Спецсчета по НДС - панацея от всех бед или очередная головная боль?
Как известно, с целью упорядочения взаимоотношений между государством и налогоплательщиками, предупреждения злоупотреблений и нарушений законодательства в сфере налогообложения Указом Президента Украины от 01.03.04 г. N 259/2004 было предусмотрено с 01.07.04 г. введение порядка взимания в Государственный бюджет Украины налога на добавленную стоимость через отдельные текущие счета плательщиков этого налога в учреждениях банков.
Указом Президента Украины от 05.03.2004 г. N 281/ 2004 сроки введения вышеуказанных счетов были перенесены на 1 апреля 2004 г.
В связи с этим Кабинетом Министров Украины совместно с Нацбанком было принято постановление от 23.03.04 г. N 359 "Некоторые вопросы, связанные с взиманием налога на добавленную стоимость", утвердившее Порядок взимания в государственный бюджет налога на добавленную стоимость и оборота средств налога через отдельные текущие и/или регистрационные счета плательщиков этого налога со специальным режимом их использования (далее -Порядок).
Постановлением от 23.03.04 г. N 359 также было предусмотрено, что с 01.04.04 г. расчеты по налогу на добавленную стоимость с 01.04.04 г. должны осуществляться исключительно через отдельные текущие и/или регистрационные счета.
Совместным постановлением Кабинета Министров Украины и Нацбанка от 31.03.04 г. N 407 были внесены изменения в постановление от 23.03.04 г. N 359, согласно которым сроки введения отдельных текущих счетов по НДС перенесены на 01.05.04 г.
В начале несколько слов о правомерности вышеуказанного постановления и утвержденного ним Порядка.
Как следует из текста Порядка, этот документ определяет механизм взимания в госбюджет и оборота средств по НДС.
Однако, во-первых, в соответствии с абзацем 3 Закона Украины от 25.06.91 г. N 1251-XII "О системе налогообложения" ставки, механизм взимания налогов и сборов (обязательных платежей), за исключением особых видов пошлины и сбора в виде целевой надбавки к действующему тарифу на электрическую и тепловую энергию, и льготы по налогообложению не могут устанавливаться или изменяться другими законами Украины, кроме законов о налогообложении.
Во-вторых, в соответствии с п. 11.4 ст. 11 Закона Украины от 03.04.97 г. N 168/97-ВР изменения порядка обложения налогом на добавленную стоимость могут осуществляться лишь внесением изменений в этот Закон.
К сожалению, нарушение норм Закона Украины "О системе налогообложения" стало постоянным явлением и происходит ежегодно с принятием очередного закона о государственном бюджете, который устанавливает новые правила взимания налогов, сборов или отменяет льготы, предусмотренные специальными законами по вопросам налогообложения.
Теперь непосредственно перейдем к содержанию Порядка.
Согласно пункту 2 Порядка, отдельные текущие счета по НДС со специальным режимом использования плательщиками этого налога открываются в банках, в которых открыты их текущие счета.
Порядок не определил процедуру открытия этих счетов, а также их количество. Таким образом, неизвестно, сколько должно быть спецсчетов - один на предприятие, или по одному счету на каждый расчетный счет предприятия.
Учреждениям банков рекомендовано открывать отдельные текущие счета по НДС на бесплатной основе.
Письмом Национального банка Украины от 24.03.04 г. N 25-118/464-2835 сообщается, что отдельные текущие счета открываются плательщикам налога на добавленную стоимость на балансовом счете 2606 "Счета налогоплательщиков на добавленную стоимость" на основании заявления об открытии текущего счета согласно приложению 1 или 3 к Инструкции о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах, утвержденной постановлением Правления Национального банка Украины от 12.11.03 г. N 492 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 17.12.03 г. под N 1172/8493. Предоставления других документов не требуется.
Плательщики НДС, которые в соответствии с законодательством обслуживаются органами Государственного казначейства, открывают отдельные регистрационные счета в органах Государственного казначейства по месту обслуживания.
Порядком предусмотрено, что об открытии отдельных текущих счетов по НДС плательщики этого налога в общеустановленном порядке уведомляют органы государственной налоговой службы по месту своей регистрации, а также органы государственной таможенной службы.
Относительно порядка уведомления об открытии счетов органов налоговой службы следует заметить, что Законом Украины от 05.06.03 г. N 906-IV "О внесении изменений в некоторые законы Украины по вопросам открытия и функционирования банковских счетов" была изложена в новой редакции ст. 5 Закона Украины от 25.06.91 г. N 1251-XII "О системе налогообложения". В новой редакции была отменена норма, устанавливающая срок в три дня, в течение которого налогоплательщику необходимо было уведомить налоговые органы об открытии (закрытии) текущих счетов.
С 1 января 2004 г. вступил в силу Хозяйственный кодекс Украины, заключительными положениями которого с 01.01.04 г. признан утратившим силу Закон Украины "О предпринимательстве", нормы которого также предусматривали обязанность предпринимателей направлять уведомления об открытии или закрытии счетов в банках в течение трех рабочих дней.
Следовательно, штрафные санкции, предусмотренные п. 7 ст. 11 Закона Украины от 04.12.90 г. N 509-XII "О государственной налоговой службе в Украине", с 01.01.04 г. налогоплательщикам не угрожают. Одиґако это не значит, что налогоплательщики освобождаются от обязанности уведомлять органы налоговой службы об открытии или закрытии счета в банке (отменен только трехдневный срок). Эта обязанность установлена абзацем 3 статьи 5 Закона Украины "О системе налогообложения".
Однако вернемся к тексту Порядка. Пунктом 3 Порядка предусмотрено, что при осуществлении расчетов необходимо будет оформлять 2 платежных поручения: платежное поручение на перечисление НДС с отдельного текущего и/или регистрационного счета налогоплательщика на отдельный текущий и/или регистрационный счет продавца товаров (работ, услуг) и платежное поручение на перечисление средств продавцу товаров (работ, услуг).
В связи с этим в договорах с контрагентами необходимо будет указывать номер отдельного текущего счета по НДС.
При перечислении денежных средств поставщикам товаров (работ, услуг) по операциям, не являющимся объектом налогообложения, освобожденным от налогообложения или по которым применяется нулевая ставка налога, в платежном поручении на оплату таких товаров должен указываться конкретный пункт, статья соответствующего закона, которым установлен отличный от обычного режим налогообложения и код товаров (работ, услуг).
При перечислении денежных средств поставщикам товаров (работ, услуг), не зарегистрированным в качестве плательщика НДС, в платежных поручениях в обязательном порядке указывается "Без НДС не зарегистрированному плательщиком НДС".
Согласно п. 4 Порядка на отдельный текущий и/или регистрационный счет по НДС зачисляются денежные средства:
- с каких-либо других счетов плательщика налога;
- с отдельного текущего и/или регистрационного счета по НДС покупателя товаров (работ, услуг) в качестве уплаты налога на добавленную стоимость, учтенного в цене покупателя товаров (работ, услуг);
- с текущего счета покупателя товаров (работ, услуг), не зарегистрированного плательщиком НДС;
- из государственного бюджета в порядке возмещения НДС;
- наличные денежные средства;
- другие поступления.
Особого внимания заслуживает п. 5 Порядка, согласно которому при осуществлении деятельности по продаже товаров (работ, услуг) за наличные средства, через торговые автоматы с использованием жетонов, карточек, кредитных или дебетовых карточек, дорожных или других чеков, или при получении платы в наличной форме через учреждения банков (оплата за потребленную электроэнергию, газ, теплоснабжение, водоснабжение, телефонные услуги, другие коммунальные услуги) плательщики налога перечисляют сумму НДС на собственный отдельный текущий и/или регистрационный счет по НДС в установленном порядке.
Пункт 6 Порядка посвящен направлениям использования денежных средств, зачисленных на отдельный текущий счет по НДС. А именно, денежные средства, зачисленные на отдельный текущий счет по НДС, могут использоваться плательщиком налога на следующие цели:
- перечисление сумм налога на добавленную стоимость на отдельный текущий и/или регистрационный счет другого плательщика налога;
- перечисление сумм налога на добавленную стоимость на отдельный текущий и/или регистрационный счет плательщика налога;
- погашение обязательств по уплате НДС перед государственным бюджетом;
- перечисление сумм налога на добавленную стоимость на отдельные текущие и/или регистрационные счета органов государственной таможенной службы для проведения таможенного оформления товаров;
- погашение налоговых обязательств перед государственным и местными бюджетами, обязательств по уплате сбора на обязательное государственное пенсионное страхование и просроченной задолженности перед государством по кредитам, привлеченным государством или под государственные гарантии, в случае отсутствия задолженности перед государственным бюджетом по налогу на добавленную стоимость, которая подтверждена соответствующим органом государственной налоговой службы, в пятидневный срок после обращения плательщика налога.
Анализ пунктов 4, 6 Порядка показывает, что в направлении зачисления денежных средств на отдельный текущий счет по НДС каких-либо ограничений не установлено. А вот направления использования денежных средств, находящихся на отдельном текущем счете по НДС, строго определены. Таким образом, имея денежные средства на отдельном текущем счете по НДС, предприятие не сможет ими воспользоваться для целей иных, нежели указанные в п.6 Порядка (например, для выплаты заработной платы или командировочных и т. п.) Получается что-то вроде бесплатного депозита для банков - бесплатное использование денежных средств плательщиков НДС, да еще плюс взимание банком платы за обслуживание отдельных текущих счетов по НДС.
Таким образом, 20 % ранее использованных предприятием денежных средств будут выведены из оборота. Расходы предприятий на кассовое обслуживание возрастут. Кроме того, потребуется адаптация некоторых компьютерных программ. И это еще не все.
По мнению некоторых ведущих экономистов-аналитиков, введение системы отдельных текущих счетов по НДС может иметь негативные экономические последствия для многих предприятий и экономики Украины. Изъятие из оборота предприятий денежных средств, аккумулированных на таких счетах, приведет к уменьшению в целом их финансовых ресурсов и необходимости использования привлеченных средств, что в конечном итоге приведет к подорожанию кредитных ресурсов, увеличению цен на продукцию и, соответственно, росту инфляции. Введение отдельных текущих счетов по НДС, кроме дополнительной финансовой нагрузки, повлечет за собой также и дополнительную административную нагрузку на предприятия по обслуживанию НДС счетов, содержание дополнительного персонала для обслуживания дополнительного документооборота и отчетности, что также повлияет на цену конечной продукции.
Еще об одном неприятном сюрпризе для налогоплательщиков.
Пункт 8 Порядка делает крайне невыгодным проведение расчетов в неденежной форме. В соответствии с его положениями, при проведении какой-либо формы расчетов с кредиторами, отличной от денежной, включая товарообменные (бартерные) операции, вексельную форму расчетов, зачеты, погашение взаимной задолженности, и т.п. налогоплательщик перечисляет надлежащую сумму НДС с собственного текущего счета на отдельный текущий счет по НДС. В платежном поручении в графе "Назначение платежа" налогоплательщик делает запись
"Сумма НДС, полученная в результате проведения неденежной формы расчетов".
Невыгодным становится такая форма приобретения товаров как выдача наличности под отчет работнику предприятия, который впоследствии покупал нужные товары и отчитывался за израсходованные денежные средства. При такой форме расчетов работник будет оплачивать из наличности, снятой с расчетного счета не только стоимость товара, но и сумму НДС. Таким образом, на отдельном текущем счете по НДС будут скапливаться средства, изъятые из оборота предприятия. Закупка товаров за наличный расчет для последующей продажи по безналичному расчету становится невыгодной вдвойне по той же причине ("замораживание" средств на спецсчете).
Продавец товаров, получивший выручку, должен будет направить ее часть (20%) на свой отдельный текущий счет по НДС.
Некоторая поблажка сделана в Порядке для налогоплательщиков, на которых распространяется действие Закона Украины "О специальных режимах инвестиционной и инновационной деятельности технологичных парков", а также действие постановлений Кабинета Министров Украины от 26.02.99 г. N 271 "О порядке аккумуляции и использования средств, которые начисляются сельскохозяйственными товаропроизводителями - плательщиками налога на добавленную стоимость относительно операций по продаже товаров (работ, услуг) собственного производства, включая продукцию (кроме подакцизных товаров), изготовленную на давальческих условиях из собственного сельскохозяйственного сырья", от 12.05.99 г. N 805 "О порядке начисления, выплат и использования средств, направленных для выплаты дотаций сельскохозяйственным товаропроизводителям за проданные ними перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе", от 06.02.03 г. N 163 "О внесении изменений в постановление Кабинета Министров Украины от 5 ноября 1999 г. N 2062", от 21.01.04 г. N 55 "Об утверждении Порядка перечисления в 2004 г. некоторых субвенций для предоставления льгот, субсидий и компенсаций за счет поступления в общий фонд государственного бюджета рентной платы за транзитное транспортирование природного газа и за природный газ, добываемый в Украине". Зачисленные на отдельный текущий счет по НДС денежные средства используются вышеуказанными налогоплательщиками на цели и в порядке, предусмотренные вышеперечисленными нормативно-правовыми актами.
Согласно п. 9 Порядка, суммы НДС, заявленные плательщиком налога к возмещению из бюджета по состоянию на 01.06.04 г. по желанию налогоплательщика могут быть зачислены на его текущие и/или регистрационные счета по НДС. Однако пользы для налогоплательщиков в этом мало, ведь они все равно не смогут свободно воспользоваться этими денежными средствами.
Затронуты в Порядке и переходные операции. Так, пунктом 10 Порядка предусмотрено, что суммы денежных средств, поступившие после 01.04.04 г. на текущие счета плательщиков НДС за проданные до этой даты товары (работы, услуги) в части сумм налога на добавленную стоимость, подлежат перечислению плательщиками налога на отдельные текущие и/или регистрационные счета по НДС.
Относительно переходных операций у предприятий могут возникнуть вопросы при оплате векселя со сроком предъявления не ранее 02.05.04 г., выданного до 30.04.04 г. включительно за полученный до 30.04.04 г. включительно товар. Например, будет ли обязано предприятие, погашающее такой вексель, перечислить в момент его погашения сумму НДС на специальный счет? Будет ли обязано перечислить сумму НДС в описанном выше случае предприятие, предъявившее такой вексель к погашению?
По нашему мнению, в описанной ситуации ни предприятие, погашающее вексель, ни предприятие, получающее сумму по векселю на свой текущий счет, не обязаны перечислять сумму НДС на спецсчет.
Во-первых, в вексельной сумме НДС не выделяется.
Во-вторых, согласно ст. 4 Закона Украины "Об обращении векселей", после выдачи векселя расчет за полученный товар считается произведенным. В данном случае он будет произведен до 01.05.04 г., а потому отсутствуют основания для применения п. 8 Порядка.
Кроме того, возможен в данном случае и выкуп собственного векселя за денежные средства, эта операция не является объектом обложения НДС.
Как разъяснила ГКЦБФР в решении от 29.10.02 г. N 321 операция по выкупу эмитентом своих ценных бумаг для их последующей продажи или аннулирования не относится к торговле ценными бумагами как профессиональной деятельности. Иными словами, в этом случае выкуп векселя можно производить без посредничества лицензированного торговца ценными бумагами.
Подводя итоги вышеизложенному, можно отметить, что Порядок, утвержденный постановлением КМУ от 23.03.04 г. N 359:
- вводит дополнительные обязанности для плательщиков НДС;
- ограничивает возможности использования 1/6 оборотных средств;
- не упрощает механизм возмещения из бюджета НДС.
Постановлением КМУ от 23.03.04 г. N 359 также предусматривается:
- внести изменения в форму налоговой декларации, которыми предусмотреть указание сведений об обороте средств на отдельных текущих и/или регистрационных счетах;
- утвердить до 1 апреля 2004 г. порядок открытия в органах Госказначейства отдельных регистрационных счетов и оборота средств через эти счета;
- обеспечить Государственной таможенной службой Украины открытие до 31 марта 2004 г. отдельных текущих и/или регистрационных счетов для зачисления сумм НДС по операциям импорта товаров, которые после таможенного оформления этих товаров подлежат перечислению в государственный бюджет;
- ГНАУ и Госказначейству предписано внести в месячный срок в собственные нормативно-правовые акты изменения, предусмотрев в них, что второй экземпляр налоговой декларации, поданной плательщиком налога, осуществляющим экспорт товаров собственного производства, возвращается ему с отметкой органа государственной налоговой службы о принятии декларации не позже следующего рабочего дня и является основанием для возмещения налога на добавленную стоимость. Указанная норма будет касаться только налогоплательщиков, осуществляющих вывоз (пересылку) товаров собственного производства за пределы таможенной территории Украины по прямым договорам, имеющим право в соответствии с законом на возмещение налога на добавленную стоимость из государственного бюджета, объем экспортных операций которых за прошлый год составляет не менее чем 250 млн. гривен, а балансовая стоимость основных фондов - не менее 100 млн. гривен.
И еще об одном моменте.
Постановлением КМУ от 23.03.04 г. N 359 признаны утратившими силу:
- пункт 2 изменений, вносимых в постановление КМУ от 05.06.2000 г. N 892 "О мероприятиях по стабилизации работы предприятий угольной промышленности", утвержденных постановлением КМУ от 07.03.02 г. N 270;
- распоряжение КМУ от 07.03.02 г. N 105 "О мероприятиях по обеспечению поступлений в государственный бюджет налога на добавленную стоимость от участников оптового рынка электроэнергии";
- распоряжение КМУ от 07.03.02 г. N 106 "О мероприятиях по обеспечению поступления в государственный бюджет налога на добавленную стоимость за потребленный природный газ"
“Адвокат бухгалтера”, № 7 (61), 8 апреля 2004 г.,
Подписной индекс 23311