Как перенести товарные остатки из спецпатентного прошлого
ВОПРОС: Наше предприятие работало на льготной системе налогообложения специальном патенте. Со второго полугодия 2003 года мы перешли на общую систему налогообложения (уплату НДС, налога на прибыль и пр.). Как следует отразить в декларации о прибыли за три квартала 2003 года и приложении К1/1 к ней прирост (убыль) балансовой стоимости запасов ? Налоговики говорят, что в графе "На начало отчетного года"приложения К1/1 надо поставить прочерк (т.к. для налога на прибыль год для нас, спецпатентщиков, начался 1 июля 2003 г.), а в графе 5 "На конец отчетного периода"указать стоимость нереализованных запасов, в т.ч. и тех, которые остались от спецпатентного периода. Скажите, как правильно поступить, ведь заканчивается срок сдачи декларации о прибыли? Как вообще рассчитать расходы и доход по товарам, "зависшим" с периода спецпатента?
ОТВЕТ: Прежде чем ответить на вопрос, восстановим картину событий для тех, кто не в курсе, что спецпатент канул в Лету после принятия Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2003 год" и некоторые другие законодательные акты" от 22.05.03 г. N 849 -IV. Итак, с октября* 2003 года предприятия, находившиеся на этом льготном режиме налогообложения, должны были выбрать другой (обычный уплата налога на прибыль, НДС и т.п. или упрощенная система). Традиционно переход с одной системы налогообложения на другую законодательно не урегулирован, и здесь не обходится без путаницы и неопределенности. Самый животрепещущий вопрос у экс-спецпатентщиков: "Как учитывать при исчислении налогооблагаемой прибыли валовые расходы по товарам, приобретенным еще в патентном прошлом, а реализуемым сейчас, т.е. на обычной системе?" Словом, будут ли по таким товарам валовые расходы и как они поведут себя при расчете прироста (убыли)? Повторимся: никаких переходных положений или официальных рекомендаций пока нет, да и позиция налоговых органов неизвестна. Но поскольку проблема существует, будем искать возможные варианты выхода из столь непростой ситуации.
Вариант 1 (перестраховочно-безрасходный)
Суть: по товарам, "родившимся" в спецпатентные времена, валовых расходов не будет вообще. Сразу договоримся, что речь идет о товарах, купленных (произошло первое событие или оба) при спецрежиме.
Аргументы: по Закону о прибыли спецпатентщик не мог понести валовых расходов в понимании этого же норматива из-за того, что он тогда не был плательщиком налога на прибыль. Даже если второе событие по приобретению запаса осуществилось уже на полноценном, налоговоприбыльном обложении, это не означает, что валовые расходы будут. Ведь первое событие уже завершилось (а именно оно по ст. 11 - сигнал для расходов), а второе - лишь окончание сделки. Кстати, даже если брать во внимание все хитрости при возникновении расходов по пп. 11.2.3** Закона о прибыли при работе с особыми категориями налогоплательщиков, все равно узаконить расходы почти нереально. Да, можно с натяжкой согласиться, что сделанная предоплата таким лицам в спецпатентной жизни - не повод для первого события, а вот получение запасов - это уже сигнал для расходов. А раз оприходование случилось на общей системе налогообложения, то новоиспеченный "прибыльщик" на валовые расходы по таким запасам имеет полное право. Но все же это не так. Смотрите: нормы пп.11.2.3 твердят, что плательщику налога на прибыль уготован особый порядок возникновения валовых расходов. А наш спецпатентщик, перечислив деньги продавцу из названного подпункта Закона о прибыли, располагался в лагере неплателыциков, а значит, для него эта норма - пустой звук.
Как видите, если проверяющий проявит настойчивость и будет оперировать исключительно нормами Закона, перебравшемуся со спецрежима предприятию валовые расходы по "спецтоварам" отстоять будет трудно.
Что в итоге: предложенный алгоритм ведет к тому, что предприятие вообще не покажет валовых расходов по товарам, при приобретении которых одно или оба события произошли в периоде спецналогообложения.
К тому же, выбрав такой вариант учета запасов, предприятие при заполнении декларации о прибыли не должно показывать остатки помеченных спецпатентным клеймом запасов в приложении К1/1 (в таблице 1). Те. даже если указанные ТМЦ остались на конец отчетного периода по прибыли, то в таблице К1/1 им нет места. Это и понятно, ведь, как мы знаем, в расчет прироста (убыли) по п.5.9 Закона о прибыли попадают только те запасы, затраты на приобретение которых отражены в валовых расходах.
В итоге предприятия, избравшие перестраховочный вариант учета переходящих запасов, вынуждены будут показать валовой доход при продаже таких ТМЦ, а валовых расходов по ним, увы, так и не будет.
Вариант 2 (валоворасходный)
Суть: в качестве компромисса первому второй вариант, как вы поняли из названия, предполагает, что расходы по спецпатентным запасам есть.
Аргументы: это аналогия с ситуацией у предприятий, плативших единый налог и перешедших на обычную систему. Вспомним, как она решилась. Сначала ГНАУ издала письмо от 24.05.2000 г. N 7075/7/15-1117, где разъяснила, что стоимость запасов, которые "перетекли" с упрощенного прошлого, включают в стоимость остатков на начало отчетного периода для перерасчета по п.5.9 Закона о прибыли. При этом необходимое условие-такие запасы должны быть оплачены еще при едином налоге. Поддержал такую точку зрения и Госкомпредпринимательства в своем письме от 15.11.01 г. N 5-532/6709. Таким образом, валовые расходы по товарным остаткам при посредничестве п.5.9 сработают. Радует, что описанная исторически сложившаяся индульгенция жива и по сей день. Кроме того, даже по неоплаченным товарам, залежавшимся со времен единого налога, валовые расходы также признают (подтверждение консультации представителей налоговых органов, публикуемые в их же прессе, например, см. "Вестник налоговой службы Украины" N 13 за 2002 г. и N 16 за 2003 г.).
Что в итоге: покинувшие спецпатент плательщики могут попытаться спасти валовые расходы по товарным остаткам, воспользовавшись зеленым светом, включенным контролерами для единщиков. Но предостерегаем таких смельчаков: вам даже письмом прикрыться нельзя, не говоря уже о нормативных документах, в которых ничего подобного не предусмотрено***. Есть и более хитрое решение-сделать запрос в налоговые органы, и если те дадут "добро", то уже будет на что сослаться в обстановке, близкой к боевой.
Если вам по душе второй вариант, знайте, что остатки товаров нужно будет включить в графу "На начало отчетного года" таблицы 1 приложения К1/1 к декларации о прибыли несмотря на то, что остатки образовались посреди года. Объясним зачем. Предположим, эти запасы останутся нереализованными по окончании первого для бывшего спецпатентщика отчетного периода, т.е. они попадут в графу "Остаток на конец отчетного периода" таблицы 1 приложения К1/1 к декларации. Так вот, если не задействовать графу "На начало...", то зависшее на конец отчетного периода спецпатентное товарное сальдо даст "плюс" к валовому доходу (что не логично). Или другой случай: "спецтовар" в отчетном периоде, следующем за спецпатентным, продали. И если не пополним "Остаток на начало...", валовой доход останется "голым", без расходов, поскольку такие запасы не сработают вубыли.
Мы привели два варианта учета запасов, перекочевавших со спецпатента. И несмотря на дефицит нормативов, регулирующих переходные положения спецпатентщиков, оба они имеют право на жизнь.
_______________
* Законом Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2003 год" и некоторые другие законы Украины" от 09.07.03 г. N 1068-1]/отмену спецпатента отложили до 1 октября 2003 года, хотя изначально прощание было назначено на 1 июля.
** Напомним, что валовые расходы при покупке запасов у плательщиков, перечисленных в этом подпункте, возникают только по факту получения таких ТМЦ.
*** Справедливости ради отметим, что в одном из проектов Закона об упрощенной системе налогообложения (единый налог) детально прописаны переходные положения, когда предприятие выбирает (покидает) ее. Так вот, по нашему вопросу там сказано, что валовые расходы по товарам все-таки есть. Но повторяем, это только проект, да и то для единщиков.
"Все о бухгалтерском учете", N 106 (894), 6 ноября 2003 г.