 грн. и сумма недоплаты составила 30 грн. (30% х 100), размер штрафа по п.17.2 Закона N 2181 - 1,5 грн. (5% х 30). И это значение попадает в строку 22 Декларации. Аналогично нужно поступать и при заполнении строки 05.2 со знаком "-".

Важное правило. Строку 22 имеет смысл заполнять только в том случае, когда ошибки исправляют в текущей Декларации (без подачи уточненной). Ведь в новой форме "уточненки" есть свой порядок определения "самостоятельного" штрафа.

Непростая ситуация складывается и с отражением доначислений по проверкам. Раньше мы делали это в строках 23 старой декларации ил и 8.6 приложения Е и одновременно уменьшали на сумму доначисленного налога текущие обязательства. Теоретически так можно поступить и сейчас. Но тогда как уменьшить начисленное налоговое обязательство текущего периода на сумму доначисленного налога? Ведь в приложении Кб подходящей строки нет. Что ж, будем ждать разъяснений от ГНАУ.

Надеемся, она поведает нам и о том, как исправлять в Декларации те суммы, которые уменьшают текущие налоговые обязательства (торговые патенты, авансовые взносы по дивидендам и т.д.). Мы считаем, что их можно кор-ректировать непосредственно в приложении Кб. посвященном этим выплатам.

Однако оставим обсуждение этих вопросов на будущее и перейдем к рассмотрению формы уточненной декларации.

Отныне уточненный расчет является самостоятельной налоговой декларацией (предоставляется хотя и за прошедший, но все-таки за отчетный период и служит для начисления налога). Следовательно, делаем вывод, что показатели уточненного расчета с момента его предоставления будут считать согласованными и будут использовать не только для "качественной и полной проверки налоговой декларации за отчетный период", как было ранее (см. приказ ГНАУ "Об утверждении налогового разъяснения" от 10.09.01 г. N 360). Это, на наш взгл: объясняет, почему показатели текущей Декларации г предоставлении "уточненки" не будут корректировать, и это было не так давно.

Первую часть (в которой указывают реквизиты налої плательщика и другие общие сведения) заполнить несложно, тем паче она почти дублирует аналогичную час Декларации (см. таблицу).

Таблица

+----------------------------------------------------------------------------+
¦Строка¦                          Пояснения к заполнению                     ¦
+------+---------------------------------------------------------------------¦
¦      ¦    Указываете год, в котором вы допустили ошибку, и галочкой (У) или¦
¦      ¦крестиком (X) обозначаете  отчетный  (налоговый)  период,  показатели¦
¦  2   ¦Декларации  за  который  исправляете.  Внимание!!!  Одним  уточненным¦
¦      ¦расчетом можно исправить ошибочные показатели только одной Декларации¦
+------+---------------------------------------------------------------------¦
¦      ¦    Записываете  полное  название   предприятия,    которое    должно¦
¦      ¦соответствовать названию в уставных документах и ЕГРПОУ,  и  галочкой¦
¦      ¦(V) или крестиком (X) обозначаете ваш статус: "Юридическое лицо"  или¦
¦  3   ¦"Другая категория  плательщика".  Последнее  выбирают  для  филиалов,¦
¦      ¦отделений, представительств, других  обособленных  подразделений  без¦
¦      ¦статуса юридического лица, которые расположены на территории  Украины¦
¦      ¦и проводят деятельность на основании законодательства Украины        ¦
+------+---------------------------------------------------------------------¦
¦      ¦    Проставляете  код  по   ЕГРПОУ,    присвоенный    вам    согласно¦
¦      ¦постановлению  КМУ  "0  создании  Единого  государственного   реестра¦
¦      ¦предприятий и организаций Украины" от 22.01.96 г. N 118, и  код  вида¦
¦  4   ¦экономической  деятельности  (КВЭД)  по   приказу    Государственного¦
¦      ¦комитета по стандартизации, метрологии и сертификации "Об утверждении¦
¦      ¦Государственного классификатора Украины" от 22.10.96 г. N 441        ¦
+------+---------------------------------------------------------------------¦
¦      ¦    Записываете полный адрес  местонахождения  предприятия,  почтовый¦
¦  5   ¦индекс и телефон. По желанию номер факса и электронной почты (е-mail)¦
+------+---------------------------------------------------------------------¦
¦      ¦    Обозначаете район,  город,  где  находится  ваша  государственная¦
¦  6   ¦налоговая администрация  (инспекция).  Например:  "В  государственную¦
¦      ¦налоговую инспекцию в Печерском районе г.Киева                       ¦
+----------------------------------------------------------------------------+

Перейдем ко второй части(14), в которой вся "соль" уточненного расчета.

Строка 1. Со знаком"+" указываете доходы, ошибочно не учтенные в составе валового дохода предыдущего отчетного периода, со знаком "-" завышение валового дохода. Все записи делайте по кодам строк Декларации, в которых сделаны ошибки.

Например. Предприятие "Рассвет" в Декларации за I кв. 2002 г. ошибочно занизило валовой доход на общую сумму 9 тыс.грн., вт.ч. не отражен доход от продажи товаров на 7 тыс.грн. (код строки Декларации за IV кв. 2002 г. - от операций с основными фондами на 4,5 тыс.грн. (код 3] Доход от аренды наоборот завышен на 2,5 тыс.грн. (код 6). Ошибка выявлена в конце мая 2003 года.

В этом случае строку 1 (графа 1) основной части уточненного расчета заполняют так:

 +--------------------------------------------------------------------------+
 ¦                    Показатели                             ¦Код   ¦Общая  ¦
 ¦                                                           ¦строки¦сумма  ¦
 +-----------------------------------------------------------+------+-------¦
 ¦                       1                                   ¦  2   ¦  3    ¦
 +-----------------------------------------------------------+------+-------¦
 ¦Доходы не учтенные (+), излишне учтенные (-) в исчислении  ¦      ¦       ¦
 ¦валового дохода предыдущего отчетного периода, в том числе ¦      ¦       ¦
 ¦по кодам строк декларации, в которой были допущены ошибки1:¦  1   ¦  +9   ¦
 +-----------------------------------------------------------¦      ¦       ¦
 ¦    код    ¦   1¦  3 ¦  6 ¦-   ¦-   ¦-   ¦-   ¦-   ¦-      ¦      ¦       ¦
 +-----------+----+----+----+----+----+----+----+----+-------¦      ¦       ¦
 ¦ сумма (+) ¦ + 7¦+4,5¦-2,5¦-   ¦-   ¦-   ¦-   ¦-   ¦-      ¦      ¦       ¦
 +--------------------------------------------------------------------------+

1 - Коды строк суммами выявленных ошибок вписываются налогоплательщиком самостоятельно.

В графе 3 строки 1 все эти суммы складываем и получаем +9 (+7 + 4,5 + (-2,5)). Возле неучтенных (заниженных) валовых доходов всегда пишите знак"+", а в пустых клеточках ставьте прочерки: так будет надежнее.

Строка 2. С знаком"+" записываете расходы, ошибочно не учтенные в прошедшем отчетном периоде в составе валовых, а со знаком "-" - завышение валовых расходов. Все записи детализируете по строкам прошлой Декларации, в которых сделана ошибка, а в графе 3 подсчитываете общую сумму ошибки.

Строка 3. Со знаком"+" фиксируете амортотчисления, не учтенные в прошедшем отчетном периоде, со знаком "-" - завышение амортотчислений. Все записи делаете по строкам Декларации, в которых сделана ошибка. В графе 3 проставляете общую сумму ошибки.

Строка 4. Определяете занижение или завышение объекта налогообложения прошедшего отчетного периода по формуле:

строка 1 (графа 3) - строка 2 (графа 3) -- строка 3 (графа 3)

Со знаком "+" получаете занижение объекта налогообложения, со знаком "-" - завышение.

Строка 5. Указываете ставку налогообложения в %, действовавшую, когда вы допустили ошибку (для обычных предприятий - 30%).

Строка 6. Указываете суммы ошибок, допущенных при уменьшении налоговых обязательств (по кодам строк Декларации, в которых была ошибка). Имеем в виду ошибки, связанные с неправильным учетом: стоимости торговых патентов; уплаченного до 01.01.03 г. налога на дивиденды, апосле указанной даты авансовых взносов по налогу наприбыль, начисленных на сумму дивидендов; авансовых взносов по налогу на прибыль, начисленных до 01.01.03 г.; налога, начисленного юридическим лицом по местонахождению филиалов,если оно уплачивает консолидированный налог; налога, уплаченного с прибыли за рубежом, при наличии международного договора.

Внимание! Проставляя сумму ошибки по этой строке, важно определиться со знаком. Если ошибка привела к завышению налоговых обязательств, его сумму ставите со знаком"+". Например, вы уменьшили налог на прибыль за отчетный период не на всю стоимость торговых патентов или забыли уменьшить его на налог на дивиденды.

Если, наоборот, предприятие ошибочно уменьшило обязательство на завышенный налог на дивиденды или на большую, чем нужно, стоимость патентов - со знаком"-".

Пример. Налоговое обязательство предприятия "Красные казаки" за IV кв. 2002 г. (строка 41 старой Декларации) равно 6,2 тыс.грн. Начисленный налог уменьшался (строка 42) на 5тыс.грн. (торговые патенты -2,5тыс.грн., налог на дивиденды - 1 тыс.грн., авансовые взносы - 1,5тыс.грн.). Соответственно, сумма налога, которая подлежала начислению (строка 43), равнялась 1,2 тыс.грн. (6,2 - 5).

Во II кв. текущего года выяснили, что уменьшить налоговые обязательства IV кв. 2002 г. можно было только на 0,5тыс.грн. торговых патентов. Предприятие подает уточненный расчет.

Чтобы "уточнить" ошибку, рассчитаем налоговые обязательства IV кв. 2002 г. по правилам Закона о прибыли, которые действовали тогда. Для этого налоговое обязательство предприятия за IV кв. 2002 г., отраженное в строке 41 Декларации (6,2 тыс.грн.), уменьшаем: на стоимость торговых патентов (конечно, в пределах начисленного налогового обязательства); на уплаченный налог на дивиденды (отрицательнаяразница переносится на следующие налоговые периоды); на уплаченные авансовые взносы (превышениеавансов над остатком от предыдущих двух уменьшенийучитывается как переплата). Получаем правильный результат: 6,2 - 0,5 - 1,0 - 1,5 = 3,2 тыс.грн.

Как видите, в результате ошибки (излишнего учета торговых патентов на сумму 2,0 тыс.грн.) предприятие занизило налоговые обязательства на 2,0 тыс.грн. (3,2 -1,2). Следовательно, сумму ошибки указываем в строке 6 уточненного расчета со знаком "-", проставив одновременно код строки (42) прошлой Декларации, в которой допущена ошибка. Далее эта сумма (но уже с противоположным знаком) окажется в строке 7 расчета как недоплата. В строке 8 покажем штраф (0,1 тыс.грн. = 2тыс.грн.хО,05), самостоятельно начисленный предприятием.

Строка 7. Одна из самых важных. В ней определяют общую сумму недоплаты или переплаты, начисленную в связи с исправлением ошибки. В очередной раз, не объясняя, что же это такое - "недоплата" и "переплата", налоговики для их расчета, не задумываясь, предлагают воспользоваться двумя логичными на первый взгляд формулами.

Первая. Сумму заниженного или завышенного объекта налогообложения, записанную в строке 4, умножаем на ставку налогообложения (30%), потом отнимаем сумму ошибки, допущенной при уменьшении налоговых обязательств (строка 6 графа 3). Если результат отрицательный, имеем переплату.

Вот здесь и начинаются недоразумения. Как известно, переплата может возникнуть, только если налоговые обязательства были ошибочно завышены. По приведенному же алгоритму суммы, которые нельзя считать переплатой (завышением налоговых обязательств), приравнивают к ней без каких-либо объяснений со стороны налоговиков об их дальнейшей судьбе.

Для убедительности приведем пример. Предприятие ошибочно занизило валовые расходы I кв. 2002 г. на 10 тыс.грн. В результате отрицательный объект налогообложения за такой отчетный период составил 7 тыс.грн. (вместо 17 тыс.грн.). В течение следующих отчетных периодов предприятие прибыли не получало. Ошибка выявлена в апреле 2003 года.

Состави в уточненный расчет, оказалось, что у предприятия возникла переплата (строка 7)! Но все понимают, что это не та сумма, которую предприятие может вернуть на счет. Ведь налог не начисляли и в бюджет, соответственно, ничего не уплачивали. И самое главное - интересно, как с подобными переплатами разберутся сами налоговики. Возможно, на такие "виртуальные" сум мы они подате предоставления "уточненки" будут корректировать уже существующие показатели лицевого счета плательщика. А возможно - показатели, которые будут вносить в электронную базу по итогам отчетного периода, когда предоставлен уточненный расчет. Однозначного ответа, как именно это будет происходить, к сожалению, нет. Поэтому сейчас конкретно говорить о каких-либо последствиях исправления ошибок или давать рекомендации рановато.

Тоже самое и с недоплатой (положительным значением строки 7), даже если традиционно понимать под ней занижение налогового обязательства, а не фактически недополученные бюджетом суммы.

Вам, наверное, уже ясно, что со второй формулой, которая предлагает для определения переплаты (недоплаты) находить разницу между налоговым обязательством отчетного периода (при расчете которого выявлена ошибка) и суммой исправленного (правильного) налогового обязательства, такая же ситуация. Во-первых, даже невооруженным глазом видно, что эти две величины нужно поменять местами: от правильного отнимать ошибочное налоговое обязательство. Во-вторых, она тоже не позволяет определить переплату или недоплату у предприятий, у которых ошибки повлияли только на реальный размер балансовых убытков, задекларированных на 01.01.03 г Оказывается, что действительного положения вещей уточненный расчет не отражает и все особенности не учитывает. Поэтому для таких "убыточных" предприятий хороший совет. Внимательно определив результат ошибки (была ли на самом деле переплата или недоплата налоговых обязательств), исправляйте их в текущей Декларации или воспользуйтесь абзацем "з" пп.4.4.2 Закона N 2181(15) и подайте собственный уточненный расчет, в котором покажите, как все обстоит на самом деле. Предприятия, у которых реальных налоговых убытков на 01.01.03 г нет, могут использовать для исправления прошлых ошибок эту форму уточняющего расчета. Для вас она полностью подходит.

Остается сказать, что панацеей новый уточняющий расчет не стал и наших надежд на полную урегулированность процедуры исправления ошибок не оправдал. Что ж, подождем. Возможно, его создатели издадут дополнительную инструкцию в виде налогового разъяснения, где на все наши вопросы найдутся правильные ответы.

Урегулирование сомнительной (безнадежной) задолженности
(строки 02.3, 05.3, 23, приложение К4)

Чтобы показать безнадежные задолженности, в Декларации сегодня нужно заполнить приложение К4. В строке 02.3 показывают сумму, на которую увеличивают валовой доход:

покупатель - на сумму непогашенной задолженности (ее части), признанной в порядке досудебного урегулирования споров или судом, а также по исполнительной надписи нотариуса. Это происходит в налоговом периоде, на который пришлось первое из событий:

а) или 90-й календарный день со дня предельного срокапогашения такой задолженности (ее части), предусмотренного договором или признанной претензией. Аналогичнопоступают и тогда, когда покупатель не ответил на претензию продавца в срок (обычно это месяц со дня получения претензии(16);

б) или 30-й календарный день со дня принятия судом решения о признании (взыскании) такой задолженности (ее части) или совершения нотариусом исполнительной надписи(17);

продавец (который ранее включил задолженность в валовые расходы), если:

а) суд не удовлетворил иск продавца; удовлетворил егочастично; не принял иск к рассмотрению; удовлетворил искпокупателя о признании недействительными требований опогашении такой задолженности или ее части;

б) стороны договора в досудебном порядке пришли кобоюдному согласию и продлили сроки погашения задолженности или списали ее (даже частично)(18);

в) продавец, который не получил ответа на претензию втечение установленного законом срока(или если ответе признании претензии пришел, а оплата в течение определенныхв такой претензии сроков не поступила и при этом продавецв течение следующих 90 дней не обратился в суд(19).

Но, как мы знаем, "безнадега" иногда попадает и в расходы. Для этого и предусмотрена строка 05.3. В ней делает записи:

Продавец:

а) если обращается в суд с иском (заявлением) о взыскании: задолженности с покупателя; возбуждении дела о егобанкротстве; заложенного покупателем имущества (если оно есть);

б) когда задержка в оплате за отгруженные покупателютовары (работы, услуги) превышает 90 календарных дней и: продавец получает от покупателя согласие о признании ранее направленной ему претензии; не получает ответа на высланную претензию в течение сроков, определенных законодательством(16);

в) по представлению продавца нотариус делает исполнительную надпись о взыскании задолженности с покупателя или заложенного им имущества.

Покупатель, если он сначала увеличил свой валовой доход (основания см. выше), то втом налоговом периоде, когда он погашает сумму признанной задолженности или ее часть(20), он увеличивает валовые расходы на сумму такой задолженности (ее части).

Вдобавок в приложении К4 есть строка, в которую обязательно записывают сумму пени, начисленную на сумму части дебиторской задолженности, которая прошла процедуру попп.12.1.1 и пп. 12.1.2 Закона о прибыли. Т.е. когда предприятие-продавец сначала отгрузило покупателю под честное слово или отсрочку платежа товары (показало по первому событию валовой доход), а потом, так и не получив в оговоренный срок оплаты, выслало нарушителю претензию. Тот, в свою очередь, "затаился" и никак не реагировал (или согласился, что должен, но реально ничего так и не возместил продавцу) (основание для увеличения валовых расходов продавцу, далее - время "X"). Продавец поставил сумму долга в валовые расходы на основаниях, описанных выше. Но потом замешкался и на протяжении 90 дней(21) не обращался в суд с заявлением о взыскании задолженности или возбуждении дела о банкротстве покупателя, или взыскании заложенного тем имущества (из-за чего продавец обязан увеличить свой валовой доход). Следовательно, тут, кроме увеличения валового дохода на основную сумму долга, которая поселилась благодаря пп.12.1.1 в валовых расходах, в соответствии с пп. 12.1.2 Закона о прибыли продавец должен рассчитать и увеличить валовой доход на сумму пени. Ее определяют по пп.12.1.2 Закона начиная с первого дня периода, следующего за кварталом, в котором наступило время "X".

В конечном итоге сумма, записанная в строку 02.3 приложения К4, попадет в строку 02.3 самой Декларации. Безнадежные валовые расходы из строки 05.3 приложения К4 перекочуют в строку 05.3 Декларации, а сумма пени - в строку 23 Декларации.

И еще несколько слов о заполнении "безнадежного" приложения. В нем есть графы для расшифровки списанных сумм долгов. Формально-это инициатива налоговых органов, и ничего подобного Законом о прибыли не предусмотрено. Так вот, сама форма приложения К4 построена так, что в него можно занести лишь расшифровку одной суммы по одному договору. И если предприятие списывает сразу несколько "безнадег", то ему просто некуда будет заносить расшифровки. Мнение налогового органа, как быть в сложившейся ситуации, пока неизвестно. По нашему убеждению, выход следующий: налогоплательщик сам составляет расшифровки списанных сумм в необходимом количестве или прилагает сводную ведомость. Главное, чтобы она содержала все указанные в приложении К4 реквизиты. Такой порядок приемлем хотя бы потому, что в самой форме налоговой Декларации говорится о подаче приложений (расшифровок)

Скорректированный валовой доход (строка 03)

Заполнить ее проще простого: достаточно воспользоваться формулой для расчета этого показателя.

Валовые расходы (строка 04)

Эта строка аккумулирует всю сумму валовых расходов 04.1-04.12, поэтому рассмотрим механизм заполнения предприятия. Она состоит из суммы показателей строк каждой из них.

Расходы на приобретение товаров (работ, услуг) (строка 04.1)

В нее попадают все расходы на приобретение товаров (работ, услуг), связанные с хозяйственной деятельностью, а именно: расходы на приобретение товаров (работ, услуг) заденежные средства (гривни и инвалюту) каку связанных,так и не связанных лиц; расходы на приобретение товаров по бартеру; расходы на приобретение электрической энергии(в т.ч. реактивной).

Покупатели - неплательщики НДС в эту строку включают и сумму НДС, уплаченного (начисленного) продавцу. Также поступают и в том случае, если товары (работы, услуги) участвуют в освобожденных от НДС операциях или операциях, не являющихся объектами налогообложения.

А теперь о том, какие выплаты хоть и связаны с приобретением товаров (работ, услуг), но для этой строки не слишком-то подходят. По результатам нашего анализа в.строку 04.1 не включают: расходы на приобретение товаров (работ, услуг) унерезидентов, расположенных в офшорных зонах. Дляних предусмотрена отдельная строка (04.11) Декларации; расходы по операциям с основными фондами. Таблица прямо предписывает относить их в строку 04.12; расходы на приобретение ценных бумаг. Их вообще учитывают отдельно в приложении КЗ; расходы от совместной деятельности. Этот вывод,равно как и следующий, основан на Таблице, которая всерасходы по ст.7 переадресовывает в строку 04.12.

Расходы на оплату труда (строка 04.3)

Ее название говорит само за себя. Здесь показывают расходы на оплату труда и прочие суммы, упомянутые в пп.5.6.1 и 5.6.2 Закона о прибыли. Показывают их без сумм начисленных страховых сборов (взносов), для которых предусмотрена отдельная строка 04.4.

Кроме того, в строке 04.3 находят отражение выплаты, предусмотренные пп.7.8.7 Закона о прибыли: дивиденды по привилегированным акциям и им подобные. А как иначе? Ведь пп.7.8.7 в целях налогообложения приравнял их к выплате заработной платы. И вот тут мы обязательно столкнемся с традиционным вопросом: когда включать такие дивиденды в валовые расходы и отражать их в строке 04.3 Декларации - при начислении или выплате? Мы считаем - в момент выплаты, ведь именно она (а не начисление) notm.7.8.7 Закона о прибыли дает право на валовые расходы.

Но это никак не касается расходов на оплату труда: их по-прежнему отражают в валовых расходах по правилу первого события.

И не забудьте, что с 01.01.03 г. материальную помощь в размере 365 грн., которая не облагается подоходным налогом и соцсборами, в валовые расходы не включают. Поэтому показывать ее в строке 04.3 Декларации нет оснований.

Страховые взносы в фонды государственного социального страхования (строка 04.4)

При заполнении строки 4.4 Декларации о прибыли порядок справедливо рекомендует нам руководствоваться пп.5.7.1 Закона о прибыли. Мыже напомним, что эта норма Закона о прибыли совсем недавно претерпела изменения (см. Закон Украины "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины относительно общеобязательного государственного социального страхования" от 16.01.03 г. N 429-IV). Посему, чтобы сделать все правильно, примите к сведению, что по новой редакции пп.5.7.1 Закона о прибыли суммы сбора на обязательное государственное пенсионное страхование и взносов на общеобязательное государственное социальное страхование на выплаты, приведенные в пп.5.6.1 Закона о прибыли, в валовые расходы включают только по начислению, а не, как раньше, по первому событию. И еще: в этой строке указывают не все пенсионные сборы. Для некоторых (при покупке валюты, недвижимости и т.п.) Декларация предусматривает свою строку -04.6, о которой мы поговорим ниже.

Сумма взносов на долгосрочное страхование жизни, дополнительное
пенсионное страхование (строка 04.5, приложение Р1)

Такие операции дают возможность увеличить валовые расходы в пределах, разрешенныхабз.2-3 пп.5.6.2 и п.5.8 Закона о прибыли. Поэтому и предусмотрели для них отдельную строку в Декларации - 04.5. Заполнять ее нужно лишь в том случае, если в течение года плательщик уплачивал в пользу своих работников взносы на долгосрочное страхование жизни и дополнительное пенсионное страхование. В упомянутой строке бухгалтер отражает сумму "страховых" валовых расходов, на которые предприятие имело право по результатам квартала, полугодия, трех месяцев и года (то есть нарастающим итогом). Таким образом, расходы за период с января по декабрь включительно постепенно будут накапливаться в строке 04.5 Декларации без расшифровки. К тому же нужно постоянно контролировать разрешенный вышеупомянутыми статьями Закона о прибыли лимит. Размер последнего налоговики увидят в приложении Р1, которое предоставляют только один раз в комплекте с Декларацией за год. И именно в его строке 1 показывают максимальную сумму, которая может быть проставлена как в строке 04.5 приложения Р1, так и в строке 04.5 Декларации за год. То есть меньше может быть, больше - нет.

Идем дальше. Очевидно, что сум мав строках 5.1 и 5.2 приложения Р1 всегда будет одинаковой, поскольку мы говорим о 15% заработной платы одних и тех же работников (в пользу которых одновременно уплачиваются взносы на долгосрочное страхование жизни и дополнительное пенсионное страхование). Также подчеркнем, что для правильного заполнения строк 3 и 5 застрахованных работников нужно разделить на группы. Потом, чтобы определить содержание строки 3, необходимо учесть количество и совокупный налогооблагаемый доход (далее - СНД) тех, кто получает за счет предприятия дополнительное пенсионное страхование. А для строки 5, в свою очередь, - количество и заработную плату лиц, получающих одновременно и дополнительное пенсионное, и долгосрочное страхование жизни. Вы заметили, что в первом случае мы упомянули о СНД, а во втором - о заработной плате? Скорее всего, разработчики бланка Декларации не учли, что абз.З пп.5.6.2 и пп.5.8.4 Закона о прибыли по-разному определяют максимальную сумму страховых взносов, которые можно включить в валовые расходы. Согласитесь, 15% от заработной платы и 15% СНД - разные вещи, В связи с этим советуем плательщикам руководствоваться исключительно требованиями Закона о прибыли.

И напоследок о содержании строки 01.6 приложения Р1 (которая увеличивает сумму в строке 01.6 Декларации). Эта строка будет задействована, если договор долгосрочного страхования в отчетном году расторгли досрочно. При таких условиях у налогоплательщика возникает валовой доход в тот момент, когда договорные отношения прекратились. Из-за этого при составлении квартальной отчетности такие последствия будут учитывать в строке 01.6 Декларации. А в годовой, кроме этой строки, полученный валовой доход придется показывать еще и в строке 01.6 приложения Р1. Помните, что в валовой доход следует включить:

а) сумму страховых платежей по такому договору порезультатам налогового периода, на который приходитсятакое досрочное расторжение или нарушение других требований;

б) пеню, начисленную на сумму таких страховых взносов, исчисленную по требованиями пп.7.2.4 п.7.2 ст.7 Закона о прибыли.

Суммы налогов, сборов (обязательных платежей)
(строка 04.6, приложение Р2)

В ней показывают налоги и сборы, перечисленные в статьях 14 и 15 Закона о системе налогообложения(22). В декларациях за I квартал, полугодие и три квартала строку 04.6 заполняют без каких-либо расшифровок, а в годовой оформляют приложение Р2 к Декларации. Вот оно-то, на наш взгляд, содержит ряд недоработок, если не сказать, ляпсусов.

Первое, что бросается в глаза, это то, что в приложении Р2 необходимо отражать только начисленные обязательные платежи. Это противоречит пп.5.2.5 Закона о прибыли, по которому налоги и сборы по-прежнему увеличивают валовые расходы по первому из событий - начислению или уплате.

Второе - отсутствие в перечне обязательных платежей (строки с 4.6.1 по 4.6.29) сбора за парковку автотранспорта, ведь по всем признакам ему в валовых расходах самое место, во всяком случае, по нелегковым автомобилям(23). Но не стоит огорчаться, все недостатки,.хоть и значительны, но исправимы.

С ними можно справиться, поместив в строку 4.6 приложения Р2 правильные, базирующиеся на Законе о прибыли, данные налогового учета. Правда, тогда проверочная сумма строк 4.6.1-4.6.29 будет меньше итога (строки 4.6), как минимум, на сумму "паркосбора". И не беспокойтесь, главное, что в Декларации будут суммы, определенные в соответствии с пп.5.2.5 Закона о прибыли. В конце концов, для "паркосбора" можно придумать строку 4.6.30 и добавить ее в приложение Р2. Но, если вы решите пойти этим путем, советуем воспользоваться абз. "з" пп.4.4.2 Закона N 2181, согласно которому налогоплательщик имеет право подать налоговую декларацию в свободной форме, если считает, что форма отчетности, определенная контролирующим органом, увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства вопреки нормам закона, регулирующего начисление и уплату такого налога, сбора (обязательного платежа). Такой отчет подают вместе с объяснением мотивов его составления.

Кроме этого, мы не теряем надежды, что еще до подачи годовой Декларации о прибыли за 2003 год все неточности и нестыковки приложения Р2 и Закона о прибыли будут устранены.

Добровольное перечисление средств, передача товаров (работ, услуг) (строка 04.8, приложение РЗ)

За информацией о заполнении строки 04.8 Декларации порядок отсылает нас к соответствующим подпунктам Закона о прибыли. Причем Декларации за квартал, полугодие, три квартала обходятся без специальных приложений, а по результатам года нужно будет сдать составить и приложение РЗ. К сожалению, как и в случае с Р2, приходится констатировать, что оно и Закон о прибыли играют по разным правилам.

Для начала его авторы смешали нормы подпунктов 5.2.2 и 5.2.13 Закона о прибыли и ввели для благотворительных взносов ОДНО общее ограничение - не менее 2 и не более 5% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года. На первый взгляд все правильно, такой лимит есть в обоих подпунктах Закона о прибыли. Но как бы не так. Дело втом, что по Закону о прибыли каждый из этих подпунктов живет своей жизнью, и предприятия-благотворители могут включить в валовые расходы (и главное - независимо друг от друга) как взносы в госбюджет с учетом ограничений пп.5.2.2, так и помощь учреждениям науки, культуры и т.п. в порядке пп.5.2.13 Закона о прибыли. Например, если ваше предприятие помогло бюджету (30 грн.) и культурной организации (35 грн.), а 5% от прибыли предыдущего года составляет 40 грн., то по Закону о прибыли в валовые расходы оно может включить 75 грн. (30 грн. по пп.5.2.2 и 35 грн. по пп.5.2.13). Однако создатели приложения РЗ сделали его так, что по условиям нашего примера из 75 грн. к валовым расходам предприятие может отнести лишь 40 грн. Несомненно, это несправедливо.

Но и это еще не все. Приведенный в строке 1 приложения РЗ алгоритм расчета валоворасходных затрат ничего, кроме удивления, не вызывает, и вот почему.

Хорошо известно, что пп.5.2.2 Закона о прибыли предписывает увеличивать валовые расходы на суммы, составляющие не менее 2 и не более 5% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года. Представим это условие в виде неравенства:

Вр > Ппр х 2% < Ппр х 5%, где:
Ппр х 2% < Ппр х 5%, где:
Вр - сумма валовых расходов, а
Ппр - прибыль прошлого года.

А теперь давайте подставим цифры. Например, 000 "Лола" предоставило в I квартале 2003 г. бюджету помощь - 75 грн., а Ппр - 1000 грн. По нашей формуле максимум, на что может рассчитывать наше 000 в валовых расходах, 50 грн., минимум - 20 грн. Значит, записываем в строку 04.8 Декларации 50 грн. Это по логике.

Ну а сейчас посмотрим, что предлагает нам ГНАУ: Вр = (Вблаг < Ппр х 5%) - Ппр х 2%, где:

Вр - это сумма валовых расходов,
Ппр - прибыль прошлого года, а
Вблаг-благотворительный взнос.

Подставив данные нашего примера в эту формулу, получим: Вр = (75 < 1000 х 5%) - 1000 х 2% = 30 грн. И это максимум!

Таким образом, приходим к выводу: новый порядок заполнения Декларации в виде приложения РЗ ущемляет права налогоплательщика на расходы по пп.5.2.2 и по пп.5.2.13 и должен быть изменен!

Но есть и плюс. В приложении РЗ есть и положительные новшества. ГНАУ фактически подтвердила правильность позиции редакции(24), что для подпунктов 5.2.3 и 5.2.13 Закона о прибыли под предыдущим отчетным периодом нужно понимать предыдущий налоговый год.

Отрицательное значение объекта налогообложения предыдущего налогового года (строка 04.9)

"А что делает эта строка среди валовых расходов?" - можете спросить вы. И где-то далеко в памяти всплывет перенос убытков, таблички со стрелочками и прочие "прелести". К счастью, все это уже в прошлом благодаря новой редакции статьи 6 Закона о прибыли. Теперь итоговый убыток в годовой декларации включают в валовые расходы I квартала следующего года. Так он уменьшает объект налогообложения в течение всего года. А затем, уже в составе убытка следующего года, он может опять попасть в валовые расходы, и так до полного погашения. Именно для этого годового убытка и предназначена строка 04.9. Впервые она будет заполнена в I квартале 2004 года: тогда возникнет первый годовой убыток по новым правилам. Сюда нужно будет включить отрицательное значение строки 08 Декларации за 2003 год, а пока (весь 2003 год) в ней будет стоять прочерк. Нив коем случае не включайте сюда убытки из Декларации за 2002 год - для них есть отдельная строка 09, о которой мы поговорим позже.

Расходы значение объекта налогообложения предыдущего налового
года (строка 04.9)

Чтобы определить показатель этой строки (аналог строки 24 из старой декларации о прибыли), необходимо прежде всего заполнить таблицу 3 из приложения К1/1. А предприятиям, которые используют скважины для разработки нефтяных и газовых месторождений, - еще и таблицу 2 из приложения К1/2.

Расскажем подробно, какие же данные вносят в перечисленные таблицы.

Таблица 3 "Затраты на улучшение основных фондов, которые включаются в состав валовых расходов" из приложения К1/1.

Она состоит из одной строки "Основные фонды", которая имеет 8 граф. Разберемся, какие из них надо заполнить.

Графа 3 "Совокупная балансовая стоимость на начало отчетного года". Название говорит само за себя. В идеале ее показатель должен соответствовать совокупной балансовой стоимости групп основных фондов (далее - ОФ) на конец прошлого года. А также помните, что по состоянию на 1 января 2003 г.:

1. надо восстановить группы 2 и 3 на стоимость законсервированных, капремонтируемых, модернизируемых и реконструируемых объектов, поскольку закончился срок действия Закона Украины от 20.12.01 г. N 2905-III "О Государственном бюджете Украины на 2002 год";

2. ввели новую - группу 4 ОФ. В нее входят компьютеры и прочие машины для автоматической обработки информации, их программное обеспечение, информационные системы, телефоны (в т.ч. мобильные), микрофоны ирации. Но "чистить" группу 2 не нужно: как числились в нейприобретенные ранее объекты ОФ, так пусть и остаются. Группу 4 будем пополнять исключительно новыми объектами, которые предприятие приобрело (или создало) начиная с текущего года (25);

3. необходимо увеличить балансовую стоимость соответствующей группы ОФ на сумму остаточной стоимостималоценных необоротных материальных акти во в (далее - МНМА), если вы вели их налоговый учет согласно письму ГНАУ от 12.01.01 г. N 286/7/15-1117(26).

Графа 4 "Сумма на отчетный год (лимит)" - это 10% от показателя графы З(27).

Графа 5 - в ней фиксируют сумму улучшений ОФ за I квартал, но не выше ремонтного лимита из графы 4.

Например, в графе 4 - 5000 грн., а в I квартале 2003 г. провели ремонты ОФ на 4500 грн., следовательно, в графе 5 поставим 4,5 тыс.грн. А если бы за рассматриваемый период затраты на улучшения ОФ составили 5500 грн., то в графе 5 показали бы только 5,0 тыс.грн. Сумму, превышающую ремонтный лимит (500 грн.), распределяем пропорционально между балансовыми стоимостями групп 2, 3 и 4 или отдельных объектов ОФ группы 1 на начало расчетного квартала.

Графы 6,7 и 8 заполним в будущих налоговых периодах нарастающим итогом с начала года, а пока в них ставим прочерки.

Таблица 2 "Затраты на улучшения нефтегазовых скважин, которые включаются в состав валовых расходов" из приложения К1/2.

Она содержит несколько строк, в каждой из которых - данные по конкретной скважине. В строке - семь граф. С заполнением первых трех, мы уверены, все у вас будет гладко. Только напомним, что по п.9.5 Закона о прибыли ремонтный лимит устанавливают на отдельную нефтегазовую скважину. Он равняется 10% от ее первоначальной стоимости (графа 3).

Графа 4. Ее значение рассчитывают аналогично графе 5 из вышерассмотренной таблицы 3. А именно: здесь записываем сумму улучшений скважины за I квартал, но не выше ремонтного лимита из графы 3.

Заполнив строки по всем скважинам, вы подведете итог по графе 4. Его сумму и можно включить в валовые расходы I квартала.

Таким образом, в отроку 04.10 Декларации вносят сумму двух чисел: первое - из графы 5 строки 4.10 таблицы 3 приложения К1/1 и второе - из графы 4 строки 04.10 таблицы 2 приложения К1/2 (конечно, если у предприятия есть нефтегазовые скважины).

Оплата стоимости товаров (работ, услуг) офшорным нерезидентам
(строка 04.11, приложение Р4)

Эти расходы в отчетности за I квартал, полугодие и три квартала 2003 года показывают лишь в строке 04.11 Декларации, заполняя ее по данным первичных регистров бухгалтерского и налогового учета. И только при подведении годовых итогов прибыльной деятельности значение строки 04.11 должно быть подтверждено и продублировано "офшорным" приложением Р4 к Декларации(28). Хотя, надо сказать, налогоплательщику никто не запрещает составлять промежуточные приложения Р4 за названные указанные отчетные периоды "справочно", т.е. не для налоговой, а для себя. С их помощью, во-первых, будет легко заполнить уже настоящее (боевое) приложение Р4 за 2003 год. Во-вторых, легко контролировать заполнение в течение года строки 04.11 Декларации.

Какие же расходы включают в эту "офшорную" строку?

В ней отражают исключительно стоимость приобретенных для производственной деятельности товаров (работ, услуг) (далее - товаров), а уплаченные авансы здесь не показывают. Ведь, как известно, оплата (предоплата) нерезиденту уже не влияет на налоговый учет (напоминаем: с 1 января т.г. при работе с нерезидентами, в т.ч., разумеется, и имеющими офшорный статус, валовые расходы по пп. 11.2.3 Закона о прибыли увеличивают на дату фактического получения от нихтоваров независимо от наличия их оплаты).

Но это еще не все. Благодаря хитросплетениям Закона N 349, п. 18.3 Закона о прибыли в заполнение строки 04.11 Декларации за I квартал 2003 года привносит одну особенность.

Дело в том что с даты вступления в силу распоряжения КМУ от 24.02.03 г. N 77-р (т.е. с даты его принятия), утвердившего под действующий п. 18.3 Закона о прибыли новый перечень офшорных зон (далее - перечень N 77), с одной стороны, уже не правомочен старый перечень офшорных зон(29), с другой - применять перечень N 77 для 85%-ного ограничения валовых расходов при приобретении товаров у нерезидентов, расположенных в зонах, указанных в этом перечне, налогоплательщик должен с календарного квартала, следующего после его официального опубликования, т.е. со II квартала 2003 года(30) (сказанное вытекает из 2-го абзаца п. 18.3 Закона о прибыли).

Получается с 24 февраля по 1 апреля 2003 года офшорные вал о во расходные лимиты фактически не работали. Вот к какому невероятному, но, согласитесь, вполне логичному выводу мы пришли...

Прочие расходы (строка 04.12)

В нее попадают все прочие валовые расходы, которым не нашлось места в других строках Декларации. Сформировать их полный перечень ну очень трудно - настолько он велик. Попробуем перечислить основные из них с указанием соответствующих пунктов Закона о прибыли, используя правила из Таблицы:

- расходы на охрану труда (п п. 5.2.1);

- суммы расходов, не отнесенные к составу валовых в прошлых периодах из-за отсутствия первичных документов, подтвержденные в текущем периоде (пп.5.2.6);

- сумма возвратной финансовой помощи, полученная от неплательщиков налога на прибыль, льготников, прочих освобожденных категорий, возвращенная заемщиком в периодах, следующих после периода получения (пп.4.1.6). Подробнее об особенностях учета таких сумм в Декларации за I квартал 2003 года читайте в комментарии к строке 01.6 Декларации;

- задолженность с истекшим сроком исковой давности (пп.5.2.8);

- суммы расходов, связанных с подтверждением соответствия продукции, систем качества и т.д.(пп.5.2.15);

- расходы на спецодежду и спецпитание (пп.5.4.1);

- расходы на информационно-консультационное обслуживание, подписку специализированных периодических изданий, аудит, профподготовку работников и т.д. (пп.5.4.2);

- расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (пп.5.4.3);

- расходы на рекламу (пп.5.4.4); расходы на страхование (пп.5.4.6);

- расходы на приобретение лицензий, государственных разрешений и т.п. (пп.5.4.7);

- командировочные расходы (пп.5.4.8);

- курсовые разницы, увеличивающие валовые расходы (п.7.3);

- расходы совместной деятельности (п.7.7);

- расходы, возникающие при продаже непроизводственных фондов (пп.8.1.4);

- остаточная стоимость объекта группы 1, достигшая 1700 грн.(пп.8.3.7);

- сумма превышения балансовой стоимости объекта основных фондов группы 1 над выручкой от его продажи (пп.8.4.3);

- сумма превышения балансовой стоимости нематериального актива над выручкой от его продажи (пп.8.4.3);

- балансовая стоимость основных фондов групп 2, 3 и4, которые не содержат материальных ценностей(пп.8.4.7);

- балансовая стоимость объекта основных фондовгруппы 1 при ликвидации (пп.8.4.8, 8.4.10).

Надеемся, что этот перечень поможет вам заполнить строку 04.12.

Корректировка валовых расходов (строка 05)

Показатель этой строки может быть как положительным, так и отрицательным. Рассчитывают его по приведенной в ней формуле, узнав перед этим значения строк 05.1, 05.2 и 05.3. Этим и займемся.

Изменение суммы компенсации стоимости товаров (работ, услуг)
(строка 05.1)

Показатель этой строки определяют так же, как и значение строки 02.1 (см. выше). Однако если тогда корректировка касалась продавца, то теперь речь пойдет о покупателе - строка 05.1 именно для него. Если после покупки товара (работы, услуги) происходит какое-либо изменение базы налогообложения (включая возврат товара), покупателю предстоит корректировать валовые расходы по новому п.5.10 Закона о прибыли. Так, при уменьшении суммы компенсации за товар или его возврате их нужно уменьшить (строка 05.1 со знаком "-"), а при увеличении - увеличить (строка 05.1 со знаком"+"). Примечательно, что при возврате товара корректировка ограничивается строкой 05.1, т.е. при расчете прироста (убыли) товаров уже не нужно уменьшать значение остатка товаров на начало по графе 3 таблицы 1 приложения К1/1.

Скорректированные валовые расходы (строка О6)

Здесь снова используют формулу: общую сумму валовых расходов корректируют на значение строки 05. Заметьте, что результат может быть как положительным, так и отрицательным.

Сумма амортизационных отчислений (строка 07, приложения К1/1 и К1/2)

Значение данной строки определяют, заполнив таблицу 2 из приложения К1/1 и таблицу 1 приложения К1/2 (исключительно для предприятий, ведущих добычу полезных ископаемых). Эти таблицы теперь заменят нам приложение М к старой Декларации о прибыли. И, скажем прямо, они более просты (а значит, и удобны), чем их предшественница. Рассмотрим первую из них внимательнее.

Таблица 2 "Расчет амортизационных отчислений" из приложения К1/1.

Для начала напомним: несмотря на введение Законом N 349 новых налоговых периодов (календарного квартала, полугодия, трех кварталов и года), каждый из которых начинается 1 января, сумму амортизационных отчислений определяют только поквартально. То есть реально порядок начисления амортизации остался старым: нормы применяют к балансовой стоимости группы (или каждого объекта группы 1 на начало квартала. И формула вычисления упомянутой стоимости осталась прежней. Только сейчас в Законе о прибыли четко указали, что амортизация за полугодие, три квартала и год будет слагаться из сумм, начисленных в отдельном календарном квартале, приходящемся на такие периоды (пп.8.3.1 Закона о прибыли)(31). А для I квартала все очень просто - его амортизация и является суммой, рассчитанной нарастающим итогом. И наконец заполним таблицу 2 "Расчет амортизационных отчислений" для I квартала 2003 г.

Строка Б:

графа 3 = графа 4.1 строки 34.1 приложения М к старой декларации о прибыли за 2002 г.;

графа 4 = графа 3х1,25%;

графа 5 = графа 4.

Строка Б2:

графа 3 = графа 4.1(32) строка 34.2 приложения М к старой декларации о прибыли за 2002 г. + остаточная стоимость МНМА, соответствующих группе 2 (если вы вели их налоговый учет в соответствии с письмом ГНАУ от 12.01.01 г. N 286/7/15-1117);

графа 4 = графа 3 х 6,25%;

графа 5 = графа 4.

Строка БЗ:

графа 3 = графа 4.1(32) строки 34.3 приложения М к старой Декларации о прибыли за 2002 г. + остаточная стоимость МНМА, соответствующих группе 3 (если вы вели их налоговый учет в соответствии с письмом ГНАУ от 12.01.01 г. N 286/7/15-1117);

графа 4 = графа 3 х 3,75%;

графа 5 = графа 4.

Строка Б4 - во всех графах проставляют прочерки.

Строка В:

графа 3 = графа 4.1 строки 34.9 приложения М к старой Декларации о прибыли за 2002 г. Однако для расчетаамортизации нематериальных активов этот показательвообще не нужен, ведь ее определяют, применяя к каждому из них прямолинейный метод;

- графа 4 = сумма амортизации нематериальных активов;

- графа 5 = графа 4.

Строка 07 = сумма показателей графы 5 по всем строкам. Ее-то и переносят в строку 07 Декларации.

В последующих налоговых периодах (полугодии, трех кварталах, году) показатель графы 5 рассчитывают, суммируя амортизацию за предыдущий период (графа 5 из таблицы 2 приложения К1/1 к Декларации за предыдущий период) и за расчетный квартал (графа 4 из таблицы 2 приложения К1 /1 к Декларации за отчетный период).

Объект налогообложения (строка 08)

Вот мы и подошли к ответственному этапу составления Декларации определению налоговых обязательств. Сперва находим объект по формуле из строки 08: от скорректированного валового дохода (положительного или отрицательного) отнимаем скорректированные валовые расходы (положительные или отрицательные) и амортизацию. Естественно, результат может быть каким угодно... Не пугайтесь, если он отрицательный, смело заносите его в строку 08. Ведь механизм ее расчета вы соблюдали! Более того: если отрицательное значение выйдет в годовой Декларации, именно оно (убыток) попадет в валовые расходы Декларации за I квартал следующего года, как того требует ст.6 Закона о прибыли.

Балансовые убытки, не компенсированные прибылью до 01.01.03 г. (строка 09)

Появление этой строки вызвано требованиями п. 11 "Переходных положений" Закона N 349. Напомним его содержание: если налогоплательщик задекларировал отрицательное значение объекта налогообложения (балансовые убытки) по результатам 2002 года, такие убытки учитываются отдельно, не входят в состав валовых расходов и уменьшают объект налогообложения следующих налоговых периодов в течение 12 календарных кварталов с момента их возникновения. Если этот трехгодичный срок истек до 01.01.03 г., то последним его кварталом считается I квартал 2003 года. Если такое отрицательное значение за три года не погашено, остаток убытков в дальнейшем для целей налогообложения не уменьшает объекта и не может быть включен в валовые расходы.

Именно потому что эти старые убытки необходимо учитывать отдельно, в Декларации для них выделили специальную строку. Ее значение в Декларации за I квартал 2003 года будет равно показателю строки 40 Декларации о прибыли за 2002 год. Причем такие убытки в полном объеме можно будет направить на уменьшение объекта налогообложения. А вот в Декларации за полугодие 2003 года значение строки 09 уже нужно уменьшить на те убытки, которые возникли 12 и более кварталов назад, и так в каждой Декларации, пока возраст самого "молодого" убытка перевалит за 12 кварталов, т.е. до I квартала 2006 года. Хотя мы уверены, что большинство "освободится" от строки 09 значительно раньше.

Прибыль, освобожденная от налогообложения (строка 10, приложение К5)

В ней налогоплательщики нарастающим итогом с начала года отражают прибыль, которая, согласно Закону о прибыли, освобождена от налогообложения. Основанием для записи данных служит приложение К5 к декларации, которое составляют по итогам каждого отчетного (налогового) периода (включая календарный год). Если предприятие не получает освобожденной прибыли, этого приложения не предоставляют, а в строке 10 Декларации ставят прочерк.

Возникает справедливый вопрос: "Кому же посчастливилось получать такую прибыль?" За ответом обратимся к Порядку заполнения Декларации.

В нем говорится: заполняя строку 10 декларации (приложение К5), нужно руководствоваться п.7.12, п.7.13, п.7.19, п.7.20, п.18.1, ст. 19 и п.22.5 Закона о прибыли. Эти нормы содержат перечень субъектов хозяйствования(33), которые получают:

1. прибыль, облагаемую налогом по льготной (сниженной) ставке (пп.7.13.4, часть предприятий из п.22.5 названного Закона);

2. доходы, которые не включают в состав валовогодохода отчетного периода (пп.пп.7.13.5, 7:13.6, п.7.19 Закона о прибыли);

3. прибыль из иностранных источников, налоге которой, уплаченный за рубежом, зачисляют при уплате ими налога на прибыль в Украине (ст. 19 Закона о прибыли);

4. прибыль, освобожденную от налогообложения (п.7.12, пп.7.13.1-7.13.3, часть плательщиков из п.22.5 Закона о прибыли).

Первая, вторая и третья группы налогоплательщиков (пп.7.13.4, п.22.5; пп.пп.7.13.5,7.13.6, п.7.19 и ст.19 Закона о прибыли), которых Порядок заполнения декларации якобы вынуждает составлять приложение К5, на наш взгляд, не имеют к нему никакого отношения. Им не следует заполнять это приложение. Далее расскажем почему.

Предприятия, облагающие прибыль по льготной (сниженной) ставке(34), показывают ее в строке 8 декларации (в составе общего объекта налогообложения) и в строке 11.2 "Прибыль, подлежащая налогообложению по льготной ставке". Поэтому зачем им приложение К5, непонятно. Правда, поскольку ссылка на п.7.13 и п.22.5 Закона о прибыли есть в Порядке заполнения и строки 10, и строки 11.2 Декларации, можно предположить, что налоговики просто не успели расписать указанные нормы на конкретные подпункты. А следовательно, не будут требовать от предприятий, облагающих прибыль по льготной ставке, заполнять приложение К5 (строка 10 Декларации).

С предприятиями, доходов которых от конкретных видов деятельности не включают в валовой доход, та же история. Напомним, что от налогообложения освобождают доходы:

- заготовительных предприятий от продажи отдельных видов отходов как вторичного сырья по перечню, определенному Кабинетом Министров Украины (пп.7.13.5 Закона о прибыли);

- в виде денежных средств, материальных ценностей и нематериальных активов, полученные внешкольными учебными заведениями, независимо отподчинения, типа и формы собственности, от осуществления или на осуществление деятельности, предусмотренной их уставом (пп.7.13.6 Закона о прибыли);

- доходы, полученные до 1 января 2004 года(35) отпродажи издательской продукции заказчику или непосредственному потребителю (п.7.19 Закона о прибыли).

Уже сама формулировка "освобождаются от налогообложения доходы" свидетельствует, что такие доходы не увеличивают валового дохода отчетного (налогового) периода(36), т.е. их не записывают в Декларации. К тому же п.7.20 Закона о прибыли, который требует отдельного учета освобожденных доходов, запрещает относить к валовым расходам те затраты, которые понесены в связи с получением таких доходов. Соответственно: балансовая стоимость запасов, которые используют для получения освобожденных доходов, не принимает участия в расчете прироста (убыли) балансовой стоимости согласно п.5.9 Закона о прибыли; амортизация, начисленная на основные фонды,которые используют для получения освобожденных отналогообложения доходов, не уменьшает скорректированного валового дохода отчетного (налогового) периода.

Все сказанное означает только одно: эти показатели в Декларации о прибыли не фигурируют. Так что составлять приложение К5 и уменьшать на его итог значение строки 8 декларации нельзя ни при каких условиях! Такие действия приведут к занижению налоговых обязательств отчетного периода. Иными словами, мы считаем, о заполнении приложения К5 предприятиям, у которых освобождены от налогообложения доходы, а не прибыль, можно забыть.

Налогоплательщикам, получающим прибыль из иностранных источников, уплачивающим с нее налог за рубежом и по ст. 19 Закона о прибыли, имеющим право зачислить ее при уплате налога в Украине(37), тоже, на наш взгляд, не нужно составлять приложения К5. Налог, уплаченный от зарубежной прибыли (кроме пассивного), они заносят в предусмотренную специально для них строку 13.4 приложения Кб.

С четвертой группой предприятий ситуация противоположна. Поскольку у налогоплательщиков, перечисленных в п.7.12, пп.7.13.1-7.13.3 и некоторых из п.22.5 Закона о прибыли, от налогообложения освобождена прибыль (конечный результат) от определенного вида деятельности, очевидно, что все составляющие, которые принимают участие в ее расчете (валовой доход, расходы и амортизация),'отражают в строках 03,06 и 07 Декларации в общем порядке. То есть изначально объект налогообложения отчетного периода (строка 8 Декларации) включает и налогооблагаемую, и освобожденную от налогообложения прибыль. Для того чтобы отделить последнюю (не уплачивать с нее налога) и предназначена строка 10 Декларации, данные в которую переносят из строки 10 приложения К5 "Расчет прибыли, освобождаемой от налогообложения". Такой механизм, мы уверены, подтверждает и тот факт, что Закон от 24.12.02 г. N 349-IV изъял из п.7.20 Закона о прибыли ссылку на п.7.12. То есть, на наш взгляд, предприятиям общественных организаций инвалидов теперь не запрещается включать расходы, связанные с получением освобожденной от налогообложения прибыли, в валовые, а амортизацию по освобожденной деятельности - в общую сумму амортотчислений. Ссылка в п.7.20 Закона о прибыли на п.7.13 осталась, поскольку в последнем приведены не только налогоплательщики, у которых от налогообложения освобождена прибыль, но и предприятия, у которых не облагают доходы от конкретной деятельности. Законодатели, скорее всего, не захотели детализировать п.7.13 на подпункты, чтобы случайно не обойти плательщиков, которым нужно использовать правила отдельного учета.

Таким образом, мы выяснили, кто, по нашему мнению, заполняет приложение К5. Самое главное, что нужно запомнить таким предприятиям: без отдельного учета освобожденной от налогообложения прибыли правильно составить это приложение едва ли удастся. Ошибка, в свою очередь, исказит показатели декларации и приведет к неприятным последствиям. Поэтому, если вы получаете освобожденную от налогообложения прибыль, рекомендуем вам ни при каких условиях не смешивать доход от необлагаемой деятельности с другим валовым доходом, а также расходы и амортизацию, связанные с получением освобожденной прибыли, с аналогичными показателями деятельности, которая облагается налогами на общих основаниях. Если отдельный учет будет налажен хорошо, то никаких проблем с приложением К5 у вас не возникнет.

Для наглядности рассмотрим на примере, как его заполнить.

Пример. Предприятие общественной организации инвалидов, которое имеет разрешение на использование льготы, установленной пп.7.12.1 Закона о прибыли, получило за первый календарный квартал 2003 года следующие доходы: от продажи продукции собственного производства- 12 тыс.грн.; от продажи подакцизных товаров - 9 тыс.грн.

За упомянутый период понесены валовые расходы, связанные с продажей: собственной продукции (расходы на приобретениеи хранение сырья, заработная плата продавцов и т.п.) -8 тыс.грн. (в т.ч. за счет убыли балансовой стоимости запасов - 6 тыс.грн.); подакцизных товаров (расходы на приобретение исбыт) - 5 тыс.грн. (в т.ч. за счет убыли балансовой стоимости товаров - 3 тыс.грн.).

Общая амортизация основных фондов - 2 тыс.грн. Скорректированный валовой доход предприятия (строка 03 декларации) за первый календарный квартал 2003 года равен 21 тыс.грн. (12 + 9), валовые расходы (строка 04)- 13 тыс.грн. (8 + 5), амортизация (строка 07) - 2 тыс.грн.

Исчислим объект налогообложения (строка 8) первого календарного квартала 2003 года: 21 - 13 - 2 = 6 (тыс.грн.). Эта сумма включает в себя также прибыль от продажи товаров, которая в соответствии с пп.7.12.1 Закона о прибыли не облагается налогом и которую нужно записать в строку 10 Декларации. Чтобы рассчитать ее, приложение К5 заполняют так.

В таблице 2 "Основания для применения льготы" показываем, что прибыль не облагается налогом по пп.7.12.1 Закона о прибыли (в графе "Норма Закона Украины" дословно переписываем первый абзац этого подпункта). Из-за того что других льгот предприятие не имеет, во всех прочих строках графы "Основание" (Б и т.д.) ставим прочерк.

Перейдем к таблице 1.

В строке А1 "Доходы от деятельности, которая не облагается налогами на основании "А", в том числе:"записываем 12 тыс.грн. (доход от продажи продукции собственного производства).

В строке А1.1 ставим прочерк (прироста балансовой стоимости запасов, которые использовались в освобожденных от налогообложения операциях за отчетный период, не было).

В строке А 2 "Расходы, понесенные в связи с получением доходов строки А1, в том числе:" проставляем 8 тыс.грн. (это все расходы, связанные с получением освобожденной прибыли), а в строке А 2.1 "убыль балансовой стоимости" - 6 тыс.грн. (обратите внимание, эта сумма уже включена в расходы по строке А 2).

В строке А 3 "Амортизационные отчисления, которые относятся к деятельности "А "указывают амортизацию, связанную с получением прибыли от продажи продукции собственного производства, которая освобождена от налогообложения. Амортизация начислена одной суммой (не распределена между налогооблагаемой и освобожденной деятельностью), поэтому распределим ее пропорционально части валового дохода от продажи собственной продукции в сумме общих валовых доходов (от продажи собственной продукции и подакцизных товаров)(38):

2тыс.грн. /(12 тыс.грн. + 9 тыс.грн.)х 12 тыс.грн. = 1,1 тыс.грн.

Эта сумма амортизации приходится на освобожденную от налогообложения прибыль. Ее и записываем в строке А3 приложения К5.

Воспользовавшись формулой (приведенной в приложении), определим значение строки 10.1 "Прибыль, освобожденная от налогообложения, в том числе на основании "А":

12 тыс.грн. - 8 тыс.грн. -1,1 тыс.грн. = 2,9 тыс.грн.

Учитывая то что других оснований для освобождения от налогообложения прибыли предприятие не имеет (не может пользоваться иными льготами, предусмотренными Законом о прибыли), значение строки 10.1 будет равняться строке 10 приложения К5. Эту же сумму переносят в строку 10 Декларации.

Теперь можно легко определить "Прибыль, подлежащую налогообложению" (строка 11 Декларации). Из строки 8 Декларации вычтем только что исчисленное значение строки 10. Получим 3,1 тыс.грн. (6 - 2,9). Именно с этой суммы предприятие и будет рассчитывать показатель строки 12 Декларации.

Сделаем окончательный вывод. Приложение К5 предназначено для "чистых" льготников: предприятий, которых Закон освобождает от налогообложения прибыль (конечный результат деятельности), а не доходы. Она входит в состав общего объекта налогообложения, рассчитанного за отчетный период (строка 8), а потом изымается из него при помощи строки 10 (приложения К5) Декларации. При этом строка 10 Декларации, на наш взгляд, может иметь как положительное, так и отрицательное значение. То есть убытки по каждому отдельному виду деятельности, прибыль от которой освобождена от налогообложения (превышение валовых расходов и амортизации над скорректированным валовым доходом), нужно отражать в приложении К5 и переносить в строку 10 Декларации. Лишь при таком подходе в итоге получим правильное значение строки 11 Декларации "Прибыль, подлежащая налогообложению". Для лучшего восприятия приведем еще один пример.

За первый календарный квартал 2003 года предприятие, которое пользуется льготой, установленной пп.7.13.1 Закона о прибыли, получило: доходы от продажи специальных продуктов детского питания -10 тыс.грн.; валовой доход от продажи иных товаров и предоставления услуг - 30 тыс.грн.

Расходы, связанные с продажей специальных продуктов детского питания, 15 тыс.грн., другие валовые расходы - 10 тыс.грн.

Для упрощения условимся, что амортизацию за первый квартал 2003 года не начисляют.

В этом случае "Объект налогообложения" (строка 8 Декларации) за первый календарный квартал 2003 составляет 15 тыс.грн. (30 +10 -10 -15). От продажи специальных продуктов детского питания предприятие получило убыток - 5 тыс.грн. (10-15). Его заносим в строку 10 Декларации (строка 10 приложения К).

Соответственно, исчислив по формуле значение строки 11 Декларации ("Прибыль, подлежащая налогообложению"), получим 20 тыс.грн. (15 - (-5)). Точно такой результат у нас будет, если показатели от освобожденной деятельности (валовой доход, расходы и амортизацию) не будем учитывать в Декларации о прибыли вообще (30 - 10). Это доказывает: убытки от освобожденной деятельности в приложении К5 отражают и переносят в Декларацию. Иначе объект налогообложения отчетного периода будет рассчитан неправильно (занижен). К тому же нелогично предпологать, что предприятие имеет право уплачивать меньше налога, если освобожденная деятельность убыточна.

Если предприятие не проводит освобожденную деятельность, приложение К5 не псоставляют, а в строке 10 Декларации ставят прочерк. Разумеется, получив прибыль, которую не облагают налогом, например, только в первом календарном квартале, за год вы все равно должны предоставить все четыре приложения с одинаковыми суммами, ведь показатели в нем рассчитывают нарастающим итогом с начала года.

Прибыль, подлежащая налогообложению (строка 11)

Для ее расчета опять используем формулу: объект налогообложения (строка 08) дополнительно уменьшаем на убытки прошлых периодов (строка 09) и на прибыль, освобожденную от налогообложения (строка 10). Сразу скажем, что практическое значение имеет только положительное значение, которое возникает только при положительном значении строки 08 Декларации. Тем не менее, желающие соблюсти все формальности, могут показывать здесь и положительные, и отрицательные показатели.

Прибыль, подлежащая налогообложению по базовой ставке (строка 11.1)

Речь идет о самой обычной ставке - 30%. Поэтому, включить значение строки 11. если вы обычный плательщик, то в строку 11.1 вам нужно включить значение строки 11.

Прибыль, подлежащая налогообложению по льготной ставке (строка 11.2)

Эту строку заполняют следующие категории: получающие прибыль от проведения научно-исследовательских и реставрационных работ в сфере охраны культурного наследия (пп.7.13.4 Закона о прибыли) - ставка 15%; получающие прибыль от продажи инновационногопродукта (пп.7.14.1 Закона о прибыли(39)) ставка 15%;

- участники специальных экономических зон и территорий приоритетного развития, уплачивающие налог на прибыль по льготным ставкам, предусмотренным специальными законами и указами Президента(40).

Если вы нашли себя в этом перечне, обязательно укажите в строке 11.2 ставку налога, по которой вы исчисляете налоговые обязательства.

Начисленная сумма налога на прибыль (строка 12)

Ее значение представляет собой сумму строк 12.1 и 12.2 и может быть только положительным. Иначе, нужно ставить прочерк. Возвращаясь назад, можно заметить такую закономерность: если показатель строки 08 отрицательный, в строке 12 всегда будет стоять прочерк.

Начисленная сумма налога на прибыль по базовой ставке (строка 12.1)

Чтобы рассчитать показатель этой строки, нужно взять 30% от значения строки 11.1. Естественно, интересен только положительный результат (если он отрицательный - ставят прочерк).

Начисленная сумма налога на прибыль по льготной ставке (строка 12.2)

Тут расчет также подчиняется формуле, правда, ставка налога будет индивидуальна для каждой категории льготных плательщиков. Применив ее к значению строки 11.2, получают показатель строки 12.1 (если он положительный). При отрицательном результате ставят прочерк.

Уменьшение начисленной суммы налога (строка 13, приложение Кб)

Для расчета значения этой строки предусмотрено приложение Кб. Начнем с заполнения строк 13.1-13.6 этого приложения, где показывают полную стоимость торговых патентов нарастающим итогом с начала года.

Очень злободневный вопрос: можно ли включить в Декларацию патенты, оплаченные наперед, или только те, действие которых приходится на отчетный период?

Формулировка в приложении Кб теперь полностью соответствует п. 16.3 Закона о прибыли, который позволяет уменьшать начисленный налог на прибыль на стоимость торговых патентов, приобретенных в отчетном периоде. Это значит, что в Декларацию можно сразу включать стоимость патентов, оплаченных хоть на год вперед. Правда, забыты патенты на январь 2003 года, оплаченные, например, в декабре 2002 года и по старым правилам не включенные в годовую Декларацию о прибыли - 2002. Мы считаем, что их обязательно нужно отразить в Декларации за I квартал (показать в приложении Кб) - ведь не могут же они пропасть ни с того ни с сего! А присутствие их в новой Декларации всегда можно объяснить исправлением ошибки, допущенной в Декларации о прибыли за прошлый год. Причем, как мы уже говорили, это исправление лучше сделать непосредственно в приложении Кб.

Кроме патентов, в приложении Кб показывают налог, уплаченный за рубежом, который идет в зачет с налогом на прибыль (строка 13.4), налог, уплаченный за рубежом с пассивной прибыли (строка 13.5), и сумму налога, который консолидированные плательщики вносят по местонахождению филиалов (строка 13.6).

Для того чтобы определить показатель данной строки (аналог строки 42.3 из приложения П к старой Декларации о прибыли), придется сначала заполнить таблицу 2 "Расчет налога, который уплачивается по месту нахождения филиалов".

Сделать это будет достаточно легко: ведь похожую форму вы уже составляли, используя Методические рекомендации относительно порядка начисления и уплаты консолидированного налога на прибыль, утвержденные приказом ГНАУ от 10.04.98 г. N 175. Да и новый Расчет налоговых обязательств об уплате консолидированного налога на прибыль предприятия, благодаря приказу ГНАУ от 10.02.03 г. N 68(41), почти такой же. Разница лишь в том, что в таблице 2 приложения Кб приводят информацию обо всех филиалах предприятия (чтобы выяснить, сколько следует уплатить налога по месторасположению головного предприятия). А расчет из вышеупомянутого приказа ГНАУ подают в налоговые органы по месторасположению каждого филиала. Поэтому в нем будут сведения только об одном филиале.

Заполняя таблицу 2, обратите внимание: значение показателя по графе 7 строки 12 должно быть равно сумме из строки 12 Декларации.

После того как вы распределите налог между головным предприятием и его филиалами (т.е. заполните таблицу 2 из приложения Кб), значение графы 7 строки 13.6 перенесите в строку 13.6 таблицы 1.

Особое внимание стоит обратить на заполнение подстрок 13.7.1 и 13.7.2 строки 13.7. В первой из них показывают сумму авансового взноса по налогу на прибыль, перечисленную в бюджет до выплаты дивидендов или при выплате дивидендов (в прошлом - налога на дивиденды). А именно ту его часть, которую можно отнести на уменьшение начисленного налога на прибыль текущего периода. И хотя в этой строке нет формулы расчета, логика подсказывает, что тут указывают сумму "дивидендного налога" в пределах начисленного налога на прибыль, т.е. значения строки 12 Декларации. Остаток заносят в строку 13.7.2: он сыграет свою роль при расчете налоговых обязательств следующих отчетных периодов.

Мы считаем, что таким же образом нужно поступать и с остатком налога на дивиденды, перешедшего из Декларации за 2002 год (строка 45 приложения П). Ведь последние изменения в Законе о прибыли не запрещают учитывать его в уменьшение налоговых обязательств.

Затем подводят итог: определяют сумму, которую можно направить на уменьшение начисленного налога на прибыль, складывая значения строке 13.1 по 13.6 и строки 13.7.1 приложения Кб. Результат переносят в строку 13 Декларации. Сразу отметим несколько преимуществ такого подхода. Во-первых, не приходится определять, какая сумма первой уменьшает налог на прибыль (патенты, дивиденды или какая то еще). Во-вторых, полная стоимость патентов каждый отчетный период участвует в погашении налоговых обязательств. Раньше это позволяли делать только по итогам года. Но остаток платы за патент, не перекрытый налоговыми обязательствами в годовой Декларации, по-прежнему пропадает: перенести его на следующий год нельзя.

Налоговое обязательство отчетного периода (строка 14)

Его определяют, уменьшая налог на прибыль на выплаты из приложения Кб. Немаловажно, что в эту строку включают только положительное значение, уменьшая налог на прибыль в пределах его самого. Иными словами, из-за превышения показателя приложения Кб над налогом на прибыль никогда не получится переплата. Как видим, ГНАУ в своих поступках последовательна.

По логике, значение этой строки и есть то самое согласованное налоговое обязательство, которое плательщик должен погасить, а налоговый орган провести по лицевому счету. Поэтому применять штрафы и пеню по Закону N 2181, скорее всего, будут на базе показателя именно этой строки.

Сумма начисленного налога за предыдущий налоговый период текущего года (строка 15)

Не будем вдаваться в экономический смысл ее присутствия в Декларации. Надо - значит надо! Скажем только, что она пригодится нам для расчета следующих показателей, в частности суммы налогового обязательства за квартал. То есть от нарастающего итога мы возвращаемся к банальному показателю за отчетный квартал (хорошо знакомая графа 3). Эдакий возврат в прошлое... Но все равно строку 15 лучше заполнить, иначе налоговики смогут использовать ваше упущение при камеральной проверке Декларации и потребовать пояснения несоответствия. Так глядишь недолго нарваться и на штраф.

Поэтому позаботьтесь об этом уже в Декларации за I квартал 2003 года. На первый взгляд может показаться, что в Декларации строка 15 будет пустовать, но это не так. Не забывайте, что мы уже начисляли налоговые обязательства в этом году (в январской Декларации). Поэтому укажите в строке 15 сумму налоговых обязательств января, а именно - значение строки 14 Декларации за январь. Если же в ней стоит прочерк (было отрицательное значение), перенесите его в строку 15 Декларации.

Ну а в следующих отчетных периодах в эту строку будет попадать значение строки 14 Декларации предыдущего отчетного периода (например, в Декларацию за полугодие 2003 года - значение строки 14 Декларации за I квартал 2003 года).

Сумма излишне уплаченного налога прошлых налоговых периодов
(переплаты) (строка 16)

Для плательщиков эта строка - не новость: подобная ей уже была в январской Декларации. И судя по вашим звонкам и письмам, уважаемые читатели, ее заполнение тогда прошло не совсем гладко. Это и понятно, ведь, показывая переплату, плательщик исходит из собственной информации, а налоговики руководствуются данными своего оперативного учета. И вероятность расхождений здесь очень велика: не будешь же проводить сверку каждый квартал! Поэтому большинство ГНИ советовали плательщикам аналогичную строку в январской Декларации вообще не заполнять. Тем более что в нынешних условиях ведения учета по лицевому счету проплаты нужны для контроля за погашением обязательств, а сами обязательства начисляют на основании данных Декларации.

Однако мы все же рекомендуем ее заполнять, причем исключительно по данным своего учета (по новой редакции Закона № 2181 не принять Декларацию из-за таких расхождений не смогут!). Но имейте в виду: здесь речь идет исключительно о переплатах, т.е. излишне уплаченных суммах налога. Поэтому в эту строку не попадает, например, сумма авансового взноса по дивидендам. Его в Декларации учитывают отдельно.

Кроме того, значение строки 15 в каждой Декларации должно соответствовать сумме переплаты на дату подачи такой Декларации. Это значит, что нужно ориентироваться на те показатели, которые есть в вашем учете на момент такой подачи.

Обратите внимание на сноску: если вы подали заявление на возврат переплаты на свой банковский счет, заполнять строку 16 не нужно.

Сумма налога к уплате (строка 17)

Ее расчет по приведенной формуле заслуживает особого внимания. Итак, вначале сумму начисленного налогового обязательства, рассчитанного нарастающим итогом (строка 14), уменьшаем на сумму налога за предыдущий отчетный период (строка 15) и находим чистую сумму налогового обязательства за квартал. На этом, вроде бы, впору остановиться... но разработчики Декларации пошли дальше: полученный результат нужно дополнительно уменьшить на сумму переплаты (строка 16). Это и будет сумма налога к уплате, которую нужно показать в строке 17 Декларации. Такой подход не очень привычен (причем и для плательщиков, и для проверяющих). Ведь раньше уплаченные суммы в отчетности по налогу на прибыль не фигурировали вообще. А по лицевому счету отражали именно сумму начисленных налоговых обязательств (строка 43 приложения П к старой Декларации).

Ну а уплату контролировали по сведениям, поступающим из Госказначейства. Теперь, вероятно, налоговики будут по-прежнему заносить в карточку лицевого счета не сумму налога к уплате, а значение налогового обязательства из строки 14. Именно его и нужно считать согласованным налоговым обязательством.

А зачем же тогда строка 17? Скорее всего, она будет справочной: с ее помощью налоговики всегда смогут сверить свои показатели с данными плательщика. Кроме того, возможно, так реализовали положение п. 16.16 Закона о прибыли, по которому излишне уплаченный в бюджет налог зачисляется в счет будущих платежей.

И последнее. Имейте в виду, что значение строки 17 может быть только положительным. Если результат расчета по формуле отрицательный - смело ставьте в ней прочерк.

Переплата, подлежащая возврату плательщику (строка 18)

Эта строка тоже справочная. В нее заносят сумму переплаты, которую нужно вернуть плательщику по erd заявлению. Иными словами, ее заполняют, когда плательщик подал заявление на возврат переплаты и не получил ее на дату подачи Декларации. С другой стороны, может быть, таким образом будет реализовано и само заявление о возврате: если плательщик строку 18 заполнил, значит, он хочет получить переплату на банковский счет.

Существенно, что на эту сумму уменьшается значение строки 16, поэтому переплата, подлежащая возврату, не уменьшает сумму налога к уплате (строка 17).

Дополнительные показатели

Последний раздел Декларации - информация о специфических видах налога на прибыль, "самостоятельном" штрафе, пене по безнадежной задолженности и т.д. Этакая солянка. Но сразу скажем, что этот раздел нельзя считать справочным, а значит, к его составлению нужно отнестись очень ответственно. Некоторые показатели наверняка будут использованы для начисления налогового обязательства по лицевому счету в ГНИ (например, сумма "самостоятельного" штрафа). Итак, обо всем по порядку.

Сумма налогов, держиваемых при выплате доходов
(строка 19)

Она включает в себя показатели трех строк: 19.3 - сумма налогов с фрахта.

19.1- сумма налогов от игорного бизнеса; Рассмотрим каждую из них отдельно. 19.2 - сумма налогов с нерезидентов;

Сумма налогов от игорного
бизнеса (строка 19.1, приложение К7)

По большому счету, каких-либо трудностей при ее заполнении возникнуть не должно. Ведь особенности отражения в налоговом учете игорной деятельности, как и прежде, определяет, по сути, нетронутый Законом N 349, п. 10.2 Закона о прибыли и Порядок N 35(42). Просто теперь вместо отжившего свое приложения Р к старой прибыльной отчетности ( в ней, напомним, игорному бизнесу отводилось всего лишь две строки изх шести (3 и 4)), разработчики Декларации предложили отдельное (развернутое) приложение К7, которое полностью посвящено расчету налогов и доходов в игорном бизнесе по п. 10. 2 Закона о прибыли.

Сумма налогов с нерезидентов (строки 19.2,19.3)

Среди показателей основной части Декларации плательщики приводят суммы налогов, которые они удерживают при выплате доходов (прибылей) нерезидентам: в строке 19.2 - сумму налога по ставке 15% от доходов, перечисленных в п.п. 13.1, 13.2, 13.6 ст. 13 Законао прибыли (кроме доходов от фрахта); в строке 19.3 - 6% от базовой ставки фрахта.

Как мы видим, эти строки названы дополнительными и к ним не надо заполнять приложений. Но за I квартал 2003, года и за последующие отчетные периоды резиденты, осуществляющие такие выплаты, как и раньше, предоставляют налоговикам Отчет о выплаченных доходах, удержании и внесении в бюджет налога на доходы нерезидентов. Напомним: его составляют отдельно на каждого нерезидента, которому был выплачен доход, в те же сроки, что и Декларацию в течение 40 календарных дней по окончании отчетного квартала. Если же в отчетном квартале доходов нерезиденту не выплачивали, то Отчет не нужен.

Авансовые взносы, начисленные на сумму дивидендов и приравненных к нимплатежей (строка 20)

А вот по этому показателю, скорее всего, будут начислять по лицевому счету уплаченный авансовый взнос налога на прибыль по дивидендам. Ведь строка 13.7 приложения Кб, где показан этот взнос, служит лишь для уменьшения налоговых обязательств, тогда как строка 20 нужна для согласования его величины. Поэтому значения строки 13.7 приложения Кб и строки 20 Декларации, по нашему мнению, должны совпадать.

Дивиденды и приравненные к ним платежи, уплачиваемые в бюджет
государственными, казенными и коммунальными предприятиями
(строка 21)

Чтобы узнать, какие суммы показывают в этой строке, стоит в очередной раз обратиться к Таблице. В ней есть ссылка на п.4 "Заключительных положений Закона" N 349, благодаря которому в перечне общегосударственных налогов и сборов из Закона о системе налогообложения появились дивиденды, уплачиваемые в бюджет государственными, казенными и коммунальными предприятиями. Поэтому в строке 21 Декларации нужно показать именно такие дивиденды, уплаченные в течение отчетного периода. Остальные плательщики налога на прибыль поставят здесь прочерк.

На этом рекомендации по заполнению основной части новой Декларации можно считать завершенными. Остается только сделать специальные отметки в ней о тех приложениях, которые мы подадим вместе с Декларацией. Напомним, что если какие-либо строки Декларации не заполнены из-за отсутствия результатов, составлять и подавать соответствующее приложение не обязательно.

Разумеется, не забудьте Декларацию подписать и заверить печатью, иначе придется сдавать ее еще раз.

И последнее. Помните, что к Декларации всегда можно приложить пояснение (раскрытие) отдельных результатов финансово-хозяйственной деятельности. В этом случае в нижней части Декларации нужно поставить отметку о количестве страниц таких пояснений.

Ну а мы уверены, что наши советы позволят вам в минимальные сроки составить и сдать новую Декларацию. Как говорится, ни пуха ни пера вам!

(1) - 3акон Украины "О налогообложении прибыли предприятий " в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР.

(2) - Закон Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 г. N 2181-III, с учетом изменений,внесенных Законом Украины от 20.02.03 г. N 550-IV (опубликован в газете "Все о бухгалтерском учете " N 33 за 2003 г.).

(3) - Сам текст этого приказа см. в этой части номера, а формыбланков Декларации и приложений - в специальной части "В"этого выпуска.

(4) - На момент сдачи номера в печать редакция не располагает информацией о том, когда утвердят новые формы таких отчетов.

(5) - Соответствующий приказ ГНАУ с редакционным комментарием см. в ближайших номерах газеты "Все о бухгалтерском учете".

(6) - Подробнее о том, как действовать в этой ситуации, читайте в газете "Все о бухгалтерском учете" № 33 за 2003 год, стр.33.

(7) - Форма и порядок ее заполнения утверждены приказом ГНАУ от 29.01.03 г. N 42.

(8) - Кстати, данные о методе учета запасов, которые используете вы, теперь необходимо задекларировать прямо в приложении К1/1.

(9) - О том, как ее правильно рассчитать, - см. стр. 8-10 газеты "Все о бухгалтерском учете" N 21 за 2003 год. Эти методы расшифрованы в Положении (стандарте) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденном приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. N 246. Подчеркнем, что законодатели в нынешней редакции п. 5.9 привели исчерпывающий перечень всевозможных оценок для перерасчета. Поэтому с нового года остальные методы учета выбытия запасов: ЛИФО,средневзвешенной себестоимости, нормативных затрат и цены продаж для налоговых целей - уже не имеют значения.

(10) - Пока никто подачи формы N 1-ддз не отменял.

(11) - Ведь если говорить о фактических расходах (а не о валовых), это расходы, приводящие к уменьшению "экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения собственниками)"(П(С)БУ 1 "Общиетребования к финансовой отчетности").

(12) - Подробнее об этом читайте в газете "Все о бухгалтерском учете" N 27за 2003 год, стр.4.

(13) - О том, как их рассчитать, читайте в газете "Все о бухгалтерском учете " N 27 за 2003 год, стр. 4.

(14) - Как и в обычной декларации, показатели уточненного расчета указывают в тысячах гривен с одним десятичным знаком.

(15) - Напомним, в нем сказано, что "налогоплательщик имеет право подать налоговый отчет по другой форме, если он считает, что форма налоговой отчетности, определенная центральным (руководящим) органом контролирующего органа, увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства вопреки нормам закона по такому налогу, сбору (обязательному платежу). Такой отчет по другой форме представляется вместе с пояснением мотивов его составления".

(16) - Такой срок может быть продлен в случаях, предусмотренных ст.7 Хозяйственно-процессуального кодекса Украины.

(17) - Отметим, что эти строки применяют независимо от того, начал государственный исполнитель или лицо, приравненное к нему,мероприятия по принудительному взысканию долга или нет.

(18) - Такое правило не применяют при заключении мировогосоглашения в пределах процедур восстановления платежеспособности должника или признания его банкротом, т.е. в таких случаях увеличения валовой доход не изменится.

(19) - В данном случае - с заявлением о взыскании задолженности или о возбуждении дела о банкротстве покупателя, илио взыскании заложенного им имущества.

(20) - Причем независимо оттого, самостоятельно делает этоили по процедуре принудительного взыскания.

(21) - Именно этот срок приведен в пп. 12.1.2 Закона о прибыли. Тут может возникнуть вопрос: с какого момента начинается отсчет? Проясним ситуацию на основе наиболее популярных случаев дальнейшего разворачивания событий: если продавец выслал претензию покупателю и тот неответил ему в течение 1 месяца, то, как говорится, времяпошло; если продавец направил претензию покупателю и тот вовремя дал положительный ответ, но дальше никаких поползновений (погашение дебитором своих долгов продавцу и т.д.)продавец не наблюдает и не ощущает, то счетчик тоже включают. Кстати, если должник не указал в положительном ответе на претензию сроков погашения признанного им долга, тона это ему отведено 20 дней. Так что, отсчет "90 дней" начинают с 21-го дня.

(22) - Закон Украины "О системе налогообложения" от 25.06.91 г. N 1251-XII

(23) - Раньше его указывали в строке 19.17 приложения Ж-1 к Декларации.

(24) - См. газету "Все о бухгалтерском учете" N 8 за 2003 г.,стр.58.

(25) - См. газету "Все о бухгалтерском учете", NN 8 и 36 за 2003 г., стр. 67 и 11 соответственно.

(26) - Детальнее об этом см. в газете "Все о бухгалтерском учете" N 36 за 2003 г., стр. 9.

(27) - Подробнее читайте в газете "Все о бухгалтерском учете" N 18 за 2003 г., стр. 10-12.

(28) - Предельный срок их подачи в налоговую - не позднее понедельника 9 февраля 2004 года.

(29) - Утвержденный распоряжением КМУ от 14.02.02 г. N 53. (30) Перечень N 77 опубликован в газете "Урядовий кур'єр" за 05.03.03 г.

(31) - И до этого все так поступали при заполнении графы 4.2 "Нарастающим итогом с начала отчетного года "приложения Мк старой декларации о прибыли предприятия.

(32) - Не забудьте, что в ней отражали всю балансовую стоимость групп 2 и Зс учетом стоимости выведенных из эксплуатации отдельных объектов ОФ в связи с их ликвидацией, капитальным ремонтом, реконструкцией и консервацией.

(33) - Полный перечень налогоплательщиков, льготный режимналогообложения которых установил Закон о прибыли, выможете найти в газете "Все о бухгалтерском учете" N 19 за 2003 год на стр.5.

(34) - Например, по пп. 7.13.4 Закона о прибыли облагается налогом в размере 50% от действующей ставки прибыль налогоплательщиков от проведения научно-исследовательских и реставрационных работ в сфере охраны культурного наследия.

(35) - Закон Украины "О внесении изменений в некоторые законы Украины по вопросам налогообложения" от 16.01.03 г.N 440-IV, который продлил действие п. 7.19 Закона о прибыли, вступил в силу 05.03.03 г. (официально опубликован в газете "Урядовий кур 'єр", N 42 за 05.03.03 г.)

(36) - Кстати, в существующей ранее декларации о прибылипредприятия налоговики требовали показывать доходы, полученные от продажи издательской продукции заказчику или непосредственному потребителю, в составе валового дохода отпродажи товаров (строка 1.1 приложения А) с одновременным отражением их в доходах, которые по своему содержанию подлежат исключению из состава валовых доходов с целью налогообложения (строка 10.9 приложения Є). Такой подход был изложен, в частности, в письме ГНАУ от 24.09.01 г.N 12762/7/15-1217. Но мы считаем, что он не соответствовал действующему законодательству.

(37) - Это возможно только при условии: предоставления письменного подтверждения налогового органа другого государства относительно факта уплаты такого налога; наличия международного договора Украины об избежании двойного налогообложения доходов, ратифицированного Верховной Радой Украины.

(38) - По нашему мнению, распределить амортизацию в данном случае можно по-старому. То есть воспользовавшись абзацем четвертым п. 7.20. Закона о прибыли, требования которого распространялись на предприятия общественных организаций инвалидов до 01.01.03 г.

(39) - Учтите, что в 2003 году не действуют изменения, внесенные в этот подпункт Законом Украины от 04.07.02 г. N 40-IV(см. ст. 63 Закона Украины "О Государственном бюджете на 2003 год" от 26.12.02 г. N 380-IV).

(40) - Подробнее о входящих в эту категорию читайте в газете"Все о бухгалтерском учете" N 19 за 2003 г., стр. 5-11.

(41) - См. газету "Все о бухгалтерском учете" N 24 за 2003,стр. 11-13.

(42) - Порядок налогового учета выигрышей и расходов лиц, а также порядок отчетности субъектов игорного бизнеса, утвержденный приказом ГНАУ от 19.01.98 г. N 35.

"Все о бухгалтерском учете" N 37(825), 15 апреля 2003 г.
Подписной индекс 35200

Документи що посилаються на цей