Взносы в пенсионный фонд для “единоналожников”:
быть или не быть, платить или не платить
Представители малого бизнеса, благополучно войдя в новый 2004 год с надеждами и планами на будущее, наверняка столкнулись с рядом не совсем приятных или совсем неприятных законодательных изменений.
Дело в том, что законодатель, по всей видимости, с целью ускорения экономического и социального развития нашего государства подготовил ряд нормативных документов, вступивших в силу с начала 2004 года и вносящих значительные изменения в жизнедеятельность субъектов предпринимательской деятельности физических и юридических лиц. Несмотря на то, что в демократическом и правовом государстве, коим пытается стать Украина, действия официальных структур и государственных органов должны быть направлены на защиту малого предпринимательства, наш законодатель “защищает” предпринимателей при помощи увеличения налогового давления, принятия юридически неграмотных норм, создания многочисленных коллизий правовых норм, возможностей множественности и неоднозначности трактовок положений одного и того же закона. Примеров тому множество: не согласованные между собой основные нормативные документы, регулирующие жизнедеятельность общества - Гражданский и Хозяйственный кодексы, нововведения в сфере налогообложения доходов физических лиц, пенсионного страхования и нормы документа, принятого под девизом “наполним бюджет любой ценой” - Закона о Госбюджете 2004.
Ну что ж, в джунглях Украинского законодательства выживет только сильнейший. Мы желаем Вам выжить и потому приступим к рассмотрению вопросов, актуальность которых явилась причиной написания настоящей статьи.
1 января 2004 года вступил в силу Закон Украины от 09.07.2003 г. № 1058 “Об общеобязательном государственном пенсионном страховании” (далее - Закон № 1058), в связи с чем перед субъектами предпринимательства, физическими и юридическими лицами, избравшими упрощенную систему налогообложения, встал ряд достаточно резонансных вопросов относительно необходимости уплаты взносов на общеобязательное пенсионное страхование и размеров таких взносов.
Рассмотрим вопрос обязательности уплаты взносов на общеобязательное пенсионное страхование юридическими лицами-“единоналожниками”.
Прежде всего отметим, что в соответствии с новым Законом к числу принципов пенсионного страхования отнесена обязательность страхования всех лиц, работающих на условиях трудового договора (контракта) на предприятиях, учреждениях, организациях. Указанный принцип перекликается со ст.11 Закона № 1058, где определен перечень лиц, подлежащих страхованию, к которым, наряду с иными, отнесены работники субъектов хозяйствования, перешедших на упрощенную систему налогообложения.
Обязанность по страхованию указанных лиц возложена законом на работодателей, которыми являются предприятия, учреждения, организации независимо от формы собственности, в том числе перешедшие на упрощенную систему налогообложения, которые используют труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта). К числу обязанностей страхователей отнесены расчет, начисление и уплата взносов на пенсионное страхование в полном объеме и в установленные законом сроки. За неисполнение таких обязанностей законом предусмотрены определенные финансовые санкции.
Не вызывает сомнения обязанность юридических лиц -“единеналожников” осуществлять пенсионное страхование своих работников, что предполагает обязанность начислять и уплачивать взносы на общеобязательное пенсионное страхование. Объектом для исчисления взносов является сумма фактических расходов на оплату труда работников, что включает расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы и иных стимулирующих и компенсационных выплат, а также на суммы оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности и помощи по временной нетрудоспособности. При этом в соответствии с п.8 Переходных положений к Закону № 1058 до вступления в силу закона о направлении части страховых взносов в Накопительный фонд страховые взносы, исчисляемые юридическими лицами -страхователями, начисляются и уплачиваются в размерах, предусмотренных Законом Украины от 26.06.1997 г. № 400/97-ВР “О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование” (далее - Закон № 400), то есть в размере 32% от указанного объекта для начисления взносов.
Вместе с тем, необходимо отметить, что основной нормативный документ, “единоналожников” - Указ Президента Украины от 03.07.1998г. № 727/98 “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства” (далее - Указ № 727) никто не отменял, он продолжает действовать в той же мере, как и прежде. При этом Указ является специальным документом, регулирующим порядок налогообложения доходов физических и юридических лиц “упрощенцев” и определяет, каким образом и в каком объеме уплачиваются субъектами предпринимательства сборы в Пенсионный фонд.
Исходя из положений Указа № 727, субъект предпринимательства, уплачивая единый налог, в его составе уплачивает и пенсионные сборы (42% от единого налога), и можно предположить, что таким образом он исполняет предусмотренные законом обязательства по уплате страховых взносов. Подобная позиция подтверждается в Информационном письме Госкомпредпринимательства от 26.12.2003 г. № 7577 “Об уплате взносов на пенсионное страхование субъектами предпринимательской деятельности, избравшими особый способ налогообложения (фиксираванный и единый налог)”, в котором на основе положений действующего законодательства отстаивается благоприятная для субъектов предпринимательства - юридических и физических лиц позиция. Согласно Письму до внесения соответствующих изменений в законодательство Украины субъекты предпринимательской деятельности, избравшие особый способ налогообложения, в том числе единый налог, уплачивают взносы в Пенсионный фонд Украины в соответствии с положениями нормативно-правового акта, которым введен указанный режим налогообложения, а именно Указа № 727. Таким образом, можно предположить, что уплаченные субъектом хозяйствования - юридическим лицом в составе единого налога денежные средства, подлежащие перечислению в Пенсионный фонд, должны быть зачтены в счет платежей по общеобязательному пенсионному страхованию.
Конечно же, существование двух нормативных документов, имеющих равную юридическую силу и регулирующих сходные правоотношения, значительно усложняет жизнь хозяйствующих субъектов и создает ряд правовых коллизий. Сразу отметим, что четкие правила разрешения коллизий в действующем законодательстве не установлены. Такие правила известны нам только из теории права, которая, хотя и может быть применена с целью толкования и разъяснения правовых норм, но о гарантиях правильности, законности и, что особенно важно, о безоговорочном принятии во внимание такой позиции государственными органами речь идти не может.
Вместе с тем такая ситуация, то есть наличие нескольких норм, различным образом регулирующих одни и те же правоотношения, дает возможность рассчитывать на перспективу благоприятного для субъекта хозяйствования разрешения подобной ситуации в судебном порядке.
Что касается вопроса относительно уплаты взносов на общеобязательное пенсионное страхование физическими лицами -субъектами предпринимательской деятельности, перешедшими на упрошенную систему налогообложения, за себя и за наемных работников, необходимо указать следующее.
В отношении таких физических лиц Закон № 1058 так же, как и в отношении юридических лиц предусматривает ряд положений, свидетельствующих о необходимости осуществлять начисление и уплату взносов в Пенсионный фонд.
Так, п.3 ст. 11 Закона № 1058 причисляет к лицам, подлежащим общеобязательному страхованию, физических лиц -субъектов предпринимательской деятельности, в том числе избравших особый способ налогообложения - единый налог, а п.1 той же статьи говорит и о наемных работниках таких физических лиц.
Страхователями в данном случае выступают физические лица - субъекты предпринимательства как в отношении самих себя, так и в отношении наемных работников.
Кроме того, пп.2 п.8 заключительных положений Закона № 1058 указывает, что физические лица - “единоналожники” уплачивают страховые взносы на условиях и в порядке, определенном Законом № 1058, и в размерах, предусмотренных Законом № 400 но не менее минимального страхового взноса.
Одновременно с этим пп.4 п.8 заключительных положений Закона № 1058 указывает, что “физические лица - субъекты предпринимательской деятельности, избравшие особый способ налогообложения - единый налог, на период действия законодательных актов по вопросам особого способа налогообложения уплачивают страховые взносы в порядке, определенном этим Законом (то есть Законом № 1058) в фиксированном размере”. Приведенная норма является специальной по отношению к норме пп.2 п. 8 заключительных положений, именно ею и следует руководствоваться предпринимателям при уплате страховых взносов.
По мнению автора, фиксированный размер уплачиваемого предпринимателями пенсионного взноса, о котором говорится в пп.4 п.8 заключительных положений Закона № 1058, законодательно давно определен положениями Указа № 727. Иного документа, регулирующего порядок уплаты средств на пенсионное страхование в фиксированном размере “единоналожниками”, в действующем законодательстве нет. То есть на сегодняшний день, до внесения соответствующих изменений в законодательство или до принятия специальных нормативных документов физические лица - “единоналожники” уплачивают страховые взносы на пенсионное страхование в составе единого налога.
Подобное мнение приведено и в письме Пенсионного фонда Украины от 12.01.2004 г. № 211/04, в котором высказана официальная позиция относительно порядка уплаты взноса в Пенсионный фонд частными предпринимателями - “единоналожниками”.
Пенсионный фонд придерживается позиции, что физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности, перешедший на упрощенную систему налогообложения, уплачивает взнос в Пенсионный фонд в составе единого налога. Таким образом, предприниматель, уплачивая единый налог, в полной мере исполняет свои обязательства по уплате взносов на общеобязательное пенсионное страхование.
При этом исключительно на добровольной основе предприниматели могут осуществлять доплату в Пенсионный фонд до размера минимального страхового взноса в размере 65 грн. 60 коп. Как это можно сделать, показано на примере, приведенном в Письме. Необходимость и рациональность такой доплаты Пенсионный фонд связывает с порядком расчета страхового стажа для физического лица, в который полностью могут быть включены только периоды, за которые страховые взносы уплачены в размере не менее установленного Законом или произведена соответствующая доплата.
Следует отметить, что хотя указанное Письмо и не является нормативно-правовым актом, то есть законной юридической силы не имеет, вместе с тем оно отражает признанную официальными структурами позицию относительно временного, существующего до принятия специального закона, порядка зачета средств, уплачиваемых предпринимателями в составе единого налога. Указанное касается и приведенного в том же Письме “разрешения” Пенсионного фонда на зачет суммы средств, поступающей в виде 50% единого налога за каждое лицо, находящееся в трудовых отношениях с частным предпринимателем, в счет уплаты взносов на пенсионное страхование.
По мнению автора, в случае если в последующем мнение государственного органа подвергнется изменениям, что может повлечь негативные последствия для субъектов хозяйствования - “единоналожников”, в их защиту можно привести следующие доводы. Отметим, что Письмо принято уполномоченным органом в рамках его компетенции, следовательно, применение его предпринимателями в своей деятельности законно и обоснованно. При этом учтем, что Письмо не является налоговым разъяснением и положения Закона № 2181 относительно непривлечения к ответственности налогоплательщика, действовавшего в соответствии с предоставленными налоговыми разъяснениями, на основании того, что в последующем такое налоговое разъяснение было изменено, упразднено или предоставлено новое, применены быть не могут.
Однако в ситуации, когда субъект хозяйствования взял за основу своих действий изложенную в Письме официальную позицию центрального государственного органа, которая затем была изменена, и действия предпринимателя расценены как неправомерные с применением штрафных санкций, предприниматель имеет право обратиться в суд для защиты своих интересов. Примененные санкции можно обжаловать по тем основаниям, что предприниматель действовал на основании информации, предоставленной полномочным государственным органом в пределах его компетенции. В ходе такого процесса субъект предпринимательства может также подать иск к государственному органу - автору письма, как к распространителю недостоверной информации, нанесшей материальный (в размере штрафных санкций) и моральный ущерб интересам лица.
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, №8 (426), 23 февраля 2004г.
Подписной индекс 40783