Если задолженность за товары оформлена векселем,
при ее списании показанные ранее ВЗ и НК не сторнируются
ВОПРОС: Предприятие имеет кредиторскую задолженность за полученные товары, которая была оформлена простым векселем, переданным поставщику. Сейчас по этой задолженности истекает срок исковой давности. В местной ГНИ нам говорят, что помимо включения в ВД суммы этой КЗ (с учетом НДС) нам необходимо еще и отсторнировать эту сумму (без НДС) из ВЗ, а НДС с нее - из налогового кредита. Насколько законны такие утверждения налоговиков?
ОТВЕТ: Сразу отметим, что, по нашему мнению, законность таких утверждений весьма и весьма сомнительна.
Но прежде чем обосновать нашу точку зрения относительно (неправомерности таких "сторнировочных" требований, совершим небольшой экскурс в историю, чтобы напомнить, откуда растут ноги.
Из письма ГНАУ от 26.12.2001г. N 8303/6/15-1116, посвященного, в частности, вопросам отражения в налоговом учете списания кредиторских задолженностей (далее - КЗ), по которым срок исковой давности (далее - СИД) истек, вообще не следовало, что при списании в налоговом учете КЗ за товары (работы, услуги) с истекшим СИД стоимость этих товаров (работ, услуг) должна к тому же исключаться из валовых затрат.
Однако затем особо продвинутые налоговики спохватились и, решив, что они в данном вопросе недофискалили, в "Вестнике налоговой службы Украины" N 43/2002 выдали консультацию с требованием при списании истекших "товарных" КЗ еще и сторнировки отраженных ранее - при оприходовании ВЗ. Мол, поскольку стоимость товаров не оплачена, их следует считать бесплатно предоставленными. (Мы, подобную аргументацию критиковали: в определение бесплатно предоставленных товаров - см. п. 1.23 Закона О Прибыли - такие товары никак не вписываются.)
Сторнировать предлагалось путем отражения такой суммы по стр. 23 старой "прибыльной" декларации со знаком "-" (теперь подобное отражение налоговики, наверное, предложили бы произвести по стр. 05.1 новой формы декларации с тем же знаком "-" или по стр. 02.1 со знаком "+").
Автоматически из такой консультации следует и сторнировка НК по НДС, отраженного при оприходовании (получении) таких товаров (работ, услуг), даже в том случае, когда от продавца не получен расчет корректировки к налоговой накладной. В "Вестнике налоговой службы Украины" N 43/2002 это не прозвучало лишь потому, что консультировал "спец" из ГНАУ по прямым налогам.
Кстати, автор вышеупомянутой фискальной консультации из ГНАУ уже уволился. В письмах нормативах же такой "сторнировочный" вывод закреплен, слава Богу, не был. Но рассчитывать на то, что ГНАУ выдаст по этому поводу либеральное письмо или консультацию, стоит вряд ли.
Поэтому, когда местная ГНИ по этой проблеме настроена фискально, борцам за справедливость здесь одна дорога - в суд. Но предсказать результат мы не беремся...
Теперь перейдем непосредственно к ответу на вопрос и поясним свое несогласие с очередным фискальничаньем вашей ГНИ. В данном конкретном случае о подобной сторнировке старых ВЗ и НК речь не должна идти вообще, ведь задолженность за товары (работы, услуги) была оформлена векселем. Таким образом, в налоговом учете по истечении СИД списывается уже задолженность именно по ценной бумаге - векселю, а не по договору - за товары (работы, услуги).
Поскольку при выдаче (эмиссии) собственного векселя задолженность за товары (работы, услуги) можно считать погашенной (в том числе и для целей налогового учета), значит, и ВЗ, и НК по товарам являются "оплаченными" и сторнировке не подлежат.
Подтверждением этому может служить, например, предпоследнее предложение части 3 ст. 4 Закона "Об обращении векселей в Украине" от 05.04.2001г. N 2374-III (далее - Закон N 2374):
"В случае выдачи (передачи) векселя в соответствии с договором прекращаются денежные обязательства относительно платежа по данному договору и возникают денежные обязательства относительно платежа по векселю".
Эту же норму неоднократно цитирует и ГНАУ в своих письмах - возьмем, к примеру, ее недавнее письмо от 08.07.2003г. N 6023/6/15-1116. Та же ст. 4 Закона N 2374 и последний абзац упомянутого письма подтверждают вывод о том, что товары (работы, услуги) выданным векселем оплачены (!). А иначе как можно понять последнее предложение указанного письма:
"При этом эмиссия простого векселя не отражается в налоговом учете эмитента, поскольку данная операция является второй после потребления услуг"?
Не грех здесь еще раз вспомнить и письмо ГНАУ от 25.05.2001 г. N 6847/7/15-1117, посвященное вопросам налогообложения операций с простыми векселями. В этом письме ГНАУ прямо пишет, что при оформлении задолженности за товары векселем дисконты и скидки с номинала векселя уже никак не повлияют на размер "товарных" ВЗ и НК у покупателя и ВД и НО у продавца, то есть налогообложение после выписки векселя происходит уже исключительно в вексельном, а не товарном ракурсе.
Ну а поскольку при эмиссии векселя векселедатель не отражает никаких ВЗ (и тем более НК) по сумме эмитированного векселя, то и при списании такой "вексельной" (уже не "товарной"!) КЗ с истекшим СИД в валовые доходы никаких сопутствующих ВЗ-НК-сторнировок, в принципе, быть не может. Поскольку никаких черных кошек в этой темной вексельной комнате не было и в помине.
Здесь, правда, возникает еще пара проблемных моментов, но уже для продавца.
Первый: если исходить из того, что при эмиссии векселя задолженность за товары (работы, услуги) погашается, то продавец уже не сможет в будущем при списании возникшей по этой поставке "товарной" дебиторской задолженности с истекшим СИД произвести корректировку (сторнировку) НО по НДС согласно п. 4.5 Закона об НДС! (Собственно, это косвенно вытекает и из содержания письма ГНАУ от 25.05.2001г.)
Второй: напомним, что выдача векселя полезна для непопадання покупателя (дебитора) под п/п. 12.1.5 Закона О Прибыли, однако продавец (кредитор) при этом лишится права на применение п/п. 12.1.1.
Но, несмотря на эти "мелкие печали", как видим, просто оформив "товарную" задолженность векселем, дебитор может в будущем избавить себя от дополнительных хлопот в доказывании иесторнировки ВЗ и НК (естественно, когда такая задолженность у него "довисится" до истечения СИД). Да и налоговая экономия в итоге выйдет неплохая (как-никак от 30 до 42% от суммы списываемой задолженности). Поэтому неплатежеспособным (по всякоразным причинам) лицам рекомендуем "товарные" КЗ рано или поздно (а лучше вовремя) оформлять векселями. При этом не стоит забывать, что в первом предложении части третьей ст. 4 вексельного Закона в действующей редакции имеется следующее требование:
"Условие относительно проведения расчетов с применением векселей обязательно отражается в соответствующем договоре, который заключается в письменной форме".
Так что постарайтесь эту норму соблюсти и если, например, вам выписывался только счет (то есть договор фактически был заключен в устной форме), то прежде чем выдать вексель, будьте любезны нарисовать договор и условие вексельного расчета в нем или просто произведите насчет вексельной формы расчета обмен письмами.
Да, и не забудьте, что после выдачи векселя СИД уже "пляшет" от даты платежа, указанной вами в векселе (см. ст. 70 Унифицированного закона о переводных векселях и простых векселях).
Бухгалтер, N 37, октябрь (I), 2003 г.,
Подписний индекс 74201