Нюансы удержаний в ПФ (база; сроки)
После выхода в свет Закона "Об общеобязательном государственном пенсионном страховании" и Инструкции о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Украины, утвержденной постановлением правления ПФУ от 19.12.2003 г. N 21-1, стало очевидно, что у застрахованных лиц могут возникнуть серьезные неприятности с удержаниями в ПФ.
В общих чертах проблема удержаний освещалась в нашем комментарии к Новопенсионной Инструкции, сейчас же мы поговорим о ней подробнее.
1. База для удержаний.
Начнем с истории вопроса.
Прошлое (до 01.01.2004 г.)
Все помнят, что старый Закон "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" устанавливал отдельные базы исчислений сборов в ПФУ с зарплаты для работодателей и наемных лиц.
Для работодателей в базу обложения сбором включались фактические расходы на оплату труда работников и вознаграждения гражданам за выполнение работ (услуг) по гражданско-правовым договорам, для работников базу составлял совокупный налогооблагаемый доход.
С "работодательской" базой особых сложностей не возникало, поскольку фонд оплаты труда пенсион-щики обычно определяли согласно минстатовской Инструкции по статистике зарплаты, ас базой по гражданско-правовым договорам можно было разобраться и самостоятельно.
А вот с составом базы для работников однозначно определиться было нелегко. Проблема возникла из-за нечеткой законодательной формулировки, в которой в качестве базы для работников в п.3 ст.2 данного Закона указан совокупный налогооблагаемый доход ра-ботающих лиц, а не налогооблагаемый доход, относящийся к вознаграждениям за труд в рамках трудовых и гражданско-правовых соглашений*.
В результате при буквальном прочтении получалось, что 1-2%-ный сбор в ПФУ у работников должен удерживаться со всех выплат, включаемых в налогооблагаемый доход, без какой-либо привязки к трудовой функции - например, с проданных работником товаров, арендной платы и т.д. При этом неработников от обложения выплат по не связанным с оплатой труда договорам освобождало то обстоятельство, что они не попадали в число плательщиков сбора.
Таким образом, буквальность приводила к тому, что по одним и тем же выплатам с работников должен был удерживаться сбор в ПФУ, а с неработников - нет.
Конечно, "буквальный" порядок выглядел как не вполне обоснованная политика двойных стандартов, тем не менее вскоре из писем ПФУ стало ясно, что предпочли там именно его.
Свет на позицию Пенсионного фонда пролили его письма, разъясняющие порядок обложения сбором в ПФУ арендной платы. Напомним, что пенсионщики предоставление в аренду имущества не посчитали операцией по выполнению работ (услуг). Исходя из этого в своих письмах** они освободили работодателей от 32%-ных начислений по арендной плате работникам и неработникам и 1-2%-ных удержаний с неработников-арендодателей***. Что же касается обложения сбором работников-арендодателей, то со ссылкой на определение из п.3 ст.2 Закона пенсионщики предписали 1-2%-ный сбор с них удерживать (после того, как ГНАУ включила аренду в п.8.2 Инструкции о подоходном налоге с граждан). В общем, касательно арендных операций буква пересилила дух Закона. Последний в отношении "нетрудовых" выплат исходит из перечня плательщиков. Ведь если бы законодатель стремился обложить удержаниями у физлиц все подряд, он не стал бы в число плательщиков относить только физлиц, выполняющих трудовые функции. Тогда бы в качестве плательщиков были указаны просто физлица и с любых их доходов логично было бы производить удержания.
Но, по всей видимости, нелогичность буквального подхода понимали и сами пенсионщики, поэтому на практике, насколько нам известно, с остальных нетрудовых выплат работникам производить удержания они не требовали.
Таким образом, жертвой несправедливых пенсионных удержаний до недавних пор выступала, как правило, только арендная плата.
Посмотрим, что же нас может ожидать теперь.
Настоящее (после 01.01.2004 г.)
Согласно ч.2 ст.15 Новопенсионного Закона удержания с застрахованных лиц относятся к взносам, перечисляемым в Накопительный фонд. Однако в накопительную систему страхования удержания будут перечисляться только после вступления в силу закона о направлении части страховых взносов в Накопительный фонд.
До этого же момента п/п.1 п.8 "Заключительных положений" данного Закона установлено, что "страховые взносы, перечисляемые в солидарную систему (кроме страховых взносов, перечисляемых лицами, указанными в пунктах 3 и 4 статьи 11 и в статье 12 настоящего Закона, а также страховых взносов, уплачиваемых за лиц, указанных в пунктах 8, 13, 14 статьи 11 настоящего Закона), уплачиваются страхователями и застрахованными лицами на усло-виях и в порядке, определенных настоящим Законом, и в размерах, предусмотренных Законом Украины "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" для соответствующих плательщиков сбора <...>".
Из анализа этой не вполне вразумительной нормы можно сделать следующие выводы.
1. Поскольку в перечне отчислений в солидарную систему упоминаются взносы страхователей и застрахованных лиц, на данный момент как начисления, так и удержания следует перечислять в солидарную систему страхования.
2. Условия и порядок уплаты данных страхвзносов должны определяться новым законом, а размер - старым.
Что включается в понятия размера, условий и порядка уплаты, законодатели разъяснить не удосужились, в связи с чем пенсионщикам об этом пришлось догадываться самостоятельно.
Надо признать, что этот вопрос они решили весьма оригинально. В Новопенсионной Инструкции база для начислений позаимствована пенсионщиками из Новопенсионного Закона. Исходя из этого, очевидно, и базу для удержаний они должны были взять из ч.2 ст.19 Новопенсионного Закона, несмотря на то что Накопительного фонда пока нет. Базой для удержаний согласно этому пункту являются все суммы совокупного налогооблагаемого дохода. А в Инструкции пенсионщики, расшифровывая, что же относится к таким суммам, взяли за основу п/п.4.2.1 Закона "О налоге с доходов физических лиц".
В частности, в п. 4.4 Инструкции пенсионщики написали, что удержания в ПФ составляют 1-5% от "сумм дохода в виде заработной платы, других выплат и вознаграждений, начисленных (выплаченных) плательщику в соответствии с условиями трудового или гражданско-правового договора включаемых в состав общего налогооблагаемого дохода"****.
Выводы из заимствования базы для удержаний у Новоподоходного Закона можно сделать двоякие.
При фискальном подходе акцент можно сделать на буквальном прочтении данной нормы, в которой выплаты по гражданско-правовым договорам по-прежнему четко непривязаны к выполнению трудовых функций.
А раз четкой взаимосвязи нет, можно говорить о том, что под пенсионные удержания у работников должны попадать кроме трудовых доходов любые выплаты по гражданско-правовым договорам.
При таком варианте база для удержаний значительно увеличится. Ведь ряд "нетрудовых" выплат (например, дивиденды, единовременную матпомощь) от пенсионных сборов раньше спасало отсутствие подоходного налога, сейчас же от налога на доходы они не освобождены и поэтому вполне могут угодить под пенсионные удержания.
Таким образом, этот несправедливый "буквальный" подход подойдет, пожалуй, лишь осторожным плательщикам.
Второй вариант, нефискальный, основывается на системном прочтении Новоподоходного и Новопенсионного Законов.
Добавим еще пару слов о духе Новопенсионного Закона. По нашему мнению, п.1 ст.11, где в качестве застрахованных лиц упоминаются физлица, работающие по трудовым договорам и выполняющие работы по гражданско-правовым договорам, указывает не только на того, кто является застрахованным, но и на те договоры, в отношении которых эти лица являются застрахованными. При ином понимании мы рискуем докатиться до абсурда, Например, Сидоров является работником фирмы "Ручки в брючки". Этот Сидоров получает в 2005 году наследство, которое облагается подоходным налогом. При буквальном прочтении указанной нормы вполне можно сказать, что с суммы этого наследства должны быть осуществлены удержания в ПФ, ведь в принципе Сидоров является физлиом, которое работает по трудовому договору, и доходы он получил вполне налогооблагаемые.
Очевидно, такие же рассуждения и подвигли пенсионщиков на цитирование п/п.4.2.1 Новоподоходного Закона вместо простой отсылки к этому Закону.
Если внимательно проанализировать перечень доходов, входящих в общий месячный доход граждан по п.4.2 Новоподоходного Закона, можно заметить, что практически все "нетрудовые" выплаты перечислены в отдельных подпунктах п.4.2. Например, ди-иденды указаны в п/п.4.2.12, прибыль от продажи ценных бумаг - в п/п.4.2.13, финансовая помощь - в п/п.4.2.9 "д" Закона.
Из этого можно сделать вывод, что в п/п.4.2.1 речь идет только о трудовых доходах*****, и, значит, пенсионные удержания следует производить только с трудовых выплат.
Хотя, конечно, такие вещи необходимо решать внесением поправок в Закон, а не на уровне разъяснений.
Остается надеяться, что законодатели увидят свою ошибку и в конечном итоге ее исправят.
Ну а смелые плательщики могут за неудержание бороться и сейчас.
2.Сроки уплаты удержаний
Вторую проблему с удержаниями создали уже сами пенсионщики, Связана она с определением сроков уплаты удержаний в ПФ. Дело в том, что п/п.5.2.2 Инструкции, посвященный порядку уплаты удержаний в ПФ, отсылает к п/п.5.1.4 той же Инструкции, в котором не упоминается перечисление авансом***** платежей в ПФ. Таким образом, получается, что и ввя-сом удержания уплачивать не нужно и независимо от сроков выплаты дохода (зарплаты******) перечислять их необходимо в течение 20 календарных дней со дня окончания отчетного периода.
Между тем Новопенсионный Закон оснований для столь радужных выводов не дает. В нем и для определения 20-дневного срока, и для авансовых платежей в ПФ используется одно и то же понятие "начисленные страховые взносы". И хотя его расшифровка в Новопенсионном Законе отсутствует, можно сделать вывод, что оно включает в себя также и удержания.
Таким образом, по Новопенсионному Закону удержания от авансовых перечислений не освобождены, поэтому мы бы не рекомендовали в надежде на Инструкцию не перечислять авансовые платежи по удержаниям. По крайней мере, до момента, пока не по-явится какое-нибудь вразумительное разъяснение ПФ, которое подтвердит, что Фонд действительно придерживается либерального подхода, изложенного в Инструкции. Тем более что штрафы за неперечисление авансов предусмотрены серьезные.
В общем, будьте осторожны с пенсионными взносами!
_______________
* Возможно, депутаты просто упустили из виду, что у работников в совокупный налогооблагаемый доход могут также включаться и "нетрудовые" доходы.
** См. по этому поводу, например, письма Киевского горуправления ПФУ от 24.07.2000 г. N 08/1656 и самого ПФУ от 12.09.2003 г. N 04/7135.
*** Поскольку при трактовке "аренда - не работа и не услуга, связанная с трудом" выплаты по арендной плате не попали в базу для 32%-ных начислений в ПФУ. Ну а отсутствие 1-2%-ных удержаний с неработников-арендодателей обусловлено тем, что физлица-неработники не вошли в число их плательщиков.
**** Для сравнения приведем п/п. 4.2.1 Новоподоходного Закона. Он устанавливает, что в общий месячный налогооблагаемый доход включаются:
"доходы в виде заработной платы, другие выплаты и вознаграждений, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового или гражданско-правового договора".
Как видим, это положение идентично "инструкционному".
***** Ведь если бы в п/п.4.2.1 уже подразумевались все нетрудовые выплаты, указывать их в отдельных подпунктах было бы уже не нужно.
****** Под перечислением авансом в ПФ сумм удержаний здесь и далее понимается перечисление их до предельного срока, то есть до 20-го числа соответствующего месяца.
******* Как за первую, так и за вторую половину месяца.
******** В противном случае нужно было бы признать, что сроки для выплаты удержаний в Законе вообще не установлены.
"Бухгалтер", N 7, февраль (III) 2004 г.,
Подписной индекс 74201