Коментар до Закону № 889 від 22.05.2003 р.
Законом № 1958* передбачено з 1 січня 2005 року змінити окремі норми Закону про податок з доходів фізичних осіб (далі - Закон № 889 ). Редакція заздалегідь знайомить своїх читачів з основними з грядущих змін. Як говорять, попереджений - означає озброєний.
Отже, про які зміни в Законі № 889 йде мова?
Оподаткування доходів приватних підприємців
(пункт 1.8)
З п. 1.8 виключені два останніх абзаци. Норми цих абзаців, зокрема, передбачають обов'язкове оподаткування доходів, що виплачуються приватним підприємцям за надання послуг (виконання робіт) на постійній і регулярній основі протягом більше одного місячного податкового періоду.
Зауважимо, що на практиці зазначені норми і зараз "не працюють". Не оподатковуючи доходи, які виплачуються приватним підприємцям, суб'єкти господарювання керуються Податковим роз'ясненням № 633** (див. "Баланс", 2004, № 2). I той факт, що два останніх абзаци з п. 1.8 Закону № 889 будуть виключені тільки з 2005 року, на стан речей, що склався, не вплине. Податкове роз'яснення № 633 продовжує діяти.
Прикро тільки, що, внісши зазначені зміни, законодавці в іншому пункті Закону № 889 (п. 1.9) залишили посилання, що стосується виключених абзаців.
Унесене уточнення: фізична особа, яка здійснює незалежну професійну діяльність (адвокат, приватний нотаріус, оцінювач та ін.) і використовує при цьому найману працю інших фізичних осіб, є податковим агентом за доходами у вигляді заробітної плати, іншими виплатами і винагородами найманим працівникам, тобто зобов'язана нараховувати, утримувати та сплачувати до бюджету податок з доходів від імені та за рахунок платника податків, а також подавати Податковий розрахунок ф. № 1ДФ.
У нинішньому році такі роботодавці також зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати до бюджету податок з доходів, які вони виплачують своїм працівникам у вигляді заробітної плати, керуючись при цьому п. 17.1 Закону № 889.
Зменшення об'єкта оподаткування
на суму страхових внесків
(пункт 3.5)
Законодавці внесли довгождані зміни до п. 3.5: сполучник "або" замінили на "та".
Така зміна дозволяє при визначенні об'єкта оподаткування зменшувати доходи у вигляді заробітної плати на суму всіх трьох страхових внесків, що утримуються з неї.
Незважаючи на те що зазначені зміни набудуть чинності тільки з 2005 року, редакція продовжує дотримуватися думки, висловленої раніше: роботодавці і в 2004 році, керуючись нині чинною редакцією п. 3.5 Закону № 889, мають право зменшувати об'єкт оподаткування на суму трьох страхових внесків.
Наведемо аргумент на користь такого висновку. З 1 січня 2004 року згідно із Законом № 1058*** збір до Пенсійного фонду набув статусу внеску на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування (дивно, що законодавці, вносячи зміни до Закону № 889, цього не врахували). А пенсійне страхування є одним з видів загальнообов'язкового державного соціального страхування (ст. 4 Основ законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування****).
Допомога по вагітності та пологах
(підпункт 4.3.1)
Нарешті законодавці поставили крапку у відповіді на запитання:
Обкладати чи не обкладати податком з доходів фізичних осіб суми допомоги по вагітності та пологах?
Не обкладати! Про це прямо сказано в новій редакції пп. 4.3.1.
Така пряма вказівка в тексті Закону - вимушений захід. Адже протягом 2004 року ДПАУ встигла декілька разів поміняти свою думку із цього питання (див., наприклад, листи від 23.02.04 р. № 1286/6/17-3116; від 05.05.04 р. № 8001/7/17-2117; від 08.05.04 р. № 8315/7/17-2117; від 08.06.04 р. № 10306/7/17-2117)*****
В останньому з указаних листів ДПАУ (ураховуючи думку Комітету Верховної Ради України з питань фінансів і банківської діяльності) нарешті визнала очевидне: допомога по вагітності та пологах і в 2004 році не обкладається податком з доходів фізичних осіб. Редакція ж спочатку дотримувалася саме такої думки (див. "Баланс", 2004, № 18, с. 59).
Виплати, здійснювані профспілками
та іншими неприбутковими організаціями
(підпункт 4.3.5)
З 2005 року не всі виплати, здійснювані згідно із пп. 4.3.5 професійними та творчими спілками своїм членам, Товариством Червоного Хреста, а також іншими неприбутковими організаціями і благодійними фондами, будуть звільнені від оподаткування (про звільнення від оподаткування таких виплат у 2004 році див.
"Баланс", 2004, № 9, с. 72).
Тепер не обкладатимуться податком з доходів фізичних осіб тільки ті виплати, які здійснюються ними у вигляді благодійної допомоги з урахуванням норм п. 9.7 Закону № 889. При цьому, наприклад, кредитні спілки, незважаючи на те що вони є неприбутковими організаціями, не зможуть скористатися нормами пп. 4.3.5.
Оподаткування допомоги на поховання
(підпункт 4.3.21)
До переліку суб'єктів, яким дозволено при виплаті допомоги на поховання не обкладати її (у повній сумі) податком з доходів (пп. 4.3.21 "а"), з 2005 року увійдуть Пенсійний фонд України та професійні спілки. Про те, у якому порядку оподатковується допомога на поховання в 2004 році, читачі можуть дізнатися, прочитавши консультації в "Балансі", 2003, № 47, с. 37 - 39, і в методичному посібнику, 2004, № 1, с. 127.
Податкові соціальні пільги
(підпункти 6.1.3 і 6.5.1)
По-перше, Герої Соціалістичної Праці при виконанні умов, передбачених ст. 6 Закону № 889, матимуть право на отримання максимальної податкової соціальної пільги, розмір якої у 2005 році (з урахуванням норм пп. 6.1.3 і п. 22.4 Закону № 889) дорівнюватиме розміру мінімальної зарплати, установленому на 01.01.05 р. (у 2004 році максимальна пільга становить 123 грн.). По-друге, зміни знову стосуються платників податків, які мають дітей віком до 18 років. Мова йде про осіб, які:
- є одинокою матір'ю або одиноким батьком, опікуном, піклувальником;
- утримують дитину-інваліда;
- мають трьох і більше дітей віком до 18 років.
Зовсім недавно ("Баланс", 2004, № 29, с. 24) ми знайомили читачів зі змінами щодо податкових соціальних пільг, які вніс з 1 січня 2004 року (заднім числом) Закон № 1780******. I ось знову зміни.
Зазначені платники податків, одержавши у 2004 році (завдяки Закону № 1780) право на додаткову загальну податкову соціальну пільгу -61,50 грн. (крім "дитячої" пільги), знову її позбавляться з 2005 року.
"Перехідні" відпусткові
(підпункт 6.5.1)
З 2005 року діятиме правило: з метою визначення граничної суми доходу, яка дає право на отримання податкової соціальної пільги, відпусткові, що припадають на декілька місяців, слід відносити "до відповідних податкових періодів їх нарахування".
Відсотки (пункти 7.2 і 9.2)
Змінений перелік доходів, що отримуються платниками податків у вигляді відсотків, які з 01.01.05 р. оподатковуватимуться за ставкою 5 %. Під оподаткування, зокрема, потрапили:
- відсоток на поточний або депозитний (вкладний) банківський рахунок (у тому числі картковий рахунок);
- відсотковий або дисконтний дохід за іменним ощадним (депозитним) сертифікатом;
- відсоток на вклад (внесок) до кредитної спілки, створеної згідно із законом.
А також:
- інвестиційний дохід, який виплачується компанією, що управляє активами інституту спільного інвестування, згідно із законом;
- дохід за іпотечним сертифікатом участі, іпотечним сертифікатом з фіксованою дохідністю, згідно із законом.
Ставка оподаткування виграшів і призів
(пункт 7.3)
Законодавці уточнили, що при нарахуванні доходів у вигляді виграшів і призів (крім як у державну лотерею в грошовому вираженні) як нерезидентам, так і резидентам ставка оподаткування становить 26 % (з 01.01.07 р. - 30 %).
Зазначене правило діє і зараз (ми про це говорили неодноразово, див. "Баланс", 2003, № 39, с. 48; методичний посібник, 2004, № 1, с. 113), однак нині чинне формулювання п. 7.3 не дуже вдале і дає деяким спеціалістам привід для сумнівів у частині застосування норм цього пункту до доходів резидентів.
Виграші в азартні ігри
(пункт 9.5)
З 2005 року зміниться чинний порядок оподаткування виграшів в азартні ігри в казино, інших гральних місцях або домах (до гральних місць, зокрема, належать і гральні автомати).
Особа, яка проводить нарахування таких доходів, прямо буде названа в пп. 9.5.1 податковим агентом. При нарахуванні зазначених доходів передбачено враховувати витрати платника податків, понесені ним у зв'язку з отриманням доходів протягом робочого дня (зміни) (при виграші в тоталізатор ураховуються витрати, понесені протягом періоду з початку приймання ставки до завершення розіграшу).
У підпункті 9.5.1 установлено, що доходи від виграшу в азартні ігри підлягатимуть протягом року "кінцевому оподаткуванню при їх виплаті за їх рахунок".
У той же час законодавці:
- доручили ДПАУ встановити "порядок податкового обліку доходів і витрат платників податків - гравців у гральних закладах";
- залишили в пп. 9.5.2 Закону № 889 колишню норму, згідно з якою після закінчення року гравець зобов'язаний подати органу податкової служби декларацію про доходи, де у складі свого загального річного оподатковуваного доходу він повинен відобразити додатну різницю між сумою доходу від виграшів і документально підтвердженими витратами, понесеними у зв'язку з отриманням такого доходу протягом року (пп. 9.5.2 Закону № 889).
Для чого це зроблено? Адже якщо доходи підлягають протягом року "кінцевому оподаткуванню при їх виплаті за їх рахунок", то вони не можуть підлягати також і оподаткуванню у складі загального річного оподатковуваного доходу (п. 1.6 і п. 3.1 Закону № 889). Тут має місце явне протиріччя. Благо, до початку наступного року ще є час, сподіваємося, законодавці прояснять ситуацію.
У якому порядку в 2004 році обкладаються податком з доходів виграші в азартні ігри в казино, інших гральних місцях або домах, наші читачі можуть дізнатися з відповіді на запитання, опублікованої в тижневику "Баланс", 2004, № 31, с. 57 - 58.
Нецільова благодійна допомога
(підпункт 9.7.3)
Збільшений розмір, у межах якого нецільову благодійну допомогу, у тому числі матеріальну, дозволено не обкладати податком з доходів фізичних осіб. З 2005 року він буде обмежений не "мінімальним прожитковим рівнем", а граничною сумою доходу, яка дає право на отримання податкової соціальної пільги, тобто розміром, указаним у пп. 6.5.1 Закону № 889 (1,4 місячного прожиткового мінімуму, що діє для працездатної особи станом на 01.01.05 р., округленою до найближчих 10 грн.).
Про порядок оподаткування та відображення в обліку нецільової благодійної допомоги в 2004 році можна дізнатися з методичного посібника, 2004, № 1, с. 125 - 126.
Доходи, нараховані за результатами
податкових періодів до 01.01.04 р.
(пункт 22.6)
Згідно з новою редакцією п. 22.6 з 2005 року застосовуватиметься нове правило: доходи платників податків, нараховані за результатами податкових періодів до 1 січня 2004 року, обкладаються податком з доходів за ставками, що діяли до 1 січня 2004 року (тобто за старими ставками), незалежно від дати фактичної виплати (надання) такої заборгованості. Нагадаємо, що нинішня редакція цього підпункту дозволяє застосовувати старі ставки та правила оподаткування тільки до заборгованості, яка буде виплачена "не пізніше 1 січня 2005 року".
_____________
* Закон України від 01.07.04 р. № 1958-IV "Про внесення змін до Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" - буде опублікований в одному з найближчих номерів тижневика „Баланс".
** Наказ ДПАУ від 29.12.03 р. № 633 "Про затвердження податкового роз'яснення щодо застосування положень пункту 1.8 статті 1, пункту 9.12 статті 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".
*** Закон України від 09.07.03 р. № 1058-IV "Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування" ("Баланс", 2003, № 36).
**** Основи законодавства України про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від 14.01.98 р. № 16/98-ВР.
***** Ці листи опубліковані в тижневику "Баланс", 2004, № 16; № 19; № 22 і № 27 відповідно.
******Закон України від 15.06.04 р. № 1780-IV "Про внесення змін до Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" ("Баланс", 2004, № 28.1).
Інна Шевченко,
бухгалтер-експерт фірми "Баланс-Клуб"