Про строки подання звітності
з ПДВ платниками податків - виконавцями
довгострокових договорів (контрактів)
Від платників податків - виконавців довгострокових договорів (контрактів), які обрали особливий порядок оподаткування податком на прибуток, інколи надходять питання відносно того, чи мають право такі платники податку застосовувати лише квартальні строки подання звітності з ПДВ.
При цьому такі платники податків як аргумент наводили ту обставину, що наказом ДПАУ "Щодо затвердження форм податкового звіту про результати виконання підприємством довгострокових договорів (контрактів) та Порядку їх ведення і складання" від 31.07.97 року N 275 було передбачено, що "Звіт про результати діяльності виконавця довгострокових договорів (контрактів)" (ф. N 1-ддз) до державної податкової адміністрації за місцезнаходженням платника податку - виконавця довгострокових договорів (контрактів) подавався разом з декларацією про прибуток підприємства - квартальний та річний.
Звертаємо увагу на те, що зазначений наказ було скасовано наказом ДПАУ від 02.06.2003 р. N 265 "Про визнання такими, що втратили чинність, наказів Державної податкової адміністрації України від 28.07.97 N 256 та від 31.07.97 N 275".
Але про все по порядку. Пунктом 7.10 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено, що платник податку може обрати особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом).
Під терміном "довгостроковий договір (контракт)" розуміється будь-який договір на виготовлення, будівництво, установку або монтаж матеріальних цінностей, що входитимуть до складу основних фондів замовника або складових частин таких основних фондів, а також на створення нематеріальних активів, пов'язаних з таким виготовленням, будівництвом, установкою або монтажем (послуг типу "інженіринг", науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт та розробок), за умови, якщо такий контракт не планується завершити раніше, ніж через 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).
Виконавець самостійно визначає доходи і витрати, нараховані (понесені) протягом звітного періоду у зв'язку із виконанням довгострокового договору (контракту), використовуючи оціночний коефіцієнт виконання такого довгострокового контракту.
Оціночний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту) визначається як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду до суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового контракту.
Підпунктом 7.10.5 п. 7.10 ст. 7 Закону про прибуток визначено, що дохід виконавці в у звітному періоді визначається як добуток загально-договірної ціни довгострокового договору (контракту) на оціночний коефіцієнт виконання довгострокового контракту.
А підпунктом 7.10.6 п. 7.10 ст. 7 Закону про прибуток встановлено, що витрати виконавця у звітному періоді визначаються на рівні фактично оплачених (нарахованих) витрат, пов'язаних з виконанням довгострокового договору (контракту) у такому звітному періоді.
Витрати і доходи, понесені (нараховані) виконавцем довгострокового договору (контракту) протягом звітного періоду, включаються до складу валових витрат або валових доходів такого виконавця за наслідками такого періоду (в сумах, визначених підпунктами 7.10.5 та.7.10.6 даного Закону).
Для цілей оподаткування суми авансів або передоплат, наданих виконавцю довгострокового договору (контракту), відносяться до складу валового доходу такого виконавця виключно у межах сум, визначених згідно із підпунктом 7.10.5 Закону про прибуток.
Після завершення довгострокового договору (контракту) виконавець здійснює перерахунок сум податкових зобов'язань, попередньо визначених ним за наслідками кожного податкового періоду протягом строку виконання такого довгострокового договору (контракту), визначаючи фактичний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контакту) як співвідношення витрат відповідних попередніх звітних періодів до фактичних загальних витрат, понесених (нарахованих) виконавцем при виконанні довгострокового договору (контракту), та дохід таких періодів як добуток кінцевої договірної ціни об'єкта довгострокового договору (контракту) на фактичний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту).
У разі, коли за наслідками перерахунку виявляється, що платник податку завищив або занизив суму податкових зобов'язань, розраховану за наслідками будь-якого попереднього податкового періоду протягом виконання довгострокового договору (контракту), зазначене завищення або заниження враховується відповідно у зменшенні або збільшенні валового доходу такого платника податку в податковому періоді завершення довгострокового договору (контракту) із застосуванням до суми визначеної різниці процента, що дорівнює 120% ставки НБУ, що діяла на момент здійснення такого перерахунку, за строк дії такої переплати чи недоплати.
При цьому нагадаємо, що згідно з підпунктом 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. N 2181-111 під терміном "базовий податковий період" (тобто, звітний) розуміється перший податковий період звітного року, визначений відповідним законом з питань оподаткування, зокрема, календарний квартал для цілей оподаткування прибутку підприємств.
Що стосується податку на додану вартість, то підпунктом 7.3.7 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. N 168/97-ВР передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань виконавця з контрактів, визначених довгостроковими відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", є дата збільшення валового доходу виконавця довгострокового контракту.
А от для податкового кредиту виконавця з контрактів, визначених довгостроковими відповідно до Закону про прибуток, особливостей не передбачено (особливі ситуації, коли застосовується "касовий" метод, ми не розглядаємо), і тому згідно з підпунктом 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону про ПДВ датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:
або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;
або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Згідно з Законом про прибуток дата збільшення валового доходу у виконавця довгострокового контракту виникає в кварталі один раз за результатами саме цього кварталу, тобто на 31 (30) число останнього місяця кварталу.
Тому за Законом про ПДВ у виконавця з контрактів, визначених довгостроковими, податкове зобов'язання виникає також один раз в три місяці, тобто на 31 (30) число останнього місяця кварталу.
В той же час пунктом 7.9 ст. 7 Закону про ПДВ передбачено, що для платників податку, в яких обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за попередній календарний рік перевищує 7200 НМДГ, податковий (звітний) період дорівнює календарному місяцю.
А от платники податку, що мають обсяг операцій з продажу менший, ніж 7200 НМДГ, можуть застосовувати за своїм вибором податковий період, що дорівнює календарному місяцю або кварталу. Заяву про своє рішення з цього питання платник податку подає органу державної податкової служби за один місяць до початку календарного року. При цьому протягом календарного року дозволяється заміна квартального податкового періоду на місячний з початку будь-якого кварталу поточного року. Заява про таку заміну надається платником податку до органу державної податкової служби за один місяць до початку кварталу. Зворотні зміни в одному календарному році не дозволяються.
Що ж слід робити платникові податку у разі, якщо обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за попередній календарний ріку нього перевищив 7200 НМДГ і податковий (звітний) період для нього дорівнює календарному місяцю?
По-перше, він повинен подавати декларацію з ПДВ до податкових органів щомісячно.
По-друге, він повинен розраховувати щомісячно суму податкового кредиту "за першою з подій" (частина 2 декларації з ПДВ), а от суму податкового зобов'язання з ПДВ за такими контрактами (частина 1 декларації з ПДВ) він може розраховувати лише на останній день останнього місяця кварталу.
Таким чином, цілком звичайною для такого платника податку буде ситуація, коли, наприклад, за деклараціями з ПДВ за січень та лютий у нього буде виходити відшкодування ПДВ з бюджету, а за березень - сплата ПДВ у бюджет, за деклараціями з ПДВ за квітень та травень - відшкодування ПДВ з бюджету, а за червень - сплата ПДВ у бюджет і т. д.
Дехто з бухгалтерів під час звернень намагався спиратись на положення Закону про ПДВ, якими передбачено, що окремі поняття для оподаткування ПДВ застосовуються у розумінні, наданому Законом про прибуток, і тому сподівався, що і у разі перевищення обсягом оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за попередній календарний рік 7200 НМДГ він має право застосовувати, як і по податку на прибуток, квартальні строки подання звітності.
Але це не так, оскільки пунктом 1.11 ст. 1 Закону про ПДВ передбачено що лише корпоративні права, пов'язана особа, резидент, нерезидент, гудвіл, кошти, цінні папери, деривативи, товари, дивіденди, проценти, роялті, кредит, депозити, лізинг (оренда), бартер, безоплатно отримані товари (роботи, послуги), валові витрати виробництва (обігу), основні фонди та нематеріальні активи, що підлягають амортизації, розуміються у значенні, визначеному Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Крім того, згідно з пунктом 1.12 ст. 1 Закону по ПДВ ще й термін "звичайні ціни" розуміється та застосовується за правилами, визначеними пунктом 1.20 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".
Як бачите, про строки подання звітності мови тут немає.
"Вестник бухгалтера и аудитора Украины",
N 14, июль 2003 г.