Дивиденды для бюджета: кто и как их выплачивает
Шквал звонков, писем, факсов с практически одинаковыми вопросами обрушился на редакцию в середине мая! Больше всего волновало: какие предприятия должны уплачивать дивиденды в госбюджет, обязаны ли коммунальные предприятия перечислять 15% чистой прибыли в госбюджет, необходимо ли выплачивать дивиденды госпредприятиям, в каком виде подавать в налоговую сведения по выплате дивидендов, как показать 15%-ные выплаты в декларации о прибыли. В общем всех интересовали пресловутые 15%-ные выплаты.
Прежде всего напомним, как все начиналось. В январе 2003 года мы ознакомились с Законом о Госбюджете. Однако многие не очень-то обратили внимание на статью 52, гласящую: "государственные некорпоратизированные, казенные предприятия и их объединения уплачивают по результатам финансово-хозяйственной деятельности в 2002 году и ежеквартальной финансово-хозяйственной деятельности в 2003 году в специальный фонд Государственного бюджета Украины часть прибыли (дохода). То есть государственные предприятия и их объединения обязали заплатить в госбюджет часть своей чистой прибыли, иными словами - дивиденды.
Но как, когда и в какой сумме, статья 52 умалчивала. Она только предписала: пусть это установит КМУ А правительство не спешило. И лишь 22 апреля 2003 года свет увидело постановление N 557, которое определило:
- суммы выплат (чистой прибыли) в госбюджет составляют 15% чистой прибыли по итогам работы за 2002 год и засоответствующие кварталы 2003 года;
- выплачивают дивиденды по результатам финансово-хозяйственной деятельности за отчетный период в сроки, предусмотренные для уплаты налога на прибыль за этот период, а по результатам 2002 года - в сроки уплаты налога на прибыль за I квартал 2003 года (не позднее 20 мая);
- необходимые сведения подают налоговым органам (по форме, установленной ГНАУ, другими центральными органами исполнительной власти) вместе с декларацией о прибыли за соответствующий отчетный период.
Время шло, срок подачи таких данных за 2002 год и I квартал 2003 года (12 мая) истек, а форм мы так и не дождались.
И вот на запрос Минпромполитики Украины ГНАУ письмом от 12.05.03 г. N 4146/5/15-1116 разъяснила: дивиденды составляют 15% показателя строки 220 Отчета о финансовых результатах (далее - Отчет) за соответствующий период. А после, уже 19 мая" когда оставалось два дня до истечения срока уплаты дивидендов, появляется новое письмо ГНАУ N 7866. Там говорится, что сведения о дивидендах показывают в декларации о прибыли за соответствующий период и подают ее все предприятия (в том числе и единщики), которые осуществляют такие выплаты. Но о названном письме чуть позже.
Проведя небольшой экскурс в дивидендную историю, продолжение которой, без сомнения, еще впереди, давайте все-таки разберемся, кто и когда выплачивает дивиденды и в какой форме представляет отчетность.
Кто должен производить выплаты в Госбюджет и в каком размере
Повторим, это государственные некорпоратизированные, казенные предприятия и их объединения. В первую очередь выясним, какие предприятия являются государственными. Как известно, государственной формой собственности считают: общегосударственную и коммунальную (собственность административно-территориальных единиц). При этом в Украине "могут действовать предприятия следующих видов:
- коммунальное предприятие, основанное на собственности соответствующей территориальной общины;
- государственное предприятие, основанное на государственной собственности, в том числе казенное предприятие" (п.1 ст.2 Закона о предприятиях).
В соответствии со ст.2 Закона о предприятиях государственные предприятия основаны исключительно на государственной собственности. Управляют ими министерства и другие органы исполнительной власти, подведомственные КМУ. Имущество такого предприятия принадлежит ему на праве полного хозяйственного ведения, то есть предприятие владеет, пользуется и распоряжается им по своему усмотрению в рамках действующего законодательства и устава предприятия (ст. 10 Закона о предприятиях).
А что значит некорпоратизированные предприятия?
Как вы знаете, Указ о корпоратизации под корпоратизацией понимает, в частности, реорганизацию государственных предприятий в открытые акционерные общества. Перечень предприятий и график проведения корпоратизации утверждает Министерство экономики и по вопросам европейской интеграции Украины. Отсюда можно сделать вывод: все госпредприятия (оставшиеся исключительно в государственной собственности), которые не подлежат корпоратизации или не прошли такого процесса (до государственной регистрации акционерного общества), - некорпоратизированные.
Что касается казенных предприятий, то и они государственные. Но эти предприятия не подлежат корпоратизации. Их имущество принадлежит им на праве оперативного управления. То есть казенное предприятие владеет и пользуется имуществом. Однако распоряжается закрепленными за ним основными фондами, которые являются государственной собственностью, лишь с разрешения органа, уполномоченного управлять этим имуществом. Особенности распоряжения другим имуществом казенного предприятия закрепляют в его уставе.
Теперь несколько слов о коммунальных предприятиях. Законодательство однозначно определяет разницу между государственным и коммунальным предприятиями. Первое основано на общегосударственной форме собственности, второе - на собственности территориальной общины (административно-территориальной единицы), иными словами - коммунальной собственности.
Поскольку владеют коммунальными предприятиями местные органы власти, часть прибыли, отчисляемая такими предприятиями в виде дивидендов, поступает не в общегосударственный, а в местный бюджет. В пункте 29 статьи 26 Закона о самоуправлении читаем: размер части прибыли коммунальных предприятий, которая подлежит перечислению в местный бюджет, устанавливают на пленарных заседаниях сельского, поселкового и городского совета. Например, решением VII сессии XXIII созыва Киевского городского совета с 1 января 2000 года был определен размер прибыли, подлежащей перечислению в местный бюджет аптечными заведениями аптечного объединения "Фармация" по итогам работы за квартал. Таким образом, на коммунальные предприятия статья 52 Закона о Госбюджете и постановление N 557 не распространяются.
Далее рассмотрим, как уплачивают и учитывают дивиденды, поступающие в госбюджет. Справедливости ради заметим, что порядок отражения в налоговом и бухгалтерском учете выплат, перечисляемых в местные бюджеты, аналогичен.
Как выплачивают дивиденды и отражают
их в учете
Чтобы рассчитать сумму дивидендов, которые направляют в госбюджет, государственные некорпорати-зированные. казенные предприятия и их объединения (палее - госпредприятия) распределяют прибыль, полученную по данным бухгалтерского учета, то есть сумму, указанную в строке 220 графы 3 Отчета.
Так, сумма дивидендов"которую нужно было уплатить не позднее 20 мая 2003 года, состоит из дивидендов за 2002 год и I квартал 2003 года - 15% х (показатель строки 220 графы 3 Отчета за 2002 год+показатель строки 220 графы 3 Отчета за I квартал 2003 года).
Как постановление N 557, так и пункт 1.9 Закона о прибыли платежи, осуществляемые госпредприятиями в пользу государства в связи с распределением части их прибыли, приравнивают к дивидендам.
А коль это дивиденды и для налогового учета, то, естественно, на них распространяется" порядок налогообложения, установленный пп.7.8.2 и пп.7.8.3 Закона о прибыли. Госпредприятие, которое их выплачивает, начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль (бывший налог на дивиденды), начисленный на сумму дивидендов без уменьшения последней. Такой авансовый взнос равен 30% суммы дивидендов, перечисляемых в госбюджет. Вносят его до (или одновременно) выплаты дивидендов. Стало быть, авансовый взнос по налогу на прибыль следовало уплатить не позднее 20 мая. Плательщики налога на прибыль имеют право на сумму уплаченного авансового взноса уменьшить налог на прибыль, начисленный за тот отчетный период, в котором уплачен такой авансовый взнос (пп.7.8.3 Закона о прибыли). Проще говоря, на сумму перечисленного авансового взноса можно уменьшить налог на прибыль по итогам деятельности за первое полугодие 2003 года. Уплачивая дивиденды, госпредприятия, как записано в постановлении N 557 "предоставляют соответствующие сведения органам государственной налоговой службы в порядке и по форме, определенными Государственной налоговой администрацией, другим центральным органам исполнительной власти, к сфере управления которых они относятся, одновременно с декларацией по налогу на прибыль предприятия за отчетный период. Сведения о расчете части прибыли (дохода) по результатам финансово-хозяйственной деятельности в 2002 году предоставляются одновременно с декларацией по налогу на прибыль предприятия за I квартал 2003 года".
К сожалению, из постановления N 557 ненонятно, в каком виде госпредприятия должны предоставлять такие сведения. На сегодня, как мы уже сказал и выше, никаких специальных форм для отражения сведений о суммах выплат ГНАУ не подготовила. Правда, в декларации о прибыли есть специальная строка 21, где указывают сумму дивидендов. Но когда ее заполнять? Однозначный вывод из Порядка составления декларации оделать не получается. Однако ссылка, сделанная в нем при рекомендации по заполнению строки 21, на то, что выплаты дивидендов коммунальными и государственными предприятиями относят к общегосударственным налогам*, дает основание предположить: может, эту строку нужно заполнять не при выплате дивидендов, а по итогам того отчетного периода, за который она произведена?
Правда, из письма N 7866 явно следует, что сведения о дивидендах, уплачиваемых в госбюджет, предприятия отражают в строке 21 декларации о прибыли того отчетного периода, по результатам которого они выплачены.
Следовательно, в строке 21 декларации о прибыли за II квартал 2003 года нужно было показать сумму дивидендов, рассчитанную исходя из бухгалтерской прибыли госпредприятия за 2002 год и I квартал 2003 года (строка 220 графы 3 Отчета), то есть сумму, перечисленную в госбюджет не позднее 20 мая текущего года.
А вот строку 20 такие предприятия заполняют уже при составлении декларации о прибыли за первые 6 месяцев 2003 года, поскольку дивиденды фактически выплачены во II квартале 2003 года.
В этом же периоде (1-м полугодии) госпредприятие сможет уменьшить на сумму уплаченного авансового взноса начисленный налог на прибыль. При этом заполняют приложение Кб к декларации о прибыли за полугодие и ее строку 13.
Давайте на условном числовом примере посмотрим, как все это сделать.
Пример
Сумма чистой прибыли (значение строки 220 графы Отчетов) казенного предприятия по итогам работы за: 2002 год - 200 тыс.грн.; I квартал 2003 года - 150 тыс.грн.; I полугодие 2003 года - 250 тыс.грн.
По данным деклараций о прибыли (строка 12) за 2003 год сумма налога на прибыль за: I квартал - 0,8 тыс.грн.; I полугодие - 20 тыс.грн.
Рассчитаем, какую сумму дивидендов нужно показать предприятию в декларации о прибыли за I квартал.
Общая сумма прибыли, подлежащая распределению, составляет 650 тыс.грн. (500 + 150), а сумма дивидендов, которую надо отразить в строке 21 декларации о прибыли за I квартал, - 97,5 тыс.грн. (650 х 15%).
Чтобы было понятнее, как отражают перечисляемые в бюджет дивиденды, заполним соответствующие строки декларации о прибыли за I квартал 2003 года.
Публикуется на языке оригинала
Декларація з податку на прибуток підприємства за I квартал 2003 року
(фрагмент)
+--------------------------------------------------------------------------+
¦Нарахована сума податку... ¦ 12 ¦ 0,8 ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦... ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Зменшення нарахованої суми податку ¦ 13 Кб ¦ - ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Податкове зобов'язання звітного періоду (12-13) ¦ 14 ¦ 0,8 ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума нарахованого податку за попередній ¦ 15 ¦ 0,1* ¦
¦податковий період поточного року ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума надмірно сплаченого податку минулих ¦ 16 ¦ - ¦
¦податкових періодів (переплати) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума податку до сплати (додатне значення ¦ 17 ¦ 0,7 ¦
¦14-15-16) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦.... ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Авансові внески, нараховані на суму дивідендів ¦ 20 ¦ ¦
¦та прирівняних до них платежів ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Дивіденди та прирівняні до них платежі, що ¦ 21 ¦ 97,5 ¦
¦сплачуються до бюджету державними ¦ ¦ ¦
¦некорпоратизованими, казенними або комунальними ¦ ¦ ¦
¦підприємствами ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦* Налог на прибыль за январь 2003 года. ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Сумму, показанную в строке 21 декларации о прибыли, предприятие должно было уплатить в госбюджет не позднее 20 мая 2003 года вместе с авансовым взносом по налогу на прибыль - 29,3тыс.грн. (97,5х30%). Но последний показывают в строке 20 полугодовой декларации о прибыли. Эта строка служит для согласования величины авансового взноса. Она не влияет на налог на прибыль текущего периода - его уменьшают на значение, указанное в строке 13 декларации о прибыли, заполненной на основании приложения Кб. Из формы этого приложения видно, что в формировании строки 13 может участвовать не вся сумма авансового взноса, а только его часть, в пределах начисленного в отчетном периоде налога на прибыль - 20 тыс.грн. Остаток авансового взноса 9,3 тыс.грн. (29,3 - 20,0) - показывают в подстроке 13.7.2 приложения К6 и учитывают в уменьшение налога на прибыль в следующих отчетных периодах.
Несмотря на то что во II квартале предприятие перечислило в бюджет 97,5 тыс.грн. дивидендов, в строке 21 декларации о прибыли показано 112,5 тыс.грн. ((650 +100) х х 15%), то есть с учетом суммы дивидендов, подлежащей уплате вместе с налогом на прибыль за II квартал, - 15тыс.грн. (100 х 15%), где 100 тыс.грн. - бухгалтерская прибыль, полученная во II квартале 2003 года. А теперь посмотрим, как будут заполнены строки декларации о прибыли и приложения Кб по итогам первого полугодий 2003 года.
_________________
* В соответствии с изменениями, внесенными Законом N 349 в Закон о системе налогообложения, дивиденды, которые уплачиваются в бюджет государственными некорпоратизированными, казенными или коммунальными предприятиями, отнесены к общегосударственным налогам, сборам (обязательным платежам).
Декларація з податку на прибуток підприємства за півріччя 2003 року
(фрагмент)
+--------------------------------------------------------------------------+
¦ Показники ¦Код рядка ¦Загальна ¦
¦ ¦ ¦сума ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Нарахована сума податку... ¦12 ¦20,0 ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦... ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Зменшення нарахованої суми податку ¦13 К6 ¦20,0 ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Податкове зобов'язання звітного періоду (12 - 13)¦ 14 ¦ - ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума нарахованого податку за попередній ¦ 15 ¦0,8 ¦
¦податковий період поточного року ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума надмірно сплаченого податку минулих ¦ 16 ¦ - ¦
¦податкових періодів (переплати) ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Сума податку г** сплати (додатне значення ¦ 17 ¦ - ¦
¦14-15-16) ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦... ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Авансові внески, нараховані на суму дивідендів ¦20 ¦29,3 ¦
¦та прирівняних до них платежів ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Дивіденди та прирівняні до них платежі, що ¦21 ¦112,5 ¦
¦сплачуються до бюджету державними ¦ ¦ ¦
¦некорпоратизованими, казенними або комунальними ¦ ¦ ¦
¦підприємствами ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Додаток Кб до рядка 13 декларації про прибуток за півріччя (фрагмент)
+--------------------------------------------------------------------------+
¦ Показники ¦Код рядка ¦Загальна ¦
¦ ¦ ¦сума ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Зменшення податкових зобов'язань, у тому числі ¦ ¦ ¦
¦(сума з 13.1 до 13.6 + 13.7.1.) ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦... ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Сума сплачених авансових внесків при виплаті ¦ ¦ ¦
¦дивідендів (прирівняних до них платежів) та ¦ ¦ ¦
¦перевищення суми таких внесків над нарахованою ¦ ¦ ¦
¦сумою податку минулих податкових періодів, у ¦ ¦ ¦
¦тому числі: ¦ 13,7 ¦ 29,3 ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦ сума, що відноситься на зменшення нарахованої ¦ ¦ ¦
¦ суми податку ¦ 13.7,1 ¦ 20,0 ¦
+-------------------------------------------------+-----------+------------¦
¦Залишок суми, що підлягає перенесенню на ¦ ¦ ¦
¦наступні звітні періоди ¦ 13.7.2 ¦ 9,3 ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
В строке 21 декларации о прибыли за 9 месяцев отражают сумму уплаченных и подлежащих уплате дивидендов за 9 месяцев,а в строке 20 - сумму фактически выплаченных дивидендов.
Бухгалтерский учет операций по выплате дивидендов предприятием плательщиком налога на прибыль показан в таблице 1.
Таблица 1
+--------------------------------------------------------------------------+
¦N¦ Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сумма, ¦
¦п¦ ¦учет ¦ грн. ¦
¦/¦ +---------------¦ ¦
¦п¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦1¦Начислена сумма дивидендов, подлежащая уплате ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦в бюджет ¦ 443 ¦ 641/Д ¦ 50000 ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦2¦Перечислены дивиденды ¦641/Д ¦ 311 ¦ 50000 ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦3¦Начислен и перечислен в бюджет налог на ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дивиденды (50000 х 30%) ¦ 641 ¦ 311 ¦ 15000 ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Выплата дивидендов в госбюджет единщиками
Госпредприятия могут быть плательщиками единого налога, а не налога на прибыль. Но это не освобождает их от уплаты в госбюджет 1 % от прибыли (дивидендов) и налога на них- авансового взноса по налогу на прибыль.
Из упомянутого письма N 7866 следует, что единщики также подают в налоговую декларацию о прибыли, отразив в ее строке 21 сведения о дивидендах, уплачиваемых в госбюджет. Но почему они обязаны делать это? На наш взгляд, в этой части письмо явно противоречит Закону о прибыли, согласно которому декларацию о прибыли подают только плательщики налога на прибыль. А единщики таковыми, как известно, не являются, у них своя налоговая отчетность, кстати, установленная ГНАУ. Поэтому декларация плательщиков налога на прибыль не имеет никакого отношения к единщикам. А раз так - за что штрафовать?
Что касается авансового взноса по налогу на прибыли (30% суммы начисленных дивидендов), то единщику уплачивают его в тот же бюджет, что и единый налог без уменьшения его суммы или любого другого налога. Авансовый взнос по налогу на прибыль, начисленный и уплаченный по итогам деятельности за 2002 год и I квартал 2003 года, единщики показывают в строке 6 Расчета уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства - юридическим лицом за первое полугодие 2003 года. Рассчитывают суммы дивидендов и авансового взноса по налогу на прибыль, начисленного на их сумму, на основе показателей строки 190 (графа 3) Отчетов о финансовый результатах (форма N 2-м) за 2002 год и I квартал 2003 года. То есть в строке 6 отражают сумму, равную 30% от выплаченных дивидендов. Дивиденды, в свою очередь, составляют 15% суммы показателей строки 190 форм N 2-м за 2002 год и I квартал 2003 года.
В таблице 2 показано, как отразить в бухучете сумму дивидендов и налога, перечисляемых в бюджет госпредприятиями-единщиками.
Таблица 2
+--------------------------------------------------------------------------+
¦N¦ Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сумма, ¦
¦п¦ ¦учет ¦ грн. ¦
¦/¦ +---------------¦ ¦
¦п¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦1¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦1¦Начислена сумма дивидендов, подлежащая уплате ¦ 44 ¦ 64/Д ¦ 50000 ¦
¦ ¦в бюджет ¦ ¦ ¦ ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦2¦Перечислены дивиденды ¦ 64/Д ¦ 31 ¦ 50000 ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦3¦Начислен налог на дивиденды ¦84, 92*¦64, 84 ¦ 15000 ¦
¦ ¦предприятием-единщиком ¦ ¦ ¦ ¦
+-+----------------------------------------------+-------+-------+---------¦
¦4¦Перечислен в бюджет налог на дивиденды ¦ 64 ¦ 31 ¦ 15000 ¦
¦ ¦предприятием-единщиком ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦* Если такое предприятие использует 9-й класс счетов. ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Заключение
Еще не успели высохнуть чернила на постановлении N 557, как в статью 52 Закона о госбюджете уже внесены изменения (правда, соответсвующий Закон еще не подписан Президентом Украины): наряду с казенными и государственными некорпоратизированными предприятиями в ней появились также и государственные корпоратизиро-ванные. Вероятно, будет подкорректировано и постановление N 557.
Но обо всех грядущих изменениях мы расскажем после их опубликования.
Список использованных нормативных документов:
1. Закон о Госбюджете - Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2003 год" от 26.12.02 г. N 380-IV.
2. Закон N 349 - Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 24.12.02 N 349-IV
3. Закон о системе налогообложения - Закон Украины "О системе налогообложения в Украине" от 25.06.91 г. N 1251-XII.
4. Закон о предприятиях - Закон Украины "О предприятиях в Украине" от 27.03.91 г. N 887-XII.
5. Закон о самоуправлении - Закон Украины "О местном самоуправлении в Украине" от 21.05.97 г. N 280/97-ВР
6. Указ о корпоратизации - Указ Президента Украины "О корпоратизации предприятий" от 15.06.93 г. N 210/93.
7. Постановление N 557 - постановление КМУ "О нормативах и порядке отчисления в специальный фонд Государственного бюджета Украины части прибыли (дохода) государственными некорпоратизированными, казенными предприятиями и их объединениями" от 22.04.03 г N 557.
8. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР.
9. Порядок составления декларации - Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.03 г N 143.
10. Письмо N 7866 - Письмо ГНАУ от 19.05.03 г. N 7866/7/15-1117.
"Все о бухгалтерском учете" N 52(840), 3 июня 2003 г
Подписной индекс 35200