Особенности бухгалтерского учета
на предприятиях общественного питания
Специфика общественного питания
Общественное питание - достаточно специфическая отрасль, которая объединяет в себе и производство, и торговлю. Кроме того, к специфике отрасли также можно отнести большую и постоянно изменяющуюся номенклатуру выпускаемой и реализуемой продукции. Эти особенности вызывают целый перечень проблем при организации учета, основными из которых являются:
- трудности определения цены продукции общественного питания;
- сложности в организации учета движения сырья от закупки и до переработки или реализации.
Рассмотрим эти проблемы подробнее.
Учет движения сырья и товаров в кладовой
Предприятия общественного питания, приобретая продукты и товары, зачастую учитывают их в кладовой либо по ценам приобретения, либо по ценам реализации.
При учете продуктов по закупочным ценам учетная цена оприходованных продуктов и товаров формируется в соответствии с требованиями п.9 П(С)БУ 9 "Запасы". В этом случае стоимость продуктов и товаров при оприходований включает в себя:
- суммы, уплаченные поставщику согласно договору купли-продажи, закупочному акту (при приобретении продуктов у населения) или другому документу (за вычетом непрямых налогов);
- суммы ввозной таможенной пошлины;
- суммы косвенных налогов в связи с приобретением запасов, не возмещаемых предприятию;
- транспортно-заготовительные расходы;
- другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.
Если продукты в кладовой учитываются по ценам реализации, то их учетная стоимость включает в себя: стоимость приобретения, сумму наценки и сумму НДС.
Предприятия питания самостоятельно принимают решение об уровне торговой наценки на приобретаемые сырье и,товары, так как, в соответствии с Постановлением КМУ от 25.12.1996 N 1548 "Об установлений полномочий органов исполнительной власти и исполнительных органов городских советов по регулированию цен (тарифов)" (с изменениями и дополнениями), вопросы ценообразования и калькулирования на предприятиях питания выведены из под контроля этих органов.
Приведем пример расчета учетной (продажной) цены на свинину (5 кг по 15 грн./кг) и лук зеленый (5 пучков по 0,5 грн./шт.), закупленные на рынке у физического лица, имеющего справку сельсовета о происхождении сельхозпродукции. Оприходование в кладовую осуществляется на основании заполненного закупочного акта.
Приказом об учетной политике установлены следующие размеры торговой надбавки:
- на свинину - 75%
- на зелень - 50%.
Найдем сумму торговой надбавки на свинину:15,00 х 75 : 100 = 11,25(грн.)
Исчислим учетную (продажную) цену на свинину без НДС: 15,00 + 11,25 = = 26,25 (грн.)
Определим сумму НДС на свинину: 26,25х20: 100 = 5,25 (грн.)
Исчислим учетную (продажную) цену предприятия на свинину с НДС:
26,25+ 5,25 = 31,50 (грн.).
Для того чтобы исчислить цену продуктов, закупаемых в пучках (в нашем примере - лук), поштучно (например, перец сладкий), необходимо при оприходовании такого сырья взвесить его и определить цену за килограмм. При взвешивании определено: 5 пучков лука = 0,44 кг.
Рассчитаем закупочную цену 1 кг лука: 2,50: 0,44 = 5,68 (грн.).
Определим сумму торговой надбавки: 5,68х50: 100 = 2,84 (грн.).
Рассчитаем учетную цену без НДС й с НДС: 5,68 + 2,84 = 8,52 (грн.); 8,52 х 1,2 = 10,22 (грн.).
Инструкцией N 291 предусмотрено, что для бухгалтерского учета движения продуктов и товаров на предприятиях общепита могут использоваться сч.20 "Производственные запасы" и сч.28 "Товары". Наличие двух счетов связано, в первую очередь, с п.6. П(С)БУ 9, определяющим товары как материальные ценности, приобретаемые и содержащиеся предприятием в целях дальнейшей продажи.
Если предприятия общепита ведут учет в ценах реализации, то при оприходовании продуктов или товаров они должны вести учет сумм торговых наценок, для чего и предназначен субсч.285 "Торговая наценка" сч.28 "Товары".
В случае приобретения продуктов и товаров у населения представителям предприятий общественного питания (подотчетным лицам) необходимо заполнить закупочный акт, форма которого определена в дополненин 5 к приказу N 157.
Одна из сложностей закупочного акта, как нам кажется, состоит в том, что продажа на рынке физическими лицами зачастую носит анонимный характер, то есть ни один продавец не предоставит представителю предприятия общепита требуемые для заполнения акта сведения о месте проживания и своем идентификационном номере, так как если у продавца - физического лица отсутствует справка происхождения продукции, то предприятие-покупатель обязано удержать подоходный налог по ставке 20%.
Какому продавцу понравится, если при цене продукции в 100 грн. он фактически должен получить на руки только 83,33 грн.? Поэтому предприятия в данном случае идут на типичное нарушение: на самом деле физлицо получает на руки все 100 грн. согласно договору, а предприятие за свой счет начисляет и перечисляет причитающийся подоходный налог, который в дальнейшем покрывается путем оприходования продуктов по увеличенной на 20% цене, которую отражают в закупочном акте.
Зачастую в практической деятельности можно наблюдать ситуацию, когда фактически приобретенное на рынке сырье отражается в учете как приобретенное непосредственно в месте выращивания, то есть дома у физических лиц. Это связано с тем, что согласно письму ГНАУ от 04.12.1995 N 10-214/10-57733, в таком случае подоходный налог не удерживается й не отражается в отсылаемым налоговым органам сведениям по форме N 8 ДР, которая в своем обновленном виде пришла на смену форме N 2.
Бухгалтерский и налоговый учет приобетения продуктов и товаров
Бухгалтерский и налоговый учет приобретения продукции и товаров представлен в примерах 1 и 2.
Пример 1. Учет сырья и товаров в кладовой с использованием закупочных цен (табл.1).
Таблица 1
+----------------------------------------------------------------------+
¦Операция ¦Первичный¦Корреспонден-¦Сумма ¦ Валовой ¦Валовые ¦
¦ ¦документ ¦ция счетов ¦грн. ¦ доход, ¦расходы, ¦
¦ ¦ +-------------¦ ¦ грн. ¦грн . ¦
¦ ¦ ¦дебет¦кредит ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦ Шаг 1 ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦Получение сахара ¦Накладная¦201 ¦631 ¦125,00 ¦ - ¦ 125,00 ¦
¦от поставщика ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Отражение ¦Налоговая¦641 ¦631 ¦25,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦накладная¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦кредита поНДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Перечисление ¦Платежное¦631 ¦311 ¦150,00 ¦ - ¦ - ¦
¦средств ¦поручение¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦поставщику за ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦сахар ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦ Шаг 2 ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦Выдача под отчет ¦Расходный¦372 ¦311 ¦120,00 ¦ - ¦ - ¦
¦средств для ¦кассовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦приобретения на ¦ордер ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦рынке мяса ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Оприходование мяса¦Закупоч- ¦201 ¦372 ¦100,00 ¦ - ¦ 100,0 ¦
¦ ¦ный акт, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦авансовый¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦отчет ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Возврат в кассу ¦Приходный¦ЗО1 ¦372 ¦20,00 ¦ - ¦ - ¦
¦неиспользованных ¦кассовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦подотчетных ¦ордер ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦средств ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Начисление ¦ ¦201 ¦64/подо¦20,00 ¦ - ¦ - ¦
¦подоходного налога¦ ¦ ¦ходный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦налог ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Перечисление ¦ ¦64/по¦311 ¦20,00 ¦ - ¦ - ¦
¦подоходного налога¦ ¦дохо-¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦дный ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦налог¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦ Шаг 3 ¦
+----------------------------------------------------------------------¦
¦Перечисление ¦Платежное¦631 ¦311 ¦600,00 ¦ - ¦500,00 ¦
¦аванса поставщику ¦поручение¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Отражение суммы ¦ ¦641 ¦644 ¦100,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦кредита по НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Оприходована в ¦Накладная¦282/ ¦631 ¦500,00 ¦ - ¦ - ¦
¦кладовой спиртных ¦ ¦Кла- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦напитков ¦ ¦довая¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+---------+-----+-------+-------+---------+---------¦
¦Отражение суммы ¦Налоговая¦644 ¦631 ¦100,00 ¦ - ¦ - ¦
¦НДС ¦накладная¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------+
Шаг 1. Предприятие общественного питания приобрело у субъекта предпринимательской деятельности - юридического лица 50 кг сахара по цене 3,00 грн. на сумму 150 грн. (в том числе НДС - 25 грн.). Запасы в кладовой учитываются с использованием закупочных цен.
Шаг 2. Кроме того, предприятие приобрело на рынке у физического лица мясо на сумму 100 грн. Физическое лицо - продавец не имеет справки из сельсовета о том, что мясо получено исключительно как результат собственного подсобного хозяйства.
Шаг 3. У юридического лица был приобретен товар (спиртные напитки) на сумму 600 грн. (в т.ч. НДС -- 100 грн.). Товар приобретался по схеме: "скачала деньги - затем товар".
Пример 2. Кафе приобрело спиртные напитки на сумму 1200 грн. (в том числе НДС - 200 грн.). На поступившие товари была начислена 50%-ная торговая наценка, что составляет 500 грн. (1000,00 х 50%). Цена продажи будет равна: 1200,00 + 500,00 = 1700,00 (в том числе НДС - 283,33 грн.). Отражение этих операций в учете приведено в табл.2.
Калькулирование на предприятиях питания
Особенность формирования цены на предприятиях общественного питания состоит в том, что себестоимость единицы продукции не определяется, а сразу устанавливается цена реализации. Для установления цены единицы продукции необходимо вначале рассчитать ее себестоимость, что само по себе является проблемой. Например, даже в обычной столовой номенклатура блюд и изделий, выпускаемых в течение года, может составлять до 500 наименований. Для этого, с учетом изменения сырьевого состава, необходимо иногда делать до 1500 калькуляций. С учетом же разной трудоемкости, технологических особенностей изготовления блюд, индивидуального характера деятельности предприятий общественного питания (разное по "возрасту" и типу оборудование, собственное или арендованное помещение и т.д.) калькулирование обычным методом, описанным в П(С)БУ 16 "Расходы", является очень сложным.
Сборники рецептур блюд и кулинарных изделий
Однако не все так плохо. На помощь могут прийти сборники рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания 1980, 1982 и 2000 гг., а также сборники рецептур на торты, булочки, кексы и рулеты, в которых определены нормы закладки сырья для наиболее типичных видов блюд и изделий. В сборниках рецептур приводятся следующие данные:
- наименование компонентов, необходимых для изготовления блюда (сырьевой состав);
- норма вложения продуктов весом брутто (вес необработанного сырья);
- норма вложения продуктов весом нетто (вес сырья после его механической и кулинарной обработки);
- норма выхода готового изделия в граммах (литрах).
Нормы массы в рецептурах основываются на постоянных нормах выхода готових изделий (50, 75, 100 и 150 г), в зависимости от которых устанавливают массы нетто и брутто сырья.
Нормы вложения, приведенные в рецептурах, определены только для основного сырьевого состава блюд. В случае если для приготовления блюд используют заменители основных видов сырья (например, вместо яиц кладут яичный порошок), то норму вложения продуктов корректируют по таблицам, приведенным в тех же сборниках.
Масса готового продукта (выход) в сборниках рецептур приведена уже с учетом потерь и отходов, возникающих в процессе приготовления того или иного блюда. В среднем такие потери составляют 3-4% массы выхода. В рецептурах некоторых блюд не приведены нормы вложения специй, соли и зелени. В таком случае их расход рассчитывают в соответствии с подсказками, приведенными во вступительной части сборника рецептур.
Также сборники рецептур содержат таблицы продолжительности тепловой обработки некоторых продуктов и их взаимозаменяемость.
Таблица 2
+------------------------------------------------------------------------+
¦Операция ¦Первич- ¦Корреспонденция ¦Сумма, ¦Валовой ¦Валовые ¦
¦ ¦ный ¦ счетов ¦грн. ¦доход, ¦расходы, ¦
¦ ¦документ+----------------¦ ¦грн. ¦грн. ¦
¦ ¦ ¦дебет ¦кредит ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Получение товара ¦Наклад- ¦282/Кла¦631 ¦1000,00 ¦ - ¦1000,00 ¦
¦от поставщика ¦ная ¦довая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение ¦Нало- ¦641 ¦631 ¦200,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦говая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦кредите по НДС ¦накла- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Оплата ¦Плате- ¦631 ¦311 ¦1200,00 ¦ - ¦ - ¦
¦поставщику ¦жное ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦полученных ¦пору- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦спиртных напитков¦чении ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Начисление ¦Приход- ¦282/Кла¦285 ¦500,00 ¦ - ¦ - ¦
¦торговой наценки ¦ная ¦довая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦наклад- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Начисление НДС ¦Бухгал- ¦282/Кла¦285 ¦300,00 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦терский ¦довая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Передача ¦Наклад- ¦282/Бар¦282/Кла-¦1800,00 ¦ - ¦ - ¦
¦спиртных ¦ная на ¦ ¦довая ¦ ¦ ¦ ¦
¦напитков из ¦отпуск ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦кладовой в бар ¦товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦из кла- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦довой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ Вариант 1 . Товар реализуется через бар многим покупателям ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦Отражение ¦Z-отчет ¦ЗО1 ¦702 ¦600,00 ¦500,00 ¦ - ¦
¦выручки от ¦РРО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦спиртных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦напитков ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦покупателям ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение суммы ¦Z-отчет ¦702 ¦641 ¦100,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налоговых ¦РРО ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательств по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение ¦Бухгал- ¦902 ¦282/Бар ¦333,33 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованного ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание суммы ¦Бухгал- ¦285 ¦282/Бар ¦166,67 ¦ - ¦ - ¦
¦торговой наценки ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание суммы ¦Бухгал- ¦702 ¦791 ¦500,00 ¦ - ¦ - ¦
¦дохода на ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦791 ¦902 ¦333,33 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости на ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ Вариант 2. Товар реализуется с использованием безналичной ¦
¦ формы расчетов одному покупателю (индивидуальный заказ) ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦Поступление ¦Банко- ¦311 ¦681 ¦600,00 ¦500,00 ¦ - ¦
¦предоплаты ¦вская ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выписка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение ¦Бухгал- ¦643 ¦641 ¦100,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства по ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение ¦Накла- ¦361 ¦702 ¦600,00 ¦ - ¦ - ¦
¦предоставления ¦дная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦клиенту товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(спиртных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦напитков) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Отражение суммы ¦Бухгал- ¦702 ¦643 ¦100,00 ¦ - ¦ - ¦
¦НДС ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание суммы ¦Бухгал- ¦681 ¦361 ¦600,00 ¦ - ¦ - ¦
¦полученной ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦предоплаты ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦902 ¦282/Бар ¦250,00 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованного ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦285 ¦282/Бар ¦166,66 ¦ - ¦ - ¦
¦торговой наценки ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание суммы ¦Бухгал- ¦702 ¦791 ¦500,00 ¦ - ¦ - ¦
¦выручки на ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+--------+-------+--------+--------+--------+----------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦791 ¦902 ¦333,33 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости ¦терский ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦спиртных ¦регистр ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦напитков на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦уменьшение ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результата ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------------------------+
Сборники рецептур - основа для калькуляции себестоимости единицы продукции блюд и изделий. В них зачастую приведено несколько вариантов приготовления одних и тех же блюд. Раньше это было связано с наличием определенных категорий предприятий общепита, для которых предусматривалось использование определенного варианта рецептуры. Например, рестораны использовали только первый вариант рецептуры, который в сравнении со вторым и третьим предусматривает более широкий ассортимент сырья, повышенные нормы вложения компонентов, а также особое оформление блюд. В настоящее время наличие разных вариантов приготовления одних и тех же блюд позволяет предприятиям общепита проявлять творческую самостоятельность исходя из своих технических и финансовых возможностей. При наличии спроса (например, индивидуального заказа) предприятие общепита может готовить отдельные блюда, отступая от привычного варианта (обычно при приготовлении блюда используется второй вариант, но по особому заказу используют первый). Однако несмотря на определенный либеральный подход к приготовлению) блюд, не позволяется готовить в обычных условиях одно и то же блюдо по нескольким вариантам норм закладки, а также включать в сырьевой состав нормы закладки из разных вариантов.
Если с типовимы блюдами все относительно просто, то изготовление и определение норм вложения для фирменных блюд и кулинарных изделий имеет определенные особенности. Все фирменные блюда, предлагаемые предприятиями питания, обязательно должны быть утверждены в соответствии с процедурой, предусмотренной Порядком N 210. Этот Порядок действителен для всех предприятий общепита независимо от формы собственности. Также Порядок N 210 распространяется на граждан-предпринимателей, иностранных юридических лиц, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в общественном питании на территории Украины. Не будем подробно останавливаться на рассмотрении Порядка N 210, только отметим, что наименование фирменного блюда или кулинарного изделия должно отражать содержание основного сырья.
Первичным документом, в котором отражается калькулирование себестоимости и цены отдельного блюда или изделия, является калькуляционная карта (дополнение 2 к приказу N 157). Для более точного определения цены одного блюда калькуляция может составляться из расчета стоимости сырья на сто порций.
Следует отметить, что цена блюда, установленная в калькуляционной карте, сохраняется до изменения сырьевого набора или стоимости сырья. При изменении сырьевого набора (стоимости сырья) новая цена рассчитывается в следующей свободной графе этой же калькуляционной карты. Все калькуляционные карты регистрируются в специальном журнале, а правильность расчета продажной цены подтверждаются подписями заведующей производством и лица, составлявшего эту калькуляцию, и утверждаются директором предприятия.
После краткого рассмотрения документальной основы калькулирования себестоимости и определения цены на отдельные виды готовой продукции остановимся на вопросах учета.
Производственная себестоимость в общественном питании
В первую очередь необходимо определить, какие же расходы включаются в производственную себестоимость блюд и изделий, выпускаемых предприятиями общепита.
В соответствии с п.11. П(С)БУ 16 "Расходы", в производственную себестоимость продукции включаются:
- прямые материальные расходы;
- прямые расходы на оплату труда;
- другие прямые расходы;
- переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.
Если вопросов о включении в себестоимость прямых материальных расходов не возникает (они включаются в соответствии с нормами закладки, определенными в сборниках рецептур), то о включении в себестоимость других видов расходов существуют различные мнения.
Как было указано ранее, в производственную себестоимость продукции включаются исключительно прямые расходы (это не относится к общепроизводственным затратам), то есть те, которые могут быть отнесены непосредственно к определенному объекту расходов экономически возможным путем.
По нашему мнению, расходы на оплату труда поваров (работников, непосредственно связанных с производством продукции) для предприятий общепита признать прямыми можно только при большом желании и если на предприятии существуют утвержденные нормы трудозатрат и ставки по ним. Почему? Из приведенного ранее определения прямых затрат можно сделать вывод: для того, чтобы признать расходы на оплату труда прямыми, необходимо иметь возможность сказать, к какому объекту расходов (блюдо или изделие) они относятся. Расходы на оплату труда производственного персонала кухни очень сложно прямо связать с изготовлением того или иного блюда, поэтому такие расходы не являются прямыми и включаются в цену товара косвенным образом, через торговую надбавку.
Если расходы на оплату труда не включаются в производственную себестоимость блюд и изделий, то возникает вопрос, а куда же их относить? Ответ можно найти в Методических рекомендациях по формированию состава затрат в сфере общепита. Согласно данному документу (абз.2 п.5), операционные расходы, транспортно-заготовительные расходы, которые "относятся на" товары (продукцию собственного производства предприятий общественного питания) и проценты за кредит (затраты финансовой деятельности) включаются в состав издержек обращения.
Издержки обращения, в соответствии с п.19 П(С)БУ 16 "Расходы", учитываются предприятиями торговли и общественного питания в составе расходов на сбыт и отражаются на сч.93 "Расходы на сбыт" (за исключением административных, прочих операционных и финансовых расходов, состав которых определен соответственно пп.18, 20, 27 ПС)БУ 16) и которые, в соответствии с Инструкцией N 291, учитываются соответственно на сч.92 "Административные расходы", сч.94 "Прочие расходы оперативной деятельности" и сч.95 "Финансовые расходы".
Такое мнение, с одной стороны, противоречит требованиям приказа N 157, в котором приводится (в табл.7) корреспонденция счетов при учете затрат на производство, а с другой -"соответствует структуро калькуляционной карты, приведенной все в том же приказе N 157 (дополнение 2).
Аналогична ситуация и с другими видами расходов, включаемых в производственную себестоимость согласноП(С)БУ 16 "Расходы".
Бухгалтерский и налоговый учет производства
блюд и изделий предприятиями питания
Приказом N 157 определено, что учет затрат при производстве продукции должен вестись с использованием сч.23 "Производство". Однако, по нашему мнению, вопрос об использовании или неиспользовании сч.23 должен решаться предприятием самостоятельно исходя из принятой учетной политики.
Счет 23 "Производство" целесообразнее вести в том случае, если сырье приходуется на предприятии по закупочным ценам. В этом случае оприходование блюд в кухне будет отражаться по дебету сч.26 "Готовая продукция" и кредиту сч.23 "Производство". При таком подходе бухгалтеру значительно легче определиться с ценой на одну порцию блюда, так как стоимость сырьевого состава вместе с торговой надбавкой и НДС и составляет цену реализации блюда.
При оприходовании сырья в кладовую по ценам продажи, ведение сч.23 "Производство", возможно, только усложняет составление бухгалтерских проводок.
В табл.З приведем пример отражения в бухгалтерском и налоговом учете производства блюд.
Таблица 3
+--------------------------------------------------------------------------+
¦Операция ¦Первич- ¦Корреспон- ¦Сумма, ¦Валовой¦Валовые ¦
¦ ¦ный ¦денция счетов ¦грн. ¦доход, ¦расходы , ¦
¦ ¦документ¦ ¦ ¦грн. ¦грн. ¦
¦ ¦ +--------------¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦дебет ¦кредит¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Учет операций по производству блюд с использованием сч.23 "Производство" ¦
¦ (при оприходовании сырья по закупочным ценам) ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Списание сырья ¦Наклад- ¦23 ¦20 ¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦для изготовленных ¦ная на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦блюд ¦отпуск ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦из ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кладовой¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Оприходование ¦Наклад- ¦26 ¦23 ¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦изготовленных ¦ная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борщей ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение других ¦Бухгал- ¦91,92, ¦66,65 ¦70,00 ¦ - ¦70,00 ¦
¦расходов, ¦терские ¦93 ¦63,13 ¦ ¦ ¦ ¦
¦связанных с ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦производством ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение ¦Z-отчет ¦ЗО1 ¦701 ¦216,00 ¦180,00 ¦ - ¦
¦реализации борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦населению ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение суммы ¦Z-отчет ¦701 ¦641 ¦36,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение ¦Бухгал- ¦901 ¦26 ¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованного ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание дохода, ¦Бухгал- ¦701 ¦791 ¦180,00 ¦ - ¦ - ¦
¦полученного от ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации, на ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦791 ¦901 ¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦сырьевой ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦составляющей ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание прочих ¦Бухгал- ¦791 ¦91,92,¦70,00 ¦ - ¦ - ¦
¦расходов на ¦терские ¦ ¦93 ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Учет операций по производству блюд без использования сч.23 "Производство" ¦
¦ (при оприходовании сырья по ценам продажи) ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Оприходование ¦Закупоч-¦20 ¦63 ¦70,25 ¦ - ¦70,25 ¦
¦сырья в кладовой ¦ный акт ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение суммы ¦Бухгал- ¦20 ¦285 ¦34,75 ¦ - ¦ - ¦
¦торговой надбавки ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Начисление НДС ¦Бухгал- ¦20 ¦285 ¦21,00 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание сырья ¦Наклад- ¦286/Ку-¦20 ¦126,00 ¦ - ¦ - ¦
¦на изготовление ¦ная на ¦хня ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща ¦отпуск ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦из ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кладовой¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение других ¦Бухгал- ¦91,92, ¦66,65 ¦70,00 ¦ - ¦70,00 ¦
¦расходов, ¦терские ¦93 ¦63,13 ¦ ¦ ¦ ¦
¦связанных с ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦производством ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение ¦Z-отчет ¦ЗО1 ¦701 ¦216,00 ¦180,00 ¦ - ¦
¦реализации борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦населению ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение суммы ¦Z-отчет ¦701 ¦641 ¦36,00 ¦ - ¦ - ¦
¦налогового ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦обязательства по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦НДС ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Отражение ¦Бухгал- ¦901 ¦286/Ку¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦себестоимости ¦терские ¦ ¦хня ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованного ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание торговой ¦Бухгал- ¦285 ¦286/Ку¦55,75 ¦ - ¦ - ¦
¦надбавки и НДС ¦терские ¦ ¦хня ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание дохода, ¦Бухгал- ¦701 ¦791 ¦180,00 ¦ - ¦ - ¦
¦полученного от ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализации, на ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание ¦Бухгал- ¦791 ¦901 ¦70,25 ¦ - ¦ - ¦
¦сырьевой ¦терские ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦составляющей ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦борща на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------+--------+-------+------+--------+-------+--------------¦
¦Списание прочих ¦Бухгал- ¦791 ¦91,92,¦70,00 ¦ - ¦ - ¦
¦расходов на ¦терские ¦ ¦93 ¦ ¦ ¦ ¦
¦финансовый ¦регистры¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Основные нормативные документы
1. Закон о налогообложении прибьши - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 N 283/97-ВР (с изменениями и дополнениями).
2. Порядок N 210 - Порядок разработки и утверждения технологической документации на фирменные блюда, кулинарные и мучные кондитерские изделия на предприятиях общественного питания, утвержденный приказом Минэкономики Украины от 25.09.2000 N210.
3. П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 N318 (с изменениями и дополнениями).
4. П(С)БУ 9 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Запасы", утвержденное приказом Минфина Украины от 20.10.1999 N 246 (с изменениями и дополнениями).
5. Методические рекомендации - Методические рекомендации по формированию состава затрат и порядку их планирования в торговой деятельности, утвержденные приказом Министерства экономики и по вопросам европейской интеграции Украины от 22.05.2002 N 145,
6. Инструкция N 291 - Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 N 291 (с изменениями дополнениями).
7. Приказ N 157 - Приказ Минзкономики Украины от 17.06.2003 N 157 "Об утверждении Методических рекомендаций относительно внедрения национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в сфере общественного питания и бытовых услуг, гармонизированных с международными стандартами".
Экспресс анализ законодательных и нормативных актов,
N 43(409), 27 октября 2003г.
Подписной индекс 40783