Сбор на обязательное пенсионное страхование
Сбор на обязательное государственное Пенсионное страхование в соответствии со ст. 14 Закона Украины "О системе налогообложения" от 25.06.91 г. N 1251-XII с изменениями и дополнениями является обязательным общегосударственным сбором.
Порядок взимания и использования сбора на обязательное государственное пенсионное страхование определяет Закон Украины "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" от 26.06.97 г. N 400/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон N 400). Необходимо отметить, что наряду с традиционным взиманием сбора на обязательное пенсионное страхование с фонда заработной платы и с совокупного налогооблагаемого дохода законодатели, мотивируя огромной задолженностью по выплате пенсий, расширили объект налогообложения. Т. о., к традиционным сборам добавились сборы в государственный пенсионный фонд с некоторых хозяйственных операций. Рассмотрим более подробно.
Нормативная база
Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28 декабря 1994 года N 334/94-ВР в редакции Закона от 22 мая 1997 года 283/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон о прибыли)
Порядок уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с отдельных хозяйственных операций, утвержденный Постановлением Кабинета Министров Украины от 03.11.98 г. N 1740 (далее - Порядок N 1740).
Инструкция о порядке исчисления и уплаты предприятиями, учреждениями, организациями и гражданами сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, других платежей, а также учета их поступления в Пенсионный фонд Украины, утвержденная Постановлением правления Пенсионного фонда Украины от 19.10.2001 г. N 16-6 (далее - Инструкция N 16-6).
Пенсионный сбор с зароботной платы и
других доходов
В соответствии со ст. 1 Закона N 400 плательщиками сбора на обязательное государственное страхование являются:
- субъекты предпринимательской деятельности независимо от форм собственности, их объединения, бюджетные, общественные и другие учреждения и организации, объединения граждан и другие юридические лица, а также физические лица - субъекты предпринимательской деятельности, использующие наемных работников;
- филиалы, отделения и другие обособленные подразделения налогоплательщиков, не имеющие статуса юридического лица, расположенные на територии иной, чем плательщик сборов, территориальной общины;
- физические лица - субъекты предпринимательской деятельности, не использующие труд наемных работников, а также адвокаты, их помощники, частные нотариусы, другие лица, которые не являются субъектами предпринимательской деятельности и занимаются деятельностью, связанной с получением дохода;
- физические лица, работающие на условиях трудового договора (контракта), и физические лица, выполняющие работы (услуги) согласно гражданско-правовым договорам, в том числе члены творческих союзов, творческие работники, которые не являются членами творческих союзов и т. п.
Поскольку налогообложение заработной платы осуществляется как у работодателей (начисление), так и у работников (удержание), для удобства отразим ставки начисления и удержания сборов на обязательное страхование в таблицах.
Начисление сбора
+----------------------------------------------------------------------------+
¦N ¦Объект ¦Ста- ¦Плательщики сбора, работодатели, выплачивающие ¦
¦п/п¦налогообложения ¦вка ¦з/п, доходы ¦
+---+-----------------+-----+------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Фаактические ¦ 32% ¦- юридические лица, независимо от формы ¦
¦ ¦расходы на оплату¦ ¦собственности (в т. ч. их филиалы, подразделения¦
¦ ¦труда ¦ ¦и т. д.); - физические лица - субъекты ¦
¦ ¦ ¦ ¦предпринимательской деятельности, которые ¦
¦ ¦ ¦ ¦используют труд наемных работников ¦
+---¦ +-----+------------------------------------------------¦
¦ 2 ¦ ¦ 4% ¦- предприятия всеукраинских общественных ¦
¦ ¦ ¦ ¦организаций инвалидов, где количество инвалидов ¦
¦ ¦ ¦ ¦составляет не менее 50% общей численности ¦
¦ ¦ ¦ ¦работающих ¦
+---+-----------------+-----+------------------------------------------------¦
¦ 3 ¦ ¦ 4%,¦- учреждения и организации, где работают ¦
¦ ¦ ¦ 32% ¦инвалиды (по ставке 4% от объекта начисления ¦
¦ ¦ ¦ ¦сбора для работающих инвалидов и 32% для других ¦
¦ ¦ ¦ ¦работников такого предприятия) ¦
+---+-----------------+-----+------------------------------------------------¦
¦ 4 ¦Фактические ¦ 42%,¦- юридические лица, независимо от формы ¦
¦ ¦расходы на ¦ 32% ¦собственности (в т. ч. их филиалы, ¦
¦ ¦оплату труда ¦ ¦подразделения и т. д.), физические лица - ¦
¦ ¦ ¦ ¦субъекты предпринимательской деятельности, ¦
¦ ¦ ¦ ¦которые используют труд наемных рабочих ¦
¦ ¦ ¦ ¦из числа летных экипажей воздушных судов ¦
¦ ¦ ¦ ¦гражданской авиации и бортоператоров, ¦
¦ ¦ ¦ ¦выполняющих специальные работы в полетах ¦
¦ ¦ ¦ ¦(по ставке 42%, для других работников 32%) ¦
+---+-----------------+-----+------------------------------------------------¦
¦ 5 ¦Сумма вознаграж- ¦ 32% ¦- юридические лица, независимо от формы ¦
¦ ¦дения, которая ¦ ¦собственности (в т. ч.их филиалы, ¦
¦ ¦выплачивается ¦ ¦подразделения и т. д.); ¦
¦ ¦физическим лицам ¦ ¦- физические лица - субъекты ¦
¦ ¦по договорам ¦ ¦предпринимательской деятельности ¦
¦ ¦гражданско-пра- ¦ ¦ ¦
¦ ¦вового характера ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+-----+------------------------------------------------¦
¦ 6 ¦Фактические ¦ 100%¦- юридические лица, независимо от формы ¦
¦ ¦расходы на ¦ ¦собственности (в т. ч.их филиалы, ¦
¦ ¦выплату и ¦ ¦подразделения и т. д.); ¦
¦ ¦доставку пенсий ¦ ¦- физические лица - субъекты ¦
¦ ¦ ¦ ¦предпринимательской деятельности, ¦
¦ ¦ ¦ ¦которые используют труд наемных работников ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Удержание сбора
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Обьект налогообложения¦Ставка¦Плательщики сбора,получатели з/п,доходов ¦
¦п/п¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------------------+------+------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Совокупный облагаемый ¦ 1% ¦физические лица, которые работают ¦
¦ ¦доход, не превышающий ¦ ¦на основании трудового договора ¦
¦ ¦150 грн. ¦ ¦(контракта),и физические лица, выполняющие¦
+---+----------------------+------¦работы (услуги) согласно договорам ¦
¦ 2 ¦Совокупный облагаемый ¦ 2% ¦гражданско-правового характера, ¦
¦ ¦доход, превышающий ¦ ¦в т. ч, члены творческих союзов, ¦
¦ ¦150 грн. ¦ ¦творческие работники и т. д. ¦
+---+----------------------+------+------------------------------------------¦
¦ 3 ¦Совокупный облагаемый ¦ 1% ¦- физические лица, которые работают на ¦
¦ ¦доход менее 150 грн. ¦ ¦основании трудового договора(контракта), ¦
+---+----------------------+------¦и физические лица, выполняющие работы ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 2% ¦(услуги) согласно договорам гражданско- ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦правового характера из числа лиц ¦
¦ ¦150 грн. до 250 грн. ¦ ¦летных экипажей воздушных судов ¦
+---+----------------------+------¦гражданской авиации (пилоты, штурманы, ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 3% ¦бортинженеры, бортмеханики, ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦бортрадисты, летчики-наблюдатели) ¦
¦ ¦250 грн. до 350 грн. ¦ ¦и бортоператоры, выполняющие ¦
+---+----------------------+------¦специальные работы в полетах ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 4% ¦ ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦ ¦
¦ ¦350 грн. до 500 грн. ¦ ¦ ¦
+---+----------------------+------¦ ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 5% ¦ ¦
¦ ¦доход, превышающий ¦ ¦ ¦
¦ ¦500 грн. ¦ ¦ ¦
+---+----------------------+------+------------------------------------------¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 1% ¦физические лица, имеющие статус ¦
¦ ¦доход, не превышающий ¦ ¦государственного служащего или ¦
¦ ¦150 грн. ¦ ¦работающие на должностях, работа ¦
+---+----------------------+------¦на которых зачисляется в трудовой ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 2% ¦стаж, дающий право на получение ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦пенсии в соответствии с законами ¦
¦ ¦151 грн. до 250 грн. ¦ ¦Украины "О государственной службе", ¦
+---+----------------------+------¦"О прокуратуре", "О государственной ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 3% ¦поддержке средств массовой информации и ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦социальной защите журналистов", ¦
¦ ¦251 грн. до 350 грн. ¦ ¦"О научной и научно-технической ¦
+---+----------------------+------¦деятельности", "О статусе народного ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 4% ¦депутата Украины", "О Национальном ¦
¦ ¦доход от ¦ ¦банке Украины", Таможенным кодексом ¦
¦ ¦351 грн. до 500 грн. ¦ ¦Украины, Положением о помощнике- ¦
+---+----------------------+------¦консультанте народного депутата ¦
¦ ¦Совокупный облагаемый ¦ 5% ¦Украины, утвержденным Постановлением ¦
¦ ¦доход более ¦ ¦Верховной Рады Украины от 13 октября ¦
¦ ¦501 грн. ¦ ¦1995 года N 379/95 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Необходимо отметить, что в соответствии с Постановлением КМ Украины от 07.03.2001 г. N 225 "О максимальной величине фактических расходов на оплату труда наемных работников, налогооблагаемого дохода (прибыли), совокупного налогооблагаемого дохода (предельной суммы зароботной платы (дохода), с которой взимаются страховые взносы (сборы) в социальные фонды" с изменениями и дополнениями максимальная величина фактических расходов, с которой взимается сбор в Пенсионный фонд сейчас составляет 2200 грн. в месяц, а с 1 июня эта величина будет составлять 2660 грн.
В налоговом учете в соответствии с пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли суммы сбора, начисленного на заработную плату, и выплачиваемые доходы относятся в состав валовых расходов.
В бухгалтерском учете суммы начисленного сбора на заработную плату и выплачиваемые доходы отражаются по дебету счетов 23, 92, 93, 94, 99 в зависимости от характера работ (должности), выполняемых работником, и кредиту счета 651. Суммы сбора на обязательное пенсионное страхование, которые удерживаются с заработной платы (дохода), отражаются по дебету счета 661 и кредиту счета 651.
ПРИМЕР 1. Начисление сбора.
+----------------------------------------------------------------------------+
¦N ¦Ф. И. 0. ¦ Сумма ¦ Сумма ¦Сумма сбора в Пенсионный фонд, грн. ¦
¦п/п¦ ¦начисле-¦заработ-+-------------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ нного ¦ ка, на ¦ работников и лиц, которые ¦работодателя¦
¦ ¦ ¦зара- ¦которую ¦ выполняют работы ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ботка, ¦начисля-¦ (предоставляют услуги) ¦ 32% ¦
¦ ¦ ¦ грн. ¦ ется ¦ согласно гражданско-правовым ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ сбор, ¦ договорам, - 1% - менее 150 ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦ грн., 2% -более 150 грн. ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 1 ¦Иваненко ¦ 150 ¦ 150 ¦ 1,5 ¦ 48 ¦
¦ ¦И. И. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 2 ¦Петренко ¦ 1200 ¦ 1200 ¦ 24 ¦ 384 ¦
¦ ¦П. П. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 3 ¦Сидоренко ¦ 2000 ¦ 2000 ¦ 40 ¦ 640 ¦
¦ ¦С. С. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 4 ¦Степаненко¦ 400 ¦ 400 ¦ 8 ¦ 128 ¦
¦ ¦С. О. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 5 ¦Титаренко ¦ 2800 ¦ 2200 ¦ 44 ¦ 704 ¦
¦ ¦Т. Т. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+----------+--------+--------+------------------------------+------------¦
¦ 6 ¦Всего ¦ 6550 ¦ 5950 ¦ 117,5 ¦ 1904 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
ПРИМЕР 2. Удержание сбора с доходов физического лица.
+----------------------------------------------------------------------------+
¦Месяц ¦Доход¦ Сумма ¦ Сумма сбора для физических лиц - субъектов ¦
¦ ¦ ¦дохода, на ¦ предпринимательской деятельности, которые не ¦
¦ ¦грн. ¦ которую ¦ используют труд наемных работников, и других ¦
¦ ¦ ¦насчитыва- ¦ физических лиц -плательщиков сбора в Пенсионный ¦
¦ ¦ ¦ется сбор, ¦ фонд - 32%, грн. ¦
¦ ¦ ¦ грн. ¦ ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦январь ¦ 500 ¦ 500 ¦ 160 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦февраль¦1000 ¦ 1600 ¦ 320 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦март ¦2500 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦апрель ¦2500 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦май ¦3000 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦июнь ¦2800 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦июль ¦3000 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦август ¦3500 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦сетябрь¦3200 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦октябрь¦3300 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦ноябрь ¦3100 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦декабрь¦2900 ¦ 2200 ¦ 704 ¦
+-------+-----+-----------+--------------------------------------------------¦
¦Всего ¦31900¦ 23500 ¦ 7520 ¦
¦за ¦ ¦ ¦ ¦
¦год ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Приобретение валюты
В соответствии со ст. 1 Закона N 400 пп. 2 Порядка N 1740 сбор на обязательное государственное пенсионное страхование с операций по покупке валют уплачивают юридические и физические лица, покупающие валюту за гривни.
Необходимо отметить, что в соответствии с Законом Украины "О Государственном бюджете Украины на 2003 год" от 26.12.2002 г. N 380-IV сбор на обязательное государственное страхование в 2003 году уплачивается только при приобретении безналичной иностранной валюты.
Объектом обложения является сумма операции по покупке-продаже валют, ставка сбора - 1% от объекта обложения.
Уполномоченные банки и их клиенты одновременно с заявками на покупку иностранной валюты представляют платежные поручения относительно перечисления на счета органов Пенсионного фонда, где они состоят на учете как плательщики этого сбора.
В соответствии с п. 3 Порядка N 1740 в заявках в заявках на покупку-продажу валюты должна быть указана отдельной строкой сумма сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, который необходимо уплатить в размере 1% суммы операции по покупке-продаже валют.
В бухгалтерском учете в соответствии с п. 18 П(С)БУ 16 "Расходы" в состав административных расходов включаются суммы налогов, сборов и других предусмотренных законодательством обязательных платежей (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг). Т. о., сумма сбора на обязательное государственное страхование с операций по приобретению валюты включается в административные расходы. Начисление указанного сбора отражается по дебету счета 92 "Административные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 65 "Расчеты по страхованию" субсчет 651 "По пенсионному обеспечению".
В налоговом учете уплаченные (начисленные) суммы сбора на обязательное государственное пенсионное страхование включаются в состав валовых расходов плательщиков налога на прибыль на основании пп. 5.2.5 статьи 5 Закона о прибыли.
ПРИМЕР 3. Приобретение иностранной валюты.
Исходные данные:
1. Предприятие приобрело иностранную валюту на сумму 1000 долл. США, коммерческий курс - 5,38 грн. за 1 долл. США, курс НБУ - 5,34 грн. за 1 долл. США
2. Комиссионное вознаграждение банку за приобретение валюты -100 грн.
3. 1% сбора в Пенсионный фонд - 53,80 грн.
Отражение в учете
+----------------------------------------------------------------------------+
¦Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сумма, ¦Налоговый учет ¦
¦ ¦учет ¦ грн. ¦ ¦
¦ +---------------¦ +---------------¦
¦ ¦Д-т ¦К-т ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+------------------------------------+------+--------+-------+-----+---------¦
¦Перечислены денежные средства на ¦333 ¦311 ¦5533,8 ¦ ¦ ¦
¦приобретение валюты (с учетом сбора ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦в Пенсионный фонд и "эмиссионного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦вознаграждения банку) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------+--------+-------+-----+---------¦
¦Отражены расходы по уплате сбора в ¦651 ¦333 ¦53,8 ¦ - ¦ 53,8 ¦
¦Пенсионный фонд ¦ 92 ¦651 ¦53,8 ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------+--------+-------+-----+---------¦
¦Отражено комиссионное ¦377 ¦333 ¦ 100 ¦ - ¦ 100 ¦
¦вознаграждение банку ¦ 92 ¦377 ¦ 100 ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------+--------+-------+-----+---------¦
¦Поступила на валютный счет ¦312 ¦333 ¦5340,0 ¦ - ¦ - ¦
¦приобретенная иностранная валюта ¦ ¦ ¦($1000)¦ ¦ ¦
¦(по курсу НБУ) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------+------+--------+-------+-----+---------¦
¦Отражена разница между коммерческим ¦949 ¦333 ¦ 40 ¦ - ¦ - ¦
¦курсом и курсом НБУ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
В соответствии с п. 7 ст. 1, п. 6 ст. 2 Закона N 400 плательщиками сбора на обязательное государственное страхование являются юридические и физические лица при отчуждении легковых автомобилей, кроме легковых автомобилей, которыми обеспечиваются инвалиды, и тех автомобилей, которые переходят наследникам согласно закону.
Обьектом налогообложения является стоимость отчуждаемых легковых автомобилей, на которую насчитывается сбор в размере 3% (п. 8 ст. 4 Закона N 400). Объект налогообложения (стоимость легкового автомобиля) определяется на основании договоров купли-продажи, справок-счетов торговых организаций, договоров мены, справок органов таможенной службы, актов экспертной оценки стоимости автомобиля, других документов, подтверждающих эту стоимость.
Необходимо отметить, что в соответствии с п. 12 Порядка N 1740 плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с операций по отчуждению легковых автомобилей являются предприятия, учреждения и организации всех собственности, а также физические лица, которые приобретают право собственности на легковые автомобили путем:
- приобретения легковых автомобилей, в т. ч. у производителей или торговых организаций (кроме случаев обеспечения автомобилями инвалидов согласно законодательству);
- мены;
- дарения (бесплатной передачи);
- наследования (кроме случаев наследования легкового автомобиля по закону);
- на основании других случаев, предусмотренных законодательством.
Как видим, между Законом и Порядком N 1740 существует противоречие, которое заключается в том, что сбор платится не продавцом, а покупателем.
Поскольку п. 14 Порядка N 1740 предусмотрено, что органы Госавтоинспекции осуществляют регистрацию легковых автомобилей лишь при условии уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, что подтверждается документом об уплате этого сбора, на практике регистрация автомобиля осуществятся при наличии квитанции или платежного поручения (для юридических лиц) об уплате сбора на обязательное государственное пенсионное страхование именно у покупателей автомобиля. Т. о., при взимании сбора при отчуждении легковых автомобилей участники таких операций руководствуются не Законом N 400, а Постановлением N 1740.
Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование с операций по отчуждению легковых автомобилей платится плательщиками через учреждения банков на счета местных органов Пенсионного фонда по месту регистрации легкового автомобиля.
Пенсионный фонд Украины в своем Письме от 17.02.99 г. N 04/877 привел перечень технологических операций, осуществляемых органами ГАИ во время регистрации легкового автотранспорта, с указанием уплаты или неуплаты сбора.
Кроме того, Пенсионный фонд в Письме от 02.07.2002 г. N 04/3713 разъяснил, что сбор уплачивается со стоимости легкового автомобиля без учета НДС.
В бухгалтерском учете в соответствии П(С)БУ 7 "Основные средства", утвержденного Приказом Минфина от 27.04.2000 г. N 92, уплаченный покупателем сбор в Пенсионный фонд включается в первоначальную стоимость объекта основных средств.
ПРИМЕР 4. Приобретение легкового автомобиля.
Исходные данные:
1. Предприятие приобрело у физического лица легковой автомобиль стоимостью 12 000 грн.
2. Сбор в Пенсионный фонд составил 360 грн.
3. Прочие расходы, связанные с приобретением легкового автомобиля, - 500 грн.
Отражение в учете
+-----------------------------------------------------------------------------
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сумма¦Налоговый учет
¦п/п¦ ¦учет ¦ грн.¦
¦ ¦ +--------------¦ +------------------------
¦ ¦ ¦Д-т ¦К-т ¦ ¦ВД¦ВР¦ Балансовая
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ стоимость группы
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦умень-¦увеличение
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦шение ¦
+---+---------------------------+------+-------+-----+--+--+------+-----------
¦1 ¦Получен и оприходован ¦152 ¦371 ¦12000¦- ¦- ¦ - ¦ 12000
¦ ¦автомобиль ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------+------+-------+-----+--+--+------+-----------
¦2 ¦Отражен сбор в Пенсионный ¦152 ¦651 ¦ 360 ¦- ¦- ¦ - ¦ 360
¦ ¦фонд ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------+------+-------+-----+--+--+------+-----------
¦3 ¦Отражены прочие расходы, ¦152 ¦371 ¦ 500 ¦- ¦- ¦ - ¦ 500
¦ ¦связанные с приобретением ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+---------------------------+------+-------+-----+--+--+------+-----------
¦4 ¦Введен автомобиль в ¦10 ¦152 ¦12860¦ ¦- ¦ - ¦ -
¦ ¦эксплуатацию ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------------------------------
Недвижимое имущество
Предприятия, учреждения и организации, независимо от форм собственности, и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество, являются в соответствии со ст. 1 Закона N 400 плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование.
Недвижимым имуществом признается жилой дом или его часть, квартира, садовый дом, дача, гараж, другое постоянно расположенное здание, а также другой объект, подпадающий под определение первой группы основных фондов согласно Закону о прибыли.
Объектом налогообложения является стоимость недвижимого имущества, указанная в договоре купли-продажи. Ставка налогообложения составляет 1% от стоимости имущества.
Нотариальное удостоверение или регистрация на бирже договоров купли-продажи недвижимого имущества осуществляется при наличии документального подтверждения уплаты сбора на обязательное государственное пенсионное страхование с операций купли-продажи недвижимого имущества.
Не являются плательщиками указанного сбора:
- государственные предприятия, учреждения иорганизации, приобретающие недвижимое имущество за счет бюджетных средств;
- учреждения и организаций иностранных государств, которые пользуются иммунитетом и привилегиями согласно законам и международным договорам Украины, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины;
- граждане, которые приобретают жилье и находятся в очереди на получение жилья или приобретают жилье впервые.
Кроме того, в соответствии с п. 15-2 Порядка N 1740 сбор с операций приобретения недвижимого имущества не платится, если:
а) покупателем недвижимого имущества является сельскохозяйственный товаропроизводитель, который платит фиксированный сельскохозяйственный налог и в соответствии с Общим классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ) имеет код:
сельскохозяйственное предприятие, включая крестьянское (фермерское) хозяйство, - 21000 - 21260; 22300;
рыбное хозяйство, рыболовецкий колхоз - 21271 -21273;
сахарный завод (комбинат) - 18111;
б) право собственности на жилье, полученное физическим лицом в результате его приватизации.
В бухгалтерском учете в соответствии П(С)БУ 7 "Основные средства", утвержденного Приказом Минфина от 27.04.2000 г. N 92, уплаченный покупателем сбор в Пенсионный фонд включается в первоначальную стоимость объекта основных средств.
В налоговом учете в соответствии со ст. 8 Закона о прибыли расходы на приобретение с учетом сбора на обязательное государственное пенсионное страхование подлежит амортизация. В случае приобретения недвижимости для непроизводственного использования указанные расходы не подлежат амортизации в налоговом учете в соответствии с пп. 8.1.4 п, 8.1 ст. 8 Закона о прибыли. Отражение в учете см. на примере 4.
Табачные изделия
Плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование согласно п. 8 ст. 1 Закона N 400 являются также субъекты предпринимательской деятельности (в т. ч. нерезиденты) - производители и импортеры табачных изделий.
Объектом налогообложения является количество произведенных ими табачных изделий (кроме тех, которые экспортируются), подлежащих продаже, обмену на другие товары (продукцию, работы, услуги), бесплатной передаче или передаче с частичной их оплатой, в т. ч. своим работникам, и количество табачных изделий, которые ввозятся (импортируются) на таможенную территорию Украины.
Ставка сбора на обязательное государственное страхование составляет: 1,5 грн. за 1000 шт. сигарет без фильтра; 2,5 грн. за 1000 шт. сигарет с фильтром;
Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование из произведенных в Украине табачных изделий включается в цену этих изделий и платится их производителями.
Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование из импортированныхтабачиых изделий платится их импортерами во время таможенного оформления этих изделий, которые ввозятся на территорию Украины.
Документом, подтверждающим уплату сбора с произведенных в Украине или импортированных в Украину табачных изделий, является платежное поручение о перечислении сумм сбора на счет соответствующего органа Пенсионного фонда с отметкой обслуживающего банка о проведении соответствующей банковской операции.
Поскольку суммы сбора в Пенсионный фонд включаются в цену реализуемых изделий, в налоговом учете в состав валового дохода будет отнесена вся сумма выручки от реализации продукции, включая и сумму сбора. В состав валовых расходов суммы сбора будут отнесены в момент их начисления на количество произведенных табачных изделий.
В отношении НДС необходимо отметить, что в соответствии с п. 4.1 ст. 4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон о НДС) база налогообложения определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободной или регулируемой цене (тарифам) с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей). Т. о., производитель и импортер (пп. 4.3 ст. 4 Закона о НДС) табачных изделий должен начислить НДС на стоимость изготовленной (импортированной) продукции, которая включает в себя сумму сбора на пенсионное страхование.
В бухгалтерском учете сумма начисленного сбора для предприятия производителя на основании П(С)БУ 16 "Расходы", относится в состав административных расходов. У предприятия-импортера сумма сбора в Пенсионный фонд будет включаться в первоначальную стоимость табачных изделий согласно п. 9 П(С)БУ 9 "Запасы", утвержденного Приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99г. N 246.
ПРИМЕР 5. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование,
уплачиваемый производителями табачных изделий.
Исходные данные:
1. Табачной фабрикой изготовлено 500 000 шт. сигарет с фильтром, себестоимость - 250 000 грн.
2. Акцизный сбор составляет 10 грн. за 1000 шт., общая сумма: 500 000 х 10 : 1000 = 5 000 грн.
3. Сбор в Пенсионный фонд 2,5 грн. за 1000 шт., общая сумма: 500 000 х 2,5 : 1000 = 1250 грн.
4. Отпускная цена табачных изделий (без учета сумм акцизного сбора и сбора в Пенсионный фонд) - 500 000 грн.
5. При реализации всей партии насчитан НДС (на стоимость с учетом акцизного сбора и сбора в Пенсионный фонд): (500 000 + 5 000 + 1250) х 20 : 100 = 101 250 грн.
6. Продажная стоимость всей партии табачных изделий: 607 500 грн., в т. ч. НДС - 101 250 грн., в т. ч.акцизный сбор - 5 000 грн., в т. ч. сбор в Пенсионный фонд - 1250 грн.
Отражение в учете
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый учет¦
¦п/п¦ ¦учет ¦ грн. ¦ ¦
¦ ¦ +-------------¦ +--------------¦
¦ ¦ ¦Д-т ¦К-т ¦ ¦ вд ¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+------+-------¦
¦1 ¦Оприходованы на склад изготовленные ¦26 ¦23 ¦250000¦ - ¦ - ¦
¦ ¦табачные изделия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+------+-------¦
¦2 ¦Начислен сбор на обязательное ¦92 ¦651 ¦1250 ¦ - ¦ 1250 ¦
¦ ¦государственное пенсионное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦страхование ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+------+-------¦
¦3 ¦Отгружены табачные изделия ¦361 ¦701 ¦607500¦506250¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+------+-------¦
¦4 ¦Начислен акцизный сбор ¦701 ¦642 ¦5 000 ¦ - ¦ 5000 ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+------+-------¦
¦5 ¦Начислен НДС ¦701 ¦641 ¦101250¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
ПРИМЕР 6. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование
с импортируемых табачных изделий.
Исходные данные:
1. Предприятие импортирует партию сигарет с фильтром в количестве 500 000 шт.
2. Таможенная стоимость - 500 000 грн.
3. Сумма таможенных сборов - 10 100 грн.
4. Сумма акцизного сбора - 5 000 грн.
5. Сумма сбора в Пенсионный фонд, уплаченная при таможенном оформлении продукции:
500000 х 2,5 : 1000 = 1250 грн.
6. Сумма НДС - 103 250 грн.
Отражение в учете
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый учет¦
¦п/п¦ ¦ учет ¦ грн. ¦ ¦
¦ ¦ +-------------¦ +--------------¦
¦ ¦ ¦ Д-т ¦ К-т ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦1 ¦Приобретены марки акцизного сбора ¦ 642 ¦ 311 ¦5000 ¦ - ¦ 5000 ¦
¦ ¦на импортные табачные изделия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦2 ¦Отражена сумма таможенных сборов ¦ 377 ¦ 311 ¦10100 ¦ - ¦ 10100 ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦3 ¦Уплачен сбор в Пенсионный фонд ¦ 651 ¦ 311 ¦1250 ¦ - ¦ 1250 ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦4 ¦Уплачен НДС ¦ 641 ¦ 311 ¦103250¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦5 ¦Оприходованы табачные изделия ¦ 281 ¦ 632 ¦500000¦ - ¦500 000 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦6 ¦Включены в первоначальную стоимость ¦ 281 ¦ 377 ¦10100 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦товаров суммы: - таможенных сборов; ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ +------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦ ¦- акцизного сбора; ¦ 281 ¦ 642 ¦5000 ¦ - ¦ - ¦
¦ +------------------------------------+------+------+------+-----+--------¦
¦ ¦- сбора в Пенсионный фонд ¦ 281 ¦ 651 ¦1250 ¦ - ¦ - ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Торговля ювелирными изделиями
Субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют торговлю ювелирными изделиями из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней, также являются плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование в соответствии с п. 6 ст. 1 Закона N 400.
Объектом налогообложения является стоимость реализованных ювелирных изделий из золота (кроме обручальных колец), платины и драгоценных камней. Ставка налогообложения - 5% от объекта налогообложения.
В соответствии с п. 8 Порядка N 1740 сбор уплачивается в следующем порядке:
- если в течение рабочего дня сумма сбора, которая учитывается, равняется или превышает 50 гривен, - в течение следующего рабочего дня;
- если в течение рабочего дня сумма сбора, которая учитывается, менее 50 гривен, - не позднее того рабочего дня, когда сумма сбора достигнет 50 гривен.
Документом, подтверждающим продажу ювелирного изделия из золота, платины и драгоценных камней, является кассовый чек, выдаваемый покупателю, в котором сумма сбора включается в общий налог, который платится во время приобретения товара. Плательщики этого сбора ведут бухгалтерский учет суммы сбора путем отделения от суммы общего налога, которая отвечает сбору на обязательное государственное пенсионное страхование.
Сбор включается в цену соответствующих товаров и платится их продавцами из выручки от реализации.
Поскольку суммы сбора в Пенсионный фонд включаются в цену реализуемых изделий, в налоговом учете в состав валового дохода будет отнесена вся сумма выручки от реализации продукции, включая и сумму сбора, в состав валовых расходов суммы начисленного сбора. При этом в соответствии с п. 4.1 ст. 4 Закона о НДС налог на добавленную стоимость начисляется на стоимость изделий, которая включает в себя сумму сбора на пенсионное страхование.
В бухгалтерском учете сумма начисленного сбора на основании П(С)БУ 16 "Расходы" относится в состав административных расходов.
ПРИМЕР 7. Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование,
уплачиваемый при торговле ювелирными изделиями.
Исходные данные:
1. Предприятием реализовано ювелирных изделий на сумму 2 000 грн.
2. Сбор в Пенсионный фонд (5%) составляет 100 грн.
3. НДС (на стоимость с учетом сбора в Пенсионный фонд) - 420 грн.
4. Продажная стоимость - 2520 грн., в т. ч. НДС - 420 грн., в т. ч. сбор в Пенсионный фонд - 100 грн.
Отражение в учете
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский¦Сумма,¦Налоговый ¦
¦п/п¦ ¦учет ¦грн. ¦учет ¦
¦ ¦ +-------------¦ +-------------¦
¦ ¦ ¦Д-т ¦К-т ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+-----+-------¦
¦1 ¦Отражена реализации ювелирных изделий¦301 ¦701 ¦2520 ¦2100 ¦ - ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+-----+-------¦
¦2 ¦Начислен сбор на обязательное ¦92 ¦651 ¦100 ¦ - ¦ 100 ¦
¦ ¦государственное пенсионное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦страхование ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+------+------+-----+-------¦
¦3 ¦Начислен НДС ¦701 ¦641 ¦420 ¦ - ¦ - ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
В соответствии со ст. 1 Закона N 400:
услуги сотовой мобильной связи - услуги по передаче сетью связи общего пользования голоса, сигналов, звуков, изображений, печатных или письменных материалов или символов, предназначенных для конкретного абонента, в случае когда для их приема или передачи используется оборудование радиосвязи;
радиосвязь - электросвязь, осуществляемая путем распространения электромагнитных волн в свободном пространстве без искусственной направляющей среды;
роуминг- услуга сотовой мобильной связи, которая обеспечивает возможность абонентам осуществлять двустороннюю связь без подачи любого предварительного заявления или с таковой во время перемещения из зоны действия одного оператора к другому как в пределах Украины, так и за ее пределами.
Плательщиками сбора на обязательное государственное пенсионное страхование являются:
- предприятия, учреждения и организации, физические лица, которые пользуются услугами сотовой мобильной связи;
- операторы сотовой мобильной связи, которые предоставляют свои услуги бесплатно.
При этом сбор на обязательное государственное пенсионное страхование не платится, если услугами сотовой связи пользуются речные, морские, воздушные, космические транспортные средства, средства наземного технологического транспорта (в том числе такси), имеющие стационарно встроенное оборудование радиосвязи, радионавигации и радиоастрономии, которое не может быть отделено от таких средств без потери его технологических или эксплуатационных качеств или характеристик.
Объектом налогообложения является стоимость любых услуг сотовой мобильной связи, уплаченная потребителями этих услуг предоставляющему их оператору, включая стоимость входящих и исходящих телефонных звонков, абонентскую плату, плату (надбавку) за роуминг, сумму страхового задатка, аванса, стоимость других специальных услуг, указанных в счете на оплату услуг сотовой мобильной связи. В случае продажи магнитных карт, микросхем или чипов объектом налогообложения является стоимость их продажи. При предоставлении услуг сотовой связи бесплатно объектом налогообложения является стоимость таких услуг, определенная по обычным расценкам (тарифам) такого оператора. В случае если лицо предоставляет средства, сооружения или сеть связи в аренду (лизинг) или передает эти объекты в другие виды пользования другому лицу, которое выполняет функции оператора относительно третьих лиц, объектом налогообложения являются только услуги, которые предоставляются таким вторым лицом таким третьим лицам.
Не может быть объектом налогообложения:
- трансляция программ радио- и телевизионными станциями;
- передача или прием информации посредством радиосвязи сетями ведомственной или технологической связи, не имеющим автоматической коммутации с сетью связи общего пользования;
- пользование радиотелефонами и радиоудлинителями, подключенными к номерам квартирных телефонов;
- суммы, которые платятся одним оператором как компенсация стоимости услуг роуминга (или покрытие отрицательного сальдо взаиморасчетов по роумингу) другому оператору.
Ставки сбора - 6% от объекта налогообложения.
Документом подтверждающим уплату сбора по услугам сотовой мобильной связи, является платежное поручение оператора о перечислении сумм сбора на счет соответствующего органа Пенсионного фонда с отметкой обслуживающего банка о проведении соответствующей банковской операции.
В налоговом учете сумма сбора включается в состав валовых расходов на основании пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о прибыли, в бухгалтерском учете суммы сбора являются расходами в соответствии с П(С)БУ16.
ПРИМЕР 8. Услуги сотовой связи и сбор в Пенсионный фонд.
Исходные данные:
1. Стоимость услуг сотовой мобильной связи составляет 1000 грн.
2. Сбор в Пенсионный фонд - 60 грн.(1000 грн. х 6%).
3. Сумма НДС -212 грн.
4. Общая сумма к оплате - 1272 грн., в т. ч. НДС - 212 грн., сбор в Пенсионный фонд - 60 грн.
Отражение в учете
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Содержание операции ¦Бухгалтерский ¦Сум- ¦Налоговый ¦
¦п/п¦ ¦ учет ¦ма, ¦учет ¦
¦ ¦ +--------------¦грн. +-------------¦
¦ ¦ ¦Д-т ¦ К-т ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦1 ¦Произведена предоплата за услуги ¦371 ¦ 311 ¦1000 ¦ - ¦ 1000 ¦
¦ ¦сотовой мобильной связи ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦2 ¦Отражен НДС ¦641 ¦311 644¦ 212 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦371 ¦ ¦ 212 ¦ ¦ ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦3 ¦Отражен сбор в Пенсионный фонд ¦371 ¦ 311 ¦ 60 ¦ - ¦ 60 ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦4 ¦Списаны фактически полученные услуги ¦92 ¦ 631 ¦1060 ¦ - ¦ - ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦5 ¦Начислен НДС ¦644 ¦ 631 ¦ 212 ¦ - ¦ - ¦
+---+-------------------------------------+------+-------+-----+-----+-------¦
¦4 ¦Отражено погашение задолженности ¦631 ¦ 371 ¦1275 ¦ - ¦ - ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
"Бухгалтерия, налоги, бизнес"
N 19 (386), 16 мая - 22 мая 2003 г.
Подписной индекс 33822