Комментарий к Приказу ГНАУ от 02.02.2004 г. № 63
У НДСной декларации новое приложение,
а формы уточняющего расчета и экспортного возмещения изменены
Благодаря этому приказу, некоторые отчетные документы по НДС слегка изменили свой облик. Расскажем обо всех новшествах по порядку.
I. Уточняющий расчет налоговых обязательств
по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно
выявленных ошибок (приложение 3 к Порядку заполнения декларации по НДС,
далее - Уточняющий расчет)
На первый взгляд легкая корректировка названия строки - мелочь, не заслуживающая внимания. Но давайте посмотрим, что из нее получилось. Речь идет о строке 11. В ней показывают остаток суммы НДС, подлежащей возмещению после погашения налоговых обязательств в течение трех отчетных периодов (это аналог строки 25 декларации по НДС). Заполняют ее предприятия, у которых в результате исправления ранее допущенной ошибки возникла сумма НДС к возмещению.
Ранее значение строки 11 должно было соответствовать сумме завышенных налоговых обязательств и заниженного налогового кредита. Теперь же ее заполняют только те, у кого в результате исправления ошибки возникла или выросла сумма НДС к возмещению. И действительно, ведь если вы ошибочно завысили налоговые обязательства и погасили их, то после исправления ошибки это обычная переплата по НДС. Фактически в Уточняющем расчете была допущена неточность, ну да Боге ней. Теперь помните: здесь отражают сумму из строки 7.3, а если есть экспортное возмещение - разницу между показателями строк 7.3 и 10.
II. Расчет экспортного возмещения (приложение 1 к декларации по НДС)
Эти изменения связаны с новой нормой ст.9 Закона о Гос-бюджете-2004, урезающей сумму экспортного возмещения.
С ее появлением круг его получателей сузился, поскольку расчет суммы возмещения привязан к полученной валютной выручке. Сама процедура, как и прежде, описана в ст.8 Закона о НДС, но уже с учетом действующих госбюджетных ограничений: если вы не получили валюты (получили ее в предшествующих отчетных периодах), об экспортном возмещении можете забыть. Ведь тогда в новых строках 4.1,4.2 и 5.1 приложения 1 будет "О", который попадает отсюда и в строку 6 "Сумма бюджетного возмещения, которая может быть возмещена плательщику в течение месяца, следующего после предоставления налоговой декларации за отчетный период (стр.2 х стр.5.1:100%)". Стало быть, нет в отчетном периоде валюты - не будет и приложения 1. Ну а те, кому с валютой повезло, уже в марте (по итогам деятельности за февраль) заполнят приложение 1, дополненное новыми строками (4.1,4.2 и 5.1).
Понятно, что в строке 4.1 сумму валютной выручки показывают в гривнях. Но по какому курсу ее пересчитывают? Кажется, странный вопрос: ну конечно же, по курсу НБУ на дату получения валюты, указанному в выписке банка.
Мы бы не возражали, если бы не один нюанс. Допустим, в феврале 2004 года предприятие экспортировало товары на сумму 100000 ЕШ, причем других продаж не было. Курс НБУ на дату экспорта - 660,2034 грн. за 100 ЕШ. В этом же отчетном периоде товары полностью оплачены нерезидентом, курс НБУ на дату получения валютной выручки - 683,5577 грн. за 100 ЕШ. Вся сумма налогового кредита оплачена деньгами, и в строке 21 декларации по НДС значатся 50000 грн.
Посмотрим, какие показатели нужно записать в строки приложения 1.
Строки 1 и 2-50000 грн.; строка З -660203 грн.;строка4- 660203 грн.; строка 4.1 - 683558 грн.; строка 4.2 -103,5%; строка 5 - 100%; строка 5.1 - 103,5; строка 6 - 51750 грн.
Исходя из расчета, получается, что сумма экспортного возмещения превышает сумму НДС, которая подлежит возмещению из бюджета по итогам отчетного периода (показатель строки 21 декларации по НДС). Но такого быть не должно! Отсюда вывод: курс на дату получения выручки все-таки неприемлем. Вероятно, правильнее всего "брать курс" на дату продажи, то есть экспорта, указанный в ГТД. Считаем, что строку 4.1 нужно было бы назвать "Фактически оплаченный валютными средствами объем товаров (работ, услуг), указанных в строке 4", тогда бы все проблемы ушли. Надеемся, ГНАУ выскажется по этом поводу.
III. Новое приложение 4 к декларации по НДС:
"Расчет погашения просроченной бюджетной задолженности
по налогу на добавленную стоимость"
Закон о зерне, дополнив Закон о НДС п. 11.39, обязал налоговиков подготовить соответствующее приложение к налоговой декларации. Но его все не было, хотя указанный пункт вступил в силу еще 12.11.03 г (правда, "проживет" он недолго, до 1 июля 2004 года). А как гласит народная мудрость: обещанного три года ждут. Откровенно говоря, вряд ли это приложение было полезно налогоплательщикам раньше, ведь в первую очередь оно касается налоговых векселей со сроком погашения до 180 дней (почему, поясним ниже).
Напомним: согласно абз.2 п. 11.39 Закона о НДС плательщики могут уменьшить сумму налогового обязательства, возникающего при ввозе (импорте) или продаже в нашей стране зерновых культур, на сумму просроченного бюджетного возмещения НДС. Давайте посмотрим, как теперь импортеры и продавцы пшеницы твердой, ржи (коды УКТ ВЭД 1001 10 0090,100190 99 00,1002 00 00 00, далее - зерновые культуры) смогут воспользоваться этой нормой, обратившись к самому приложению 4.
Как видно из его формы, налоговики установили порядок погашения налоговых обязательств текущего периода(втом числе и налоговых векселей) суммой просроченного бюджетного возмещения. Причем в преамбуле к расчету сказано, что его подают только импортеры зерновых культур. А как быть их продавцам - производителям и покупателям зерновых культур на территории Украины? Вероятно, им придется менять направление возмещения (если пожелают) в счет платежей по НДС.
Сегодня это особенно актуально в связи с новой нормой, которая введена в ст. 12 Закона о Госбюджете-2004: просроченную бюджетную задолженность по НДС (образовавшуюся по состоянию на 01.11.03 г. и не возмещенную до 01.01.04 г.) погашают облигациями внутреннего государственного займа со сроком обращения 5 лет. Но, как разъяснили налоговики, этот порядокне распространяется на импортеров и продавцов зерновых культур (см. письмо ГНАУ от 29.01.04г. № 1423/7/11-1217).
А теперь пару слов о заполнении приложения 4. Исходя из названия строки 1 "Сумма налогового обязательства по НДС отчетного налогового периода (строка 20 налоговой декларации)" формы 4, можно сделать вывод, что там показывают всю сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет по данным декларации, а не налоговые обязательства, возникшие в связи с продажей зерновых культур, и суммы НДС, указанные в выданных налоговых векселях. Иное умозаключение даже в голову не приходит - ведь в строке 20 учитывают общую сумму, подлежащую уплате в бюджет. То есть строка 1 вопросов не вызывает. Строка 1.1 (сюда записывают сумму из строки 19.2 декларации: в части векселей, выданных при ввозе зерновых культур) - тоже, а вот строка 2... Обратите внимание на ее название: "Общая сумма просроченного бюджетного (экспортного) возмещения (по состоянию на дату предоставления расчета)". В пункте 11.39 Закона о НДС сказано, что это "суммы бюджетного, в том числе экспортного возмещения, указанные им (налогоплательщиком. - Прим.ред.) в налоговых декларациях, но не возвращенные ему в определенный настоящим Законом срок (сумма просроченного бюджетного возмещения) до вступления в силу Закона Украины "О внесении изменений в некоторые законы Украины по вопросам налогообложения относительно зерновых культур".
Первый нюанс: исходя из п. 11.39, задолженность погашают только теми суммами просроченного возмещения, которые стали таковыми* не позднее 12 ноября 2003 года (даты опубликования Закона о зерне).
Второй: нужно выяснить, что такое просроченное возмещение.
Мы считаем, в строку 2 записывают произведение показателей строки 23 и 23.2, 24 и 24.2, 25 и 25.2 (НДС, "не съеденный" налоговыми обязательствами). Именно они являются просроченным возмещением, и вот почему. Прежде всего для их возврата законодательством установлены четкие сроки. И потом, в п. 11.39 говорится о возврате, а возвращают то, что идет на текущий счет. Если бы подразумевались суммы, направленные в счет уплаты НДС или других налогов, то скорее всего было бы сказано о непогашенных суммах. Тем более когда предприятие направляет сумму экспортного бюджетного возмещения в счет уплаты НДС, ни о каких сроках ее возврата речи быть не может. Ведь в ст.4 Указа № 857, породившей все эти нормы, говорится только о сроках возмещения на текущий счет. Причем последний ее абзац гласит: "Сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично зачислена в счет платежей по этому налогу или другим налогам, сборам (обязательным платежам), которые зачисляются в Государственный бюджет Украины. Такое решение налогоплательщика отражается в налоговой декларации". Как видите, о сроках - ни слова. Это подтверждает и Порядок возмещения. Там сказано: "1.1. Бюджетное возмещение - сумма, подлежащая возврату плательщику налога на добавленную стоимость...
1.2. Срок возмещения - определенный в соответствии с действующим законодательством период, в течение которого из Государственного бюджета Украины в соответствии с решением плательщика перечисляется причитающаяся ему сумма налога на добавленную стоимость.
1.3. Бюджетная задолженность по налогу на добавленную стоимость - суммы, не возмещенные плательщику в течение определенных законодательством сроков возмещения". Кроме того, сумма возмещения, направленного в счет уплаты НДС, и так будет учтена - она уменьшит сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет (показатель сроки 20). Кстати, это еще раз подтверждает, что облигациями должны погашать только суммы просроченного возмещения, не полученного на текущий счет.
Список использованных нормативно-правовых актов:
1. Указ № 857 - Указ Президента Украины "О некоторых изменениях в налогообложении" от 07.08.98 г. № 857/98.
2. Закон о Госбюджете-2004 - Закон Украины "О Государственном бюджете Украины на 2004 год" от 27.11.03 г. № 1344-IV.
3. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.
4. Закон о зерне - Закон Украины "О внесении изменений в некоторые Законы Украины по вопросам налогообложения относительно зерновых культур" от 23.10.03 г. № 1240-IV.
5. Порядок возмещения - Порядок возмещения налога на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 02.07.97 г. № 209/72.
6. Порядок заполнения декларации по НДС - Порядок заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.
"Все о бухгалтерском учете", № 21(932) от 1 марта 2004 г.