Бухгалтерский и налоговый учет
приобретения основных средств за деньги
Бухучет и документальное оформление
покупки основных средств
Согласно п.7 П(С)БУ 7 приобретенные основные средства* (далее - ОС) зачисляют на баланс предприятия по "первоначальной стоимости". Этот термин п.4 П(С)БУ 7 определяет как "историческую (фактическую) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов".
Перечень расходов, которые являются составляющими первоначальной стоимости ОС, приведен в п.8 П(С)БУ 7.
В них включают:
- суммы, которые покупатель уплачивает поставщикам активов (без косвенных налогов);
- регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, связанные с приобретением (получением) прав на объект ОС;
- суммы ввозной пошлины;
- суммы косвенных налогов, уплаченных в связи с приобретением ОС, если их не возмещают предприятию;
- расходы по страхованию рисков доставки ОС;
- расходы на транспортировку, установку, наладку ОС;
- прочие расходы, непосредственно направленные на доведение ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.
Интересно, что п.8 П(С)БУ 7 содержит специальную оговорку, по которой не относят к первоначальной стоимости ОС, приобретенных (созданных) полностью или частично за денежные средства заемного капитала, расходы на уплату процентов по кредиту. Данный подход, кстати, сохраняется и в налоговом учете основных фондов (далее - ОФ). Проценты по финансовым кредитам, за которые приобрели ОФ, включают в валовые расходы, что, в частности, подтверждает письмо N 4354.
Бухгалтерский учет приобретения ОС регулирует Инструкция N 291. Расходы, формирующие первоначальную стоимость приобретенных ОС, накапливают по дебету счета 15 "Капитальные инвестиции" (субсчет 152 "Приобретение (изготовление) основных средств" или 153 "Приобретение (изготовление) иных необоротных материальных активов"). Когда ОС вводят в эксплуатацию, делают запись по дебету счета 10 "Основные средства" (в разрезе субсчетов в соответствии с видом приобретенных ОС) и кредиту субсчета 152 (или 153).
В финансовой отчетности приобретенные, но не введенные в эксплуатацию ОС, как следует из п. 15 П(С)БУ 2, отражают в статье "Незавершенное строительство" (строка 020 актива Баланса). С начала полезного использования (ввода в эксплуатацию) их первоначальную стоимость переносят из статьи "Незавершенное строительство" в статью "Основные средства" (строка 031 актива Баланса).
В документальном оформлении приобретения ОС можно выделить две составляющие: общую и специфическую. Общая - это оформление документов при обычной покупке активов. То есть приобретение ОС на основании хозяйственного соглашения, заключенного с соблюдением требований Гражданского кодекса. Покупатель оплачивает ОС по счету поставщика, а получает их по доверенности. Поставщик, в свою очередь, выписывает документы на отгрузку (накладную и налоговую накладную) и товаро-сопроводительные документы (например, товарно-транспортную накладную, если доставка осуществляется автотранспортом). Специфические документы касаются принятия на баланс и ввода в эксплуатацию приобретенных покупателем ОС. Состав и порядок их оформления установлены Приказом N 352**.
Налоговый учет покупки основных фондов
В налоговом учете согласно пп.8.4.1 Закона о прибыли, приобретая ОФ***, необходимо увеличить балансовую стоимость соответствующей группы ОФ на сумму стоимости их приобретения (с учетом транспортных и страховых платежей) и других расходов, понесенных в связи с таким приобретением, без учета уплаченного НДС (если, конечно, плательщик налога на прибыль (покупатель) зарегистрирован плательщиком НДС).
Расходы на приобретение основных фондов подлежат амортизации по нормам, определенным пп.8.6.1 Закона о прибыли, с квартала, следующего за кварталом ввода объекта ОФ в эксплуатацию.
Как видите, в налоговом учете определение суммы, на которую увеличивают балансовую стоимость групп ОФ при приобретении отдельных объектов, хоть и не носит такого детализированного характера, как определение "первоначальной стоимости" ОС в бухучете, но в общем все-таки совпадает с положениями п.8 П(С)БУ 7. В налоговом учете сумму НДС, уплаченного поставщикам при приобретении объекта ОФ, согласно пп. 7.4.1. Закона о НДС плательщик НДС относит к налоговому кредиту отчетного периода независимо от сроков ввода в эксплуатацию такого объекта (начала начисления амортизации).
Все вышеизложенное проиллюстрируем на числовом примере. Предприятие молокоперерабатывающей отрасли купило сепаратор общей стоимостью 12000 грн. (в т.ч. НДС - 2000 грн.). Бухгалтерский и налоговый учет данной операции (при уоловии предварительной оплаты поставщику) приведен в таблице.
Таблица
+---------------------------------------------------------------------------+
¦N ¦ Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сумма, ¦ Налоговый ¦
¦П ¦ ¦ учет ¦ грн ¦ учет ¦
¦/ ¦ +-----------------¦ +----------------¦
¦П ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦1 ¦Перечислен аванс поставщику ¦371 ¦ 311 ¦ 12000 ¦ - ¦ - ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦2 ¦Отражен налоговый кредит по ¦641 ¦ 644 ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦3 ¦Перечислен аванс ¦371 ¦ 311 ¦ 360 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦транспортной организации за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦доставку ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦4 ¦Отражен налоговый кредит по ¦641 ¦ 644 ¦ 60 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦5 ¦Получен объект ОС от ¦152 ¦ 371 ¦ 10000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦поставщика ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦6 ¦Отражены расчеты по ¦644 ¦ 371 ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦налоговому кредиту ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦7 ¦Отражены услуги по доставке ¦152 ¦ 371 ¦ 300 ¦ - ¦ - ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦8 ¦Отражены расчеты по ¦644 ¦ 371 ¦ 60 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦налоговому кредиту ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦9 ¦Начислена заработная плата ¦152 ¦ 661 ¦ 150 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦работникам за монтаж, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦наладку и установку ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сепаратора ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦10¦Начислены социальные взносы ¦152 ¦ 65 ¦ 60 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦и пенсионный сбор (сумма ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦условная) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+-----------------------------+--------+--------+-------+------+---------¦
¦11¦Введен в эксплуатацию ¦104 ¦ 152 ¦ 10510 ¦ (*) ¦ - ¦
¦ ¦приобретенный сепаратор ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
(*) - В налоговом учете эта сумма, согласно пп. 8.3.2 и пп.8.4.1 Закона о прибыли, увеличит балансовую стоимость ОФ на начало расчетного квартала, следующего за кварталом ввода объекта в эксплуатацию.
* Согласно п.4 П(С)БУ 7 основные средства - материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он дольше года).
** Более детально об оформлении таких документов (на конкретных примерах) вы можете ознакомиться в приложении "Примеры заполнения бланков первичных документов бухгалтерского учета" к газете "Все о бухгалтерском учете" N 16 за 2003 год.
*** Согласно пп.8.2.1 Закона о прибыли под термином "основные фонды" понимают материальные ценности, которые предназначаются налогоплательщиком для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.
"Все о бухгалтерском учете" N 50(838), 29 мая 2003
Подписной индекс 35200