В каком порядке предприятие-единщик осуществляет
операции с векселями и как отражает их в налоговом учете
Банальная ситуация: предприятию-единщику (ставка 6%) оплатили отгруженный товар векселем, а оно реализовало его торговцу ценными бумагами за денежные средства. Сразу возникает ряд вопросов:
1. Переходить ли предприятию на общую систему налогообложения и если да, то с какого периода? Как отчитываться за период, в котором был получен вексель?
2. Нужна ли лицензия, чтобы продать вексель третьему лицу?
3. Как отразить в учете упомянутую операцию?
4. Распределять ли налоговый кредит? Начнем с первого вопроса.
Переход на общую систему:
мнение редакции
Все мы давно знаем, что абзацем 4 статьи 1 Указа установлено: субъекты предпринимательской деятельности - юрлица-единщики не имеют права применять иной способ расчетов за отгруженную продукцию, кроме наличного и безналичного расчета денежными средствами.
Формально приведенное ограничение касается только операций по продаже продукции, но его все-таки распространяют и на операции по продаже товаров, работ и услуг. Такова цель, которую преследовал законодатель (в данном случае - Президент), устанавливая запрет на неденежные расчеты.
Далее. Можно ли считать выдачу векселя расчетом? На наш взгляд, да. Ведь выдача векселя по договору купли-продажи однозначно свидетельствуете прекращении (надлежащем исполнении) обязательств по оплате отгруженных товаров. Подобное умозаключение мы сделали на основании статьи 4 Закона о векселях. Согласно ей "в случае выдачи (передачи) векселя в соответствии с договором прекращаются денежные обязательства относительно платежа по этому договору и возникают денежные обязательства относительно платежа по векселю.
В том, что исполнение обязательств здесь не что иное, как расчет, нас убеждает другое положение статьи 4 Закона о векселях: "Условие относительно проведения расчетов с применением векселей обязательно отражается в соответствующем договоре, заключаемом в письменной форме". Кроме того, неденежность вексельного расчета подтверждает статья 51 Закона о Госбюджете на 2003 год.
Итак, утешительного мало - как мы видим, предприятие нарушило абзац 4 статьи 1 Указа и со следующего отчетного периода (квартала) должно перейти с единого налога на общую систему налогообложения, учета и отчетности (ст.5 Указа).
А до тех пор единщику придется уплачивать налоги и отчитываться в порядке, предусмотренном Указом.
Переход на общую систему:
позиция ГНАУ
Сначала обратимся к письму N 3162, которое посвящено порядку применения векселей плательщиками единого налога. Оно не содержит каких-либо выводов, что, в принципе, на руку налогоплательщику, поскольку дает возможность пользоваться старыми.
Они были таковы: получение векселя единщиком не противоречит Указу (письмо N 6562). Главное, чтобы вексель потом оплатили денежными средствами. И только если ничего подобного не произойдет (например, его передадут (индоссируют) дальше за товары), единщик будет вынужден перейти со следующего квартала на общую систему налогообложения. В том же письме ГНАУ требовала облагать единым налогом средства, фактически поступающие от реализации векселя. Согласитесь, это самый либеральный из всех подходов к вопросу применения векселей юрлицами-единщиками.
Нельзя не упомянуть здесь и о консультации "Особенности налогообложения отдельных операций с векселями" (см. "Вестник налоговой службы Украины" N 13 за 2003 год, стр.37), где поддерживается позиция, изложенная в письме N 6562, но с несколькими оговорками. Так, в материале сказано, что "операция по продаже простого или переводного векселя, ранее полученного этим плательщиком (как первым векселедержателем) для оформления денежного долга за отгруженные им товары (работы, услуги), по цене ниже номинала (то есть по цене ниже суммы долга, указанной в векселе)" будет противоречить законодательству. И получение векселя - не расчет.
Странно, конечно. Ведь тогда дальнейшую продажу векселя за денежные средства (пусть и по цене ниже номинала) нельзя назвать нарушением требований Указа. По логике налоговиков, продажа векселя с дисконтом означает уменьшение продажной цены товаров, реализованных за вексель. Но снижать цены по договору единщику не запрещено.
Мы понимаем беспокойство предприятия, которому предстоит предоставить отчетность за период, когда был получен вексель. Напомним: в письме N 6153 ГНАУ обоснованно заявила, что "в случае выявления у плательщиков единого налога проведения бартерных соглашений необходимо перевести таких плательщиков на общую систему налогообложения со следующего отчетного периода (квартала)". Но там же находим и такую фразу: "При этом сумма бартерного соглашения облагается налогом в соответствии с Законом Украины от 22.05.97 N 283/97-ВР "О налогообложении прибыли предприятий" (с изменениями и дополнениями)". Очевидно, что второе требование "не вписывается" в законодательство.
Лицензия
Она не нужна единщику, только если он продает вексель за денежные средства третьему лицу, у которого лицензия есть (скажем, торговцу ценными бумагами). Чтобы убедиться в наших словах, достаточно ознакомиться с Решением N 321.
Налоговый учет продажи векселя
за денежные средства
Он зависит оттого, находится предприятие на едином налоге или уже перешло на общую систему налогообложения.
На едином налоге
Уданного предприятия сумма, за которую продали вексель, попадет в состав выручки от реализации (т.к. при получении векселя ее не отразили). К тому же, раз предприятие решило не менять системы налогообложения, для предотвращения возможных неприятностей настоятельно рекомендуем ему уплатить единый налог исходя из номинальной стоимости проданного векселя (кактого требуют специалисты ГНАУ). Тогда доказать проверяющим свои благие намерения будет проще (у них не появится мысль о занижении налоговых обязательств и, скорее всего, они не будут настаивать на переходе на общую систему налогообложения). А вот если дело дойдет до суда, то ему потребуются более веские аргументы в пользу неперехода на общую систему.
На общей системе налогообложения
При продаже векселя следует в отдельном ценнобу-мажном учете показать доходы от реализации векселя. Кроме того, по мнению редакции, бывший единщик имеет полное право отразить в отдельном учете и расходы, ранее понесенные в связи с приобретением (получением) векселя. Их сумма равна стоимости товаров, которые оплатили векселем. Объясним.почему. ГНАУ признает право предприятия на валовые расходы, если оно приобрело (изготовило) товары, будучи единщиком, а реализовало, уже работая на общей системе налогообложения. Рассматриваемый нами случай с векселем от ситуации с реализацией товаров ничем не отличается. Значит, расходы по векселю (в отдельном учете) можно смело зафиксировать. Комиссионное вознаграждение, уплаченное (начисленное)торговцу ценными бумагами, в общем порядке относят к составу валовых расходов (т.е. оно в отдельном ценнобумажном учете не фигурирует).
Распределение входного НДС
Да, этим тоже придется заниматься. Дело в том, что "в случае, когда товары (работы, услуги), изготовленные и/или приобретенные, частично используются в облагаемых налогом операциях, а частично нет, в сумму налогового кредита включается та часть оплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, которая соответствует доле использования таких товаров (работ, услуг) в облагаемых налогом операциях отчетного периода" (пп.7.4.3 Закона о НДС).
Поскольку операции по продаже векселя за денежные средства не являются объектом налогообложения (пп.3.2.1 Закона о НДС), распределение входящего НДС провести придется. Из множества вариантов распределения мы советуем вам выбрать методику, основанную на формуле:
стр.1 + стр.2.1 + стр.2.2 / стр.5, где
стр.1, стр.2.1, стр.2.2 и стр.5 - номера строк декларации по НДС за период (месяц, квартал), в котором реализуют вексель за денежные средства.
Рассчитанный по приведенной формуле коэффициент соответствует доле налогооблагаемых операций периода. Умножая его на сумму налогового кредита по товарам (работам, услугам), использованным одновременно при осуществлении облагаемых и необлагаемых операций (т.е. при реализации векселя), находим сумму НДС, которую необходимо отразить в составе налогового кредита. В результате предприятие распределит НДС, "сидящий" в административных расходах (их части).
Список
использованных нормативно-правовых актов:
1. Указ - Указ Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" от 03.07.98 г. N 727/98.
2. Закон о векселях - Закон Украины "Об обращении векселей в Украине" от 05.04.01 г. N 2374-III.
3. Закон о Госбюджете на 2003 г. - Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2003 год" от 26.12.02 г. N 380-IV.
4. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР.
5. Решение N 321 - решение Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку "Об определении операций, не относящихся кторговле ценными бумагами как виду профессиональной деятельности" от 29.10.02 г. N 321.
6. Письмо N 6153 - письмо ГНАУ от 15.05.01 г. N 6153/7/15-1317.
7. Письмо N 3162 - письмо ГНАУ от 25.02.03 г. N 3162/7/17-0517.
8. Письмо N 6562 - письмо ГНАУ от 15.05.2000 г. N 6562/7/15-1317.
"Все о бухгалтерском учете", N 108 (896), 13 ноября 2003 г.