КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНАУ
Из практики рассмотрения жалоб плательщиков налогов
ВОПРОС: Ситуация 1. Предприятие "Н" в 2002 году облагалось единым налогом по ставке 6 процентов выручки от реализации продукции с уплатой налога на добавленную стоимость. В 2003 году этим предприятием избран способ налогообложения доходов единым налогом по ставке 10 процентов выручки от реализации продукции. С переходом предприятия на 10 процентную ставку налогообложения свидетельство плательщика налога на добавленную стоимость было аннулировано.
Проверкой, осуществленной работниками государственной налоговой инспекции, уменьшена сумма налогового кредита предприятию на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении товаров и включенного в налоговый кредит в предыдущих периодах в размере, который соответствует части таких недоиспользованных в предыдущих отчетных периодах товарных остатков.
Правомерны ли действия налогового органа?
ОТВЕТ: По данному вопросу жалобы плательщиков неодиночны, поэтому целесообразно более подробно остановиться на обосновании доначисления в таких случаях сумм налога на добавленную стоимость.
Субъект предпринимательской деятельности - юридическое лицо, которое перешло на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, самостоятельно выбирает одну из следующих ставок единого налога:
6 процентов суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) без учета акцизного сбора в случае уплаты налога на добавленную стоимость в соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость;
10 процентов суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг), за исключением акцизного сбора, в случае включения налога на добавленную стоимость в состав единого налога.
Подпунктом 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" предусмотрено отнесение плательщиками налога на добавленную стоимость в налоговый кредит сумм НДС, уплаченных (начисленных) в отчетном периоде в
связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в валовые затраты производства и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации.
В соответствии с подпунктом 7.4.3 пункта 7.4 статьи 7 Закона о НДС в случае когда товары (работы, услуги), изготовленные и/или приобретенные, частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, то в сумму налогового кредита включается та часть уплаченного (начисленного) НДС при их изготовлении или приобретении, которая соответствует части использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода. Положением о Реестре плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденным Приказом ГНА Украины от 1 марта 2000 года № 79 (с изменениями и дополнениями), предусмотрено, что при снятии с учета плательщика единого налога как плательщика налога на добавленную стоимость, указанный субъект обязан: сдать в налоговый орган по месту регистрации оригинал свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость и заверенные налоговым органом копии этого свидетельства; подать в налоговый орган налоговую декларацию по НДС, в которую должны быть включены все операции за последний отчетный период, относительно которых возникали налоговые обязательства; внести в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, которые подлежат уплате в соответствии с указанной декларацией, и погасить задолженность перед бюджетом за предыдущий отчетный период.
С момента аннулирования свидетельства о регистрации плательщика налога на добавленную стоимость такие лица, в том числе плательщики единого налога при переходе на ставку налогообложения 10 процентов теряют право на: начисление налога на добавленную стоимость при осуществлении продажи товаров; выписку налоговых накладных; получение налогового кредита при осуществлении операций по приобретению товаров с учетом налога на добавленную стоимость; получение бюджетного (экспортного) возмещения.
Учитывая указанное и то, что налоговый кредит -это сумма, на которую плательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода, и обязанности и права, предусмотренные Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость", распространяются исключительно на плательщиков налога на добавленную стоимость, предприятие "Н" - плательщик налога на добавленную стоимость, в учете которого на день исключения с регистрации как плательщика НДС числятся, в частности, товарные остатки, относительно которых суммы НДС были включены в налоговый кредит в предыдущем или текущем налоговых периодах, обязано уменьшить сумму налогового кредита на сумму НДС, уплаченного (начисленного) при их приобретении, в размере, который соответствует части таких недоиспользованных в налогооблагаемых операциях товарных остатков путем отражения в налоговой декларации по НДС (с предоставлением расчета корректировки). Поэтому ГНА Украины подтвердила правомерность доначисления предприятию "Н" сумм НДС и обжалуемое налогоплательщиком налоговое извещение-решение ГНИ об определенной сумме НДС и примененной штрафной санкции оставила без изменений.
Ситуация 2. Иногда в налоговые органы поступают жалобы, которые не подписаны руководителем предприятия или подписаны лицами, которые указывают, что они являются учредителями или бывшими руководителями или главными бухгалтерами предприятия, высказывая несогласие с налоговыми извещениями-решениями об определенных суммах налоговых обязательств и требуют отмены этих решений. Как быть в таких случаях, необходимо ли рассматривать такие жалобы по существу?
ОТВЕТ: Абзацем первым подпункта 5.2.2 пункта 5.2 статьи 5 Закона № 2181 предусмотрено, что в случае когда налогоплательщик считает, что контролирующий орган неверно определил сумму налогового обязательства или принял любое другое решение, которое противоречит законодательству по вопросам налогообложения или выходит за границы его компетенции, установленной законом, такой налогоплательщик имеет право обратиться в контролирующий орган с жалобой о пересмотре этого решения, которая направляется в письменной форме и может сопровождаться документами, расчетами и доказательствами, которые налогоплательщик считает необходимым предоставить.
В соответствии со статьей 1 указанного Закона термин плательщики налогов употребляется в следующем значении (пункт 1.3): плательщики налогов -юридические лица, их филиалы, отделения, другие обособленные подразделения, которые не имеют статуса юридического лица, а также физические лица, которые имеют статус субъектов предпринимательской деятельности или не имеют такого статуса, на которых согласно Закону возложена обязанность удерживать и/или уплачивать налоги и сборы (обязательные платежи), пеню и штрафные санкции.
Порядок обжалования решений налоговых органов определен этим Законом и Положением о порядке предоставления и рассмотрения жалоб налогоплательщиков органами государственной налоговой службы (утверждено Приказом ГНА Украины от 2 марта 2001 года № 82 и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 15 марта 2001 года № 238/5429, с изменениями и дополнениями), пунктом 3 которого предусмотрено, что в жалобе (заявлении) должно быть указано, в частности (подпункт 5): подпись физического лица - налогоплательщика или уполномоченного на это лица, а для юридического лица - налогоплательщика - подпись руководителя или представителя юридического лица - налогоплательщика, скрепленная печатью юридического лица - налогоплательщика.
Если жалоба (заявление) в интересах физического или юридического лица - налогоплательщика направляется его представителем, то к жалобе (заявлению) прилагается копия доверенности (поручения), оформленной в соответствии с требованиями действующего законодательства.
Поэтому, если жалоба (заявление) не подписана или направлена другим лицом или оформлена без соблюдения указанных требований Закона и Положения, то в таких случаях жалоба (заявление) по обжалованию сумм налоговых обязательств и решений не подлежит рассмотрению по существу, а возвращается подавшему ее лицу с соответствующими разъяснениями.
Ситуация 3. Предприятием с соблюдением установленного Законом Украины № 2181 срока обжаловано налоговое извещение-решение ГНИ, однако решение по рассмотрению жалобы получило на двадцать второй день после даты отправки жалобы почтой. По мнению предприятия, жалоба должна быть полностью удовлетворена в пользу налогоплательщика согласно нормам абзаца третьего подпункта 5.2.2 пункта 5.2 статьи 5 указанного Закона. Налоговые органы в своих решениях другого мнения. Почему?
Ответ: Чтобы рассмотреть указанные обстоятельства и обоснованность решений налоговых органов, обратимся непосредственно к положениям Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21 декабря 2000 года № 2181-III (с изменениями и дополнениями), абзацем первым подпункта 5.2.2 пункта 5.2 статьи 5 которого предусмотрено, что контролирующий орган обязан принять мотивированное решение и направить его в течение двадцати календарных дней от дня получения жалобы налогоплательщика в его адрес почтой с уведомлением о вручении или предоставить ему под расписку. Более подробно эта процедура регламентирована Положением о порядке предоставления и рассмотрения жалоб налогоплательщиков органами государственной налоговой службы (утверждено Приказом ГНА Украины от 2 марта 2001 года № 82 и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 15 марта 2001 года № 238/5429, с изменениями и дополнениями).
Если мотивированное решение по жалобе налогоплательщика не направляется налогоплательщику в течение двадцатидневного срока или в течение срока, продленного по решению руководителя контролирующего органа (или его заместителя), такая жалоба считается полностью удовлетворенной в пользу налогоплательщика с дня, следующего за последним днем указанных сроков. Жалоба считается также полностью удовлетворенной в пользу налогоплательщика, если решение руководителя контролирующего органа (или его заместителя) о продлении сроков ее рассмотрения не было направлено налогоплательщику до окончания двадцатидневного срока, указанного в абзаце первом этого подпункта (абзац третий подпункта 5.2.2 пункта 5.2 статьи 5).
В нашем случае ключевыми являются даты получения жалобы налоговым органом и направление им решения налогоплательщику, поэтому при условии соблюдения налоговым органом предусмотренного указанным Законом срока для направления решения налогоплательщику по рассмотрению его жалобы, последняя не может считаться удовлетворенной в пользу налогоплательщика.
И.Лонюк,
Директор Департамента апелляций
“Бухгалтерия, налоги, бизнес”, № 29, 23 июля - 5 августа 2004г.
Подписной индекс 33822