Декларация по налогу на прибыль за 11 месяцев:
заполняем вместе
Вот и пришло время вплотную заняться промежуточной декларацией по налогу на прибыль за 11 месяцев. Учитывая опыт составления ее четырех предшественниц (за январь, квартал, полугодие и три квартала), ничего сложного для бухгалтера в этом нет. Главное - сдать отчет не позднее 22 декабря и уплатить указанные в нем налоговые обязательства до 31 декабря. После этого можно смело готовиться к встрече Нового года. Несколько упрощает положение с отчетностью и то, что форма 11 - месячной декларации не требует подачи приложений, подтверждающих показатели некоторых строк. Однако при желании бухгалтер все же может вместе с ней предоставить налоговикам и письменные пояснения отдельных результатов хоздеятельности предприятия.
Будет полезным еще раз напомнить, что обязанность уплатить налог на прибыль за 11 месяцев 2003 года закреплена п. 14 Переходных положений Закона N 349. Он предписывает рассчитывать его по правилам, установленным для полного налогового периода, с учетом:
- отрицательного значения объекта налогообложения предыдущих периодов;
- прироста (убыли) материальных запасов и амортизации за 11 месяцев 2003 года.
Это доказывает, что законодатели распространяют общий алгоритм расчета налоговых обязательств полноценного отчетного периода (см. п.16.2ип.16.3 Закона о прибыли) и на такой "псевдоотчетный" период, как 11 месяцев. Сказанное подтверждает и форма 11 -месячной декларации, утвержденная приказом N 42. На некоторых нюансах ее заполнения мы сейчас и остановимся.
Прирост (убыль) балансовой стоимости ТМЦ за 11 месяцев
Его рассчитывают в обычном порядке. Предприятие сравнивает остатки запасов на начало года и на 30.11.03 г Прирост отражают в валоводоходной строке 01.2 декларации, а убыль - в валоворасходной строке 04.2. При этом независимо от результата расчета прироста (убыли) за предыдущий отчетный период (календарные три квартала) в текущей декларации можно заполнить только одну из названных строк. Также отметим, что, несмотря на отсутствие аналога приложения К1/1 к обычной квартальной декларации, порядок, предусмотренный в нем для корректировки валового дохода (валовых расходов) с помощью графы 4 таблицы 1, остается в силе. Другими словами, рассчитывая прирост (убыль) за 11 месяцев, стоимость ТМЦ, использованных в январе-ноябре на нехозяйственные нужды, вычитают из остатка запасов на начало отчетного года.
Говоря о приросте (убыли), хотим еще раз предупредить производственные предприятия. В последнее время налоговики активно внедряют в жизнь практику перерасчета по п.5.9 Закона о прибыли не только матсоставляющей готовой продукции и незавершенки, но и "всех расходов, непосредственно связанных с приобретением (созданием) запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях..." (письмо N 11408). Цель такого подхода вполне понятна - отсрочить до момента реализации готовой продукции увеличение валовых расходов в виде зарплаты, социальных взносов, услуг сторонних организаций, амортизации и т.п., которые входят в ее себестоимость. Однако мы не согласны с такой точкой зрения. Как и раньше, мы
настаиваем, что на основании п.5.'9 Закона о прибыли при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов в незавершенном производстве и готовой продукции берут во внимание только первоначальную стоимость сырья, материалов и МБП, которую включают в производственную себестоимость.
Убытки предыдущих лет
"Собирая" декларацию за 11 месяцев, проследите, чтобы в строке 09 случайно не оказались убытки, образовавшиеся по итогам III квартала 2000 года, и "не сыгравшие" в текущем году на уменьшение налогооблагаемой прибыли. Это объясняется тем, что убытки прошлых лет учитывают в уменьшение объекта налогообложения только в течение 12 кварталов с момента их возникновения (п.11 Переходных положений Закона N 349)*. Следовательно, для непогашенных убытков III квартала 2000 года этот срок истек по окончании III квартала текущего года. А значит, им в декларации не место. Убытки, "сыгравшие" в 2003 году, продолжают участвовать в расчете налогооблагаемой прибыли благодаря пресловутому принципу нарастающего итога и из строки 09 не исключаются. Подробнее с действием убыточного механизма вы можете ознакомиться в статье "Старые убытки в новой декларации: погасили и забыли".
Амортизация за 11 месяцев
В соответствии с уже знакомым п.14 Переходных положений Закона N 349 ее исчисляют так: к амортизации, начисленной за три квартала 2003 года, прибавляют две трети амортотчислений IV квартала.
Первый показатель берем из строки 07 декларации за три квартала 2003 года.
Второй рассчитываем так: по обычной процедуре (см." формулу из пп.8.3.2 Закона о прибыли) определяем балансовую стоимость основных фондов и нематериальных активов на начало расчетного квартала (IV квартала 2003 года). Затем, руководствуясь пп.8.3.1 Закона о прибыли, находим общую амортизацию за расчетный квартал**, умножаем ее на коэффициент 2/3 и округляем до тыс.грн. с одним десятичным знаком после запятой. Сумму обеих величин фиксируем в строке 07 декларации за 11 месяцев.
Возвратная финансовая помощь
Ни для кого не секрет, что по пп.4.1.6 Закона о прибыли суммы беспроцентной возвратной финпомощи, полученной в отчетном периоде от неплательщиков налога на прибыль, льготников и не возвращенной на конец такого периода, включают в валовой доход. А поскольку налог за 11 месяцев рассчитывают по правилам, установленным для обычного налогового периода, с займами, полученными от перечисленных лиц, у предприятия могут возникнуть следующие ситуации:
а) возвратная финпомощь получена в октябре-ноябре 2003 г. и возвращена до 01.12.03 г.
Подобные операции в налоговом учете не отражают;
б) возвратная финпомощь получена в октябре-ноябре 2003 г. идо 01.12.03г. не возвращена.
В данном случае всю невозвращенную сумму помощи необходимо отнести к валовому доходу (стр.01.3 декларации за 11 месяцев). А при возврате финпомощи (ее части) после 01.12.03 г. на ее сумму (часть) увеличивают валовые расходы.
Теперь предположим, что до 01.12.03 г. не возвратили возвратную финпомощь, полученную в текущем году (в т. ч. в октябре-ноябре) от обычного плательщика налога на прибыль. В этом случае к валовому доходу (стр.01.3) придется прибавить сумму процентов, условно начисленных за октябрь-ноябрь, которые с точки зрения налогового учета являются не чем иным, как безвозвратной финпомощью (см. пп. 1.22.1 Закона о прибыли). При этом непосредственное привлечение и возврат данной финпомощи и заемщик, и заимодатель в своем налоговом учете не отражают.
Налоговое обязательство за 11 месяцев
Еще одна важная особенность 11-месячной декларации связана с заполнением строки 13 "Уменьшение начисленной суммы налога".
В результате того что налоговое обязательство, начисленное за предыдущие отчетные периоды текущего года, нужно отразить в строке 13.1 декларации***, в строке 14 мы получим чистое (!) налоговое обязательство октября-ноября, а не рассчитанное нарастающим итогом с начала года, к которому все мы привыкли, составляя "нормальные" декларации. Как видите, 11-месячный отчет точнее было бы назвать двухмесячным.
И хотя такой подход к определению налоговых обязательств "по правилам, установленным для полного налогового периода"'не соответствует требованиям законодательства, по нашему мнению, описанные действия не приведут к каким-либо недоразумениям между налогоплательщиками и контролерами и тем более не повлияют на взаиморасчеты предприятий с бюджетом. В конце концов, налоговики сами составляли приказ N 42, а значит, как раз этот показатель они и хотели видеть в строке 14 одиннадцатимесячной декларации.
Суммы налога, подлежащие перечислению в бюджет, указывают в строке 16. Если у предприятия нет переплат, которые оно намерено зачесть в счет текущих платежей (строка 15), значения строк 14 и 16 должны совпадать.
Могут ли наказать за занижение обязательств
в 11-месячной декларации
Если вы ошибочно занизили (неправильно рассчитали) 11-месячный налог на прибыль, не унывайте. Законодательство не разрешает налоговикам доначислить его и применить штрафы (пеню), предусмотренные Законом N 2181: отчет за 11 месяцев неявляется налоговой декларацией (его подают за период, не являющийся отчетным), следовательно, предоставив его в налоговую, вы не согласовали своих обязательств. Стало быть, уточненную декларацию за этот период в контролирующие органы можно не подавать, а 5%-ный штраф, предусмотренный п.17.2 Закона N 2181, - в бюджет не перечислять. Чтобы избежать ответственности по Закону N 2181****, достаточно правильно исчислить и своевременно уплатить налог по итогам 2003 года. Кстати, мы уже писали обо всем этом, обсуждая январскую декларацию. А все сказанное тогда можно с уверенностью отнести и к 11-месячной декларации. Но это, как говорится, на всякий случай. Мы же рекомендуем бухгалтерам правильно рассчитать и своевременно уплатить налог на прибыль за 11 месяцев, как того требует Закон N 349. А после всех трудов можно благополучно забыть о работе (по крайней мере, на праздники) и с легким сердцем встретить Новый год.
* На убытки, по которым 12-квартальный срок истек до 01.01.03 г. и которые на эту дату были "младше" 20 кварталов, в последний раз можно было уменьшить объект налогообложения января и I квартала текущего года.
** Она, кстати, должна равняться сумме строк графы 4 таблицы 2 приложения К1/1 к декларации, которую предприятие подаст за 2003 год.
*** То, что строка 13.1 называется "Сумма уплаченного налога за предыдущие отчетные периоды текущего года", не должно нас смущать. По логике, здесь имеются в виду начисленные налоговые обязательства. Поэтому, на наш взгляд, в нее следует перенести показатель строки 14 декларации за три квартала 2003 года. Однако мы все же надеемся, что соответствующие разъяснения налоговиков появятся вовремя.
**** Учтите, что, обнаружив ошибку в 11-месячном отчете, налоговики могут прибегнуть к админштрафу по п. 11 ст. 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине " от 04.12.90 г. N 509-XII за ведение налогового учета с нарушением установленного порядка. Как показывает практика, такой прием в последнее время очень распространен, хотя во многих случаях действия налоговиков удается обжаловать.
Список использованных нормативно-правовых актов:
1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР.
2. Закон N 349 - Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 24.12.02 г. N 349-IV.
3. Закон N 2181 - Закон Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000г. N 2181-III.
4. Приказ N 42 - приказ ГНАУ "Об утверждении формы декларации по налогу на прибыль предприятия и порядка ее составления" от 29.01.03 г. N 42.
5. Письмо 11408 - письмо ГНАУ "О налоговом учете прироста (убыли) балансовой стоимости товаров" от 22.07.03 г. N 11408/7/15-1117.
"Все о бухгалтерском учете", N 119 (907), 11 декабря 2003 г.