Бухгалтерская роба: учет спецодежды на предприятии

Об обязанности работодателя предоставлять спецодежду работникам, занятым на работах с вредными и опасными условиями труда, а также связанных с загрязнением или осуществляемых в неблагоприятных температурных условиях, сегодня напоминать не приходится. Это хорошо известно и руководителям, и бухгалтерам. Такое требование содержат все нормативные документы, затрагивающие вопросы охраны труда, в частности, КЗоТ (ст. 163), Закон об охране труда (ст.8), постановление № 994 и др. Следовательно, обеспечение спецодеждой — неотъемлемая часть хозяйственной деятельности большинства предприятий. Но как это часто бывает, некоторые нюансы организации учета спецодежды трактуются неоднозначно. Их мы и обсудим ниже.

Кому и когда положена спецодежда

Итак, работодатели должны выдавать спецодежду, спецобувь и другие средства индивидуальной защиты (далее - СИЗ) по установленным нормам всем занятым на работах:

- с вредными и опасными условиями труда;

- связанных с загрязнением;

- осуществляемых в неблагоприятных метеорологических условиях;

- связанных с ликвидацией последствий аварий, стихийных бедствий и т.д.

Причем неважно, есть ли соответствующая оговорка в коллективном договоре. Порядок обеспечения работников СИЗ установлен Положением № 170. Его п.1.4 обязует выдавать СИЗ работникам только тех профессий и должностей, которые упомянуты в соответствующих Типовых отраслевых нормах бесплатной выдачи работникам спецодежды, спецобуви и других СИЗ или в отраслевых нормах, введенных на основании типовых. Они установлены по отраслям народного хозяйства.

Многие из них приняты еще в союзные времена. Но поскольку для некоторых отраслей украинских норм нет, их можно применять и сейчас. Ведь согласно постановлению № 1545 "до принятия соответствующих актов законодательства Украины на территории республики применяются акты законодательства Союза ССР по вопросам, не урегулированным законодательством Украины, при условии, что они не противоречат Конституции и законам Украины".

Указанные нормативы применяют все предприятия независимо от формы собственности и отраслевой принадлежности.

С учетом специфики производства, требований технологического процесса и нормативных актов по охране труда СИЗ можно выдавать и сверх установленных норм (п.1.6 Положения № 170), согласовав это с представителями профсоюза или по решению трудового коллектива.

Еще один важный нюанс - возможность замены в некоторых случаях одних видов СИЗ другими. Правила замены оговорены в п.1.8 Положения № 170. Например, с учетом особенностей производства при согласовании с уполномоченным по охране труда профорганизации собственник может заменить, скажем, хлопчатобумажный комбинезон на брезентовый костюм и наоборот. Главное - замена не должна приводить к ухудшению защитных свойств соответствующих СИЗ.

Некоторые СИЗ выдают на основании нормативных актов по охране труда - наличие их в Типовых нормах не обязательно. Например, предохранительный пояс, диэлектрические галоши и рукавицы, диэлектрический резиновый коврик, защитные очки и щитки, респиратор, противогаз, защитный шлем, подшлемник, накомарник, каска, наплечники, налокотники, самоспасатели, антифоны, заглушки, шумозащитные шлемы, светофильтры, виброзащитные рукавицы и прочие.

Выданные работникам СИЗ считаются собственностью предприятия. Согласно п.3.2 Положения № 170 их учитывают как инвентарь и обязательно возвращают при увольнении работника или его переводе на другую работу, а также после окончания сроков носки.

А теперь о документальном оформлении СИЗ на предприятии.

Документальное оформление СИЗ

Поступление, выдачу и списание СИЗ оформляют с помощью соответствующих типовых форм первичных документов, утвержденных приказом № 145. Это:

- МШ-6 - лицевая карточка учета спецодежды, спецобуви и защитных средств;

- МШ-7 - Ведомость учета выдачи (возврата) спецодежды, спецобуви и защитных средств;

- МШ-8 - Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Остановимся на некоторых особенностях их заполнения.

Форма МШ-6 предназначена для складского учета СИЗ, выдаваемых как для индивидуального, так и для коллективного пользования. Заполняют ее в одном экземпляре и хранят у кладовщика. На лицевой стороне фиксируют информацию о работнике, наименовании, количестве и сроке службы СИЗ, которые должны быть ему выданы, а также основание- параграф (пункт) норм. На обратной стороне карточки отражают данные о выдаче и возврате СИЗ. В случае потери СИЗ на обратной стороне карточки в графе "Возвращено" делают запись "Акт выбытия № ___ и дата".

На СИЗ, предназначенные для коллективного использования, заводят отдельные формы МШ-6 с отметкой "Дежурная". Такие СИЗ хранят в кладовых, а выдают только на время выполнения особых видов работ под ответственность мастеров (других работников), перечень которых утверждает руководитель предприятия. Если учет МБП автоматизирован, приказ № 145 разрешает не вести карточки МШ-6.

Форму МШ-7 применяют для учета СИЗ, выданных работникам в индивидуальное пользование. Кладовщик цеха (участка) заполняет ее в двух экземплярах и один из них передает в бухгалтерию. Эту форму составляют отдельно на выдачу и возврат СИЗ и обязательно заверяют подписями материально ответственных лиц (в данном случае это работники, получающие СИЗ в индивидуальное пользование). Кроме того, в ней отражают передачу СИЗ работниками для стирки, дезинфекции, ремонта и летнего хранения.

Формой МШ-8 оформляют списание морально устаревших, изношенных и непригодных для дальнейшего использования СИЗ по окончании срока их носки, сдачу их на склад для утилизации. Составляют ее в одном экземпляре на основании разовых актов выбытия МБП (форма МШ-4). Когда списанные СИЗ сданы в утиль, акт по форме МШ-8 вместе с распиской кладовщика сдают в бухгалтерию.

Кстати, на СИЗ со сроком эксплуатации до и более года выписывают одни и те же документы.

СИЗ в Законе о прибыли

Им посвящен "отдельный" подпункт - 5.4.1, в соответствии с которым в валовые расходы включают "расходы налогоплательщика на обеспечение наемных работников специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимым для исполнения профессиональных обязанностей... согласно перечню, устанавливаемому Кабинетом Министров Украины". Последним во исполнение этого подпункта издано распоряжение № 462-р, относящее к валовым расходы "налогоплательщика на обеспечение наемных работников специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимым для исполнения профессиональных обязанностей... в соответствии с перечнем и нормами, установленными действующими нормативно-правовыми актами". Следовательно, расходы на покупку специальной одежды, обуви и обмундирования, выдавать которые обязует законодательство, попадают в состав валовых (разумеется, в пределах норм).

Однако некоторые налогоплательщики опасаются применять эту норму Закона о прибыли для вышеупомянутых СИЗ со сроком службы более года. Ведь согласно пп.5.3.2 Закона о прибыли к валовым не относят, в частности, расходы на приобретение основных фондов. А сегодня единственный критерий для отнесения или неотнесения материальных ценностей к последним - срок полезного использования (пп.8.2.1 Закона о прибыли).

По такой логике спецодежда, срок службы которой превышает 1 год, якобы считается объектом основных фондов предприятия, а значит, ее налоговый учет регулирует ст.8 Закона о прибыли.

Мы с этим категорически не согласны. Приведем несколько аргументов в защиту валоворасходности приобретения спецодежды.

Во-первых, пп.5.4.1 Закона о прибыли является "специальным" относительно общих норм Закона (среди которых, в частности, и пп.5.3.2). Об этом, например, свидетельствует название п.5.4: "Особенности отнесения расходов двойного назначения к составу валовых расходов налогоплательщика".

Во-вторых, в пп.5.4.1 нет оговорки "кроме подлежащих амортизации", в отличие от некоторых других подпунктов того же "специального" п.5.4. Следовательно, законодатели не собирались ставить его применение в зависимость от срока эксплуатации СИЗ. Единственное ограничение - требование соблюдать нормы их выдачи.

В-третьих, нормы распоряжения № 462-р, специально разработанного в целях применения пп.5.4.1, также не содержат никаких оговорок о сроках использования СИЗ. Более того, там прямо сказано, что расходы на обеспечение работников предприятия специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимым для исполнения профессиональных обязанностей, в соответствии с перечнем и нормами, установленными действующими нормативно-правовыми актами, включают в состав валовых.

Кстати, с этим согласились и налоговики. В своей консультации (см. "Вестник налоговой службы Украины" № 16 за 2004 год, стр.22) они указали: сумма расходов на приобретение спецодежды и обуви увеличивает валовые расходы предприятия по правилам п.11.2 Закона о прибыли. При этом они не разделили СИЗ по сроку их эксплуатации, а это, по нашему мнению, свидетельствует о едином подходе к налоговому учету различных СИЗ.

Таким образом, мы выяснили: расходы на приобретение СИЗ включают в состав валовых, при этом их балансовая стоимость участвует в перерасчете согласно п.5.9 Закона о прибыли.

СИЗ в бухучете

Здесь работают общие правила бухгалтерского разделения предметов на запасы и основные средства (прочие необоротные материальные активы). В соответствии с п.6 П(С)БУ 9 "Запасы" к первым относят МБП, которые используют не более одного года или нормального операционного цикла, если он более года. Следовательно, на счете 22 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" учитывают только те виды СИЗ, срок полезного использования которых находится в названных пределах. При оприходовании их стоимость отражают по дебету счета 22 на основании первичных документов на приобретение. Передавая СИЗ в эксплуатацию, делают запись по дебету соответствующего затратного счета (Дт 23,91,92,93,94) и кредиту счета 22. После этого аналитический учет таких СИЗ ведут только в разрезе материально ответственных лиц.

Остальные СИЗ, то есть те, срок использования которых более года (нормального операционного цикла), относят к основным средствам (ПС)БУ 7 "Основные средства"). Они попадут в состав прочих необоротных материальных активов (если их стоимость превышает установленный предприятием предел "малоценности"), либо в состав малоценных необоротных материальных активов. В первом случае их учитывают по дебету субсчета 117 "Прочие необоротные материальные активы", во втором - 112 "Малоценные необоротные материальные активы". Амортизацию начисляют в соответствии с п.27 П(С)БУ 7:

- для СИЗ, учет которых ведут на субсчете 117,- по прямолинейному или производственному методу;

- для СИЗ, учет которых ведут на субсчете 112, - по одному из четырех методов: прямолинейному или производственному, методу 100% начисления амортизации в первом месяце эксплуатации объекта или 50% - в первом месяце использования и 50% - в месяце вывода объекта из эксплуатации.

СИЗ в Законе о доходах

Читаем пп.4.3.14 Закона о доходах: стоимость рабочей одежды, обуви, обмундирования, средств индивидуальной защиты, полученных налогоплательщиком, который состоит в трудовых отношениях с работодателем, их предоставляющим, во временное пользование по перечню и нормам, ежегодно устанавливаемым КМУ, не включают в состав месячного или годового налогооблагаемого дохода налогоплательщика. И хотя на 2004 год таких отдельных норм нет, волноваться не стоит. Успокаивает тот же пп.4.3.14: "Если такое постановление не принимается в соответствующий срок, то действуют нормы постановления, принятого для предыдущего года (лет)". Здесь едва ли важно, что нормы утверждены не постановлениями КМУ, ведь речь идет не о личных благах работника, а о соблюдении норм законодательства о труде.

А вот если физическое лицо прекращает трудовые отношения с работодателем и не возвращает взятых ранее и еще пригодных СИЗ, их первоначальную стоимость надо включить в доход такого работника. Причем здесь нужно применять нормы п.3.4 Закона о доходах, поскольку данная выплата осуществлена в натуральной форме.

Иначе говоря, объект налогообложения необходимо рассчитывать: во-первых, по обычным ценам (с НДС, если лицо, осуществляющее такое начисление, его плательщик); во-вторых, с учетом коэффициента, рассчитываемого по приведенной в п.3.4 Закона о доходах формуле

(К = 100 : (100- Сп)).

Например, если первоначальная стоимость невозвращенной спецодежды (без НДС) составляла 100 грн. и она равна справедливой, то в налогооблагаемый доход работника попадет 137,93 грн.

(120 х 1,149425,

где 1,149425 - это К = 100 : (100 - 13)).

Что касается взносов в социальные и Пенсионный фонды (начислений и удержаний), то их от такой суммы не уплачивают. А все потому что база для их определения установлена специальными законами, имеющими приоритет, и в нее предоставление подобных благ не попадает.

К слову, если, например, уволившийся работник не вернул предприятию спецодежды, срок использования которой истек, то его доход не увеличивают - в Законе о доходах речь идет о спецодежде, срок использования которой не истек.

А теперь пример учета операций с СИЗ (см. таблицу).

Таблица

Бухгалтерский и налоговый учет спецодежды на предприятии

-------------------

* С перерасчетом по п. 5.9 Закона о прибыли.

** В соответствии с установленным предприятием критерием "малоценности" приобретенные СИЗ отнесены к малоценным необоротным материальным активам.

*** Такой субсчет предприятие может открыть самостоятельно для удобства аналитического учета СИЗ.

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

2. Закон о доходах - Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" от 22.05.03 г. № 889-IV.

3. Закон об охране труда - Закон Украины "Об охране труда" от 14.10.92 г. № 2694-XII.

4. КЗоТ - Кодекс Законов о труде Украины.

5. Постановление № 994 - постановление КМУ "Об утверждении перечня мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в валовые расходы" от 27.06.03 г. № 994.

6. Постановление № 1545 - постановление ВРУ "О порядке временного действия на территории Украины отдельных актов законодательства Союза ССР" от 12.09.91 г. №1545-XII.

7. Приказ № 170 - приказ Государственного комитета Украины по надзору за охраной труда "Об утверждении Положения о порядке обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты" от 29.10.96 г. № 170.

8. Приказ № 145 - приказ Минстата Украины "Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов" от 22.05.96 г. № 145.

9. Распоряжение № 462-р - распоряжение КМУ от 21.08.97г. № 462-р.

“Все о бухгалтерском учете”, № 50 (961), 31 мая 2004 г.

Документи що посилаються на цей