Гарантийный ремонт:
налоговый и бухгалтерский учет
замены некачественных комплектующих

Недавно мы напечатали несколько материалов, посвященных гарантийным ремонтам. Эти публикации вызвали немалый интерес у наших подписчиков: мы получили много писем с пожеланиями продолжить освещение этой сложной темы. Как всегда, газета идет навстречу своим читателям. Ниже мы рассмотрим взаимоотношения производителя с сервисными центрами, которые выполняют по договору гарантийные ремонты, а именно: передачу производителю запчастей в сервис-центр и получение от него бракованных запчастей, предоставление отчета сервис-центром и порядок ведения Книги учета бракованных товаров. Также мы выясним, как в налоговом и бухгалтерском учете отражают обмен производителем бракованных запчастей у поставщика.

Сначала давайте рассмотрим, как работают сервис центры. Производитель заключает с ремонтной мастерской (сервисным центром) договор поручения, согласно которому последний обязуется выполнять гарантийный ремонт товаров от имени и за счет производителя. За это он получает вознаграждение. Обратите внимание: сервисный центр предоставляет услугу производителю, а не потребителю, товары которого ремонтирует. А услуги по ремонту предоставляет потребителю производитель.

Передача запчастей сервисному центру

Обычно сервис-центр для проведения гарантийных ремонтов бесплатно получает от производителя запчасти. Но это не оставляет следов в налоговом учете ни сервис центра, ни производителя, поскольку согласно п. 1.31 Закона о прибыли "не считаются продажей операции по предоставлению товаров в рамках договоров комиссии, хранения (ответственного хранения), поручения, других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачи прав собственности на такие товары". Объясним. Списать эти запчасти производитель сможет только после того, как получит от сервис центра отчет об объеме выполненных гарантийных ремонтов, в котором, в частности, будет указано, сколько запчастей израсходовано на ремонт. Такой отчет будет основанием для уменьшения балансовой стоимости остатков товаров по п. 5.9 Закона о прибыли. Ведь до момента установки таких запчастей на ремонтируемые изделия их учитывает производитель. А узнать об установке производитель может из отчета. Точнее, узнать он может хоть из видеоконференции, однако документальным подтверждением убыли товара является отчет сервисного центра. Таким образом, производитель при покупке запчастей отражает валовые расходы по пп.5.2.1 Закона о прибыли. Потом на конец каждого налогового периода он корректирует валовые расходы или валовой доход по п. 5.9 Закона о прибыли. После получения отчета стоимость запчастей, использованных в гарантийном ремонте, учитывается как убыль товаров. При этом производитель должен действовать согласно пп. 5.4.3 Закона о прибыли: к валовым относят "любые расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров, проданных налогоплательщиком, стоимость которых не компенсируется за счет покупателей таких товаров, но не больше суммы, соответствующей уровню гарантийных замен, принятых (обнародованных) налогоплательщиком, но не выше 10 процентов от совокупной стоимости таких товаров, которые были проданы и по которым не истек срок гарантийного обслуживания". То есть общую сумму расходов на гарантийный ремонт за налоговый период (в том числе расходы на приобретение запчастей, включенные в валовые по пп.5.2.1) необходимо сравнить с размером упомянутого 10%-ного лимита. И если фактические расходы окажутся выше его, разницу нужно исключить из валовых расходов. Обратите внимание: в соответствии с абз. 3 пп. 5.4.3 Закона о прибыли "осуществление замены товара без обратного получения бракованного товара или без надлежащего ведения указанного учета не дает права на увеличение валовых расходов продавца такого товара на стоимость замен". Следовательно, бракованные детали вы должны получить от сервис-центра и оприходовать их. А уже потом решать, что с ними делать. Если возможно, обменяйте на новые, если нет - списывайте.

В бухучете запчасти, переданные сервис-центру, остаются у производителя на балансе. Их списывают после получения отчета сервис-центра об использовании таких запчастей.

Специальных документов для оформления передачи производителем запчастей сервис-центру не существует. Поэтому мы считаем, что можно оформить обычную накладную-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов по форме № М-11, утвержденную приказом № 193. Ведь такие накладные используют как для учета движения товарно-материальных ценностей на предприятии, так и для учета их отпуска (необязательно реализации) сторонним организациям. Согласно упомянутому приказу "в случае отпуска материальных ценностей ...сторонним организациям накладную-требование выписывают на основании договоров, нарядов и других соответствующих документов. Первый экземпляр передают складу как основание для отпуска материалов, второй - получателю материалов".

Такой же накладной сервис-центр может оформить передачу производителю остатков запчастей и неисправных деталей, которые демонтировали из изделий в процессе ремонта.

Время перейти к практике.

Давайте рассмотрим пример.

Пример 1.

Предприятие "Галеон Кортеса" приобрело 10 жестких дисков для накопления информации (винчестеров) стоимостью 480 грн. каждый, в т. ч. НДС - 80 грн. Шесть из них передали сервисному центру для гарантийных ремонтов. Еще 4 были использованы для производства компьютеров. На конец месяца сервис-центр предоставил производителю отчет, согласно которому стоимость сервисных услуг составила 12000 грн., в т. ч. НДС - 2000 грн. Также в отчете указали, что все 6 винчестеров пошли на гарантийный ремонт компьютеров. Вместе с отчетом сервис-центр передал производителю 6 неисправных винчестеров. 10%-ный лимит за налоговый период - 11000 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет приведены в таблице 1.

Таблица 1

Примечание. В налоговом учете расходы на гарантийный ремонт у производителя составили за период 12400 грн. (стоимость услуг сервис-центра - 10000 грн. без НДС и стоимость 6 винчестеров - 2400 грн. без НДС). В то же время максимальная сумма расходов на гарантийный ремонт, которую можно отнести к валовым, составляет по условиям примера 11000 грн. Таким образом, необходимо уменьшить валовые расходы за период на 1400 грн. (12400-11000). Следовательно, по факту получения отчета (первое событие) мы отражаем валовые расходы в размере 8600 грн. (10000 -1400). Также нужно откорректировать налоговый кредит по НДС, поскольку он формируется только из сумм НДС, уплаченных в составе цены услуг, стоимость которых относят к валовым расходам (пп. 7.4.1 Закона о НДС). Чтобы найти сумму НДС, не подлежащую включению в налоговый кредит, нужно сумму, на которую мы уменьшили валовые расходы, умножить на 20% (1400 х 20%) /100% = 280 грн. Далее, получив отчет сервис-центра, мы показываем налоговый кредит в сумме 1720 грн. (2000 - 280). Расходы на ремонт состоят также из стоимости 6 винчестеров, в которую входит и НДС (400 грн.). В принципе, можно уменьшить на 280 грн. именно ее - выбирать вам. Главное правило: общую сумму НДС, уплаченную в составе расходов на гарантийный ремонт, нужно уменьшить на сумму НДС, приходящуюся на расходы, которые не попали в 10%-ный лимит.

Обмен и списание бракованных деталей

Допустим, что гарантийный ремонт ограничился заменой некачественной детали, вышедшей из строя. Производитель отсылает ее поставщику с просьбой заменить на новую или вернуть деньги за нее. Поставщик согласился и требования производителя удовлетворил. Налоговый учет такой операции будет зависеть от вида компенсации (возврат денег или замена). Прежде чем перейти к конкретным вариантам, напомним содержание п. 5.10 Закона о прибыли: "В случае, когда после продажи товаров (работ, услуг) осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации их стоимости, включая перерасчет в случаях возврата проданных товаров или права собственности на такие товары (результаты работ, услуг) продавцу, налогоплательщик-продавец и налогоплательщик-покупатель осуществляют соответствующий перерасчет валовых доходов или валовых расходов (балансовой стоимости основных фондов) в отчетном периоде, в котором состоялось такое изменение суммы компенсации". И вывод: если изменения компенсации или возврата товара не произошло, то налоговый учет не корректируем.

Итак, возможные ситуации.

1. Производитель обменял бракованную деталь у поставщика на новую. Замена товаров без изменения "суммы компенсации их стоимости" в налоговом учете последствий не имеет. Ведь с точки зрения использования товара ничего не произошло: его приобретали для хозяйственной деятельности и согласно пп. 5.2.1 отразили валовые расходы. Потом он поломался и вместо него получили новый, который в той же хоздеятельности будут применять. Если полученная замена на конец налогового периода продолжает учитываться на складе, в незавершенном производстве или остатках готовой продукции, ее стоимость включаете в прирост балансовой стоимости товаров по пп. 5.9 Закона о прибыли. Подчеркнем, если до момента замены производитель провел гарантийный ремонт за собственные средства, то есть приобрел аналогичную поломанной новую деталь и установил ее, то ее стоимость (как и стоимость работ по ее замене) производитель относит к валовым расходам по пп. 5.4.3 Закона о прибыли как расходы на гарантийный ремонт (конечно, с учетом 10%-ного лимита). Теперь что касается НДС. Сумма, записанная производителем в налоговый кредит по НДС при приобретении бракованной детали, не изменяется при замене ее на новую, поскольку не изменяется сумма компенсации за поставку товаров, то есть нет оснований для применения п. 4.5 Закона о НДС.

2. Производитель вернул поставщику бракованную деталь и получил за нее деньги. Начинает действовать процитированный выше п. 5.10 Закона о прибыли. При возврате денег за бракованную деталь необходимо уменьшить валовые расходы. При этом если сумма компенсации равна сумме, уплаченной затовар при его приобретении, то валовые расходы отчетного периода просто уменьшаются на сумму, включенную в них при покупке товара. Если компенсация меньше цены товара, то валовые расходы уменьшаются на сумму компенсации. Если же последняя больше первоначальной цены товара, валовые расходы уменьшают на размер цены (без НДС), а остальная часть компенсации идет в валовой доход. В учете НДС следует уменьшить налоговый кредит на сумму НДС в цене возвращенного товара. Разумеется, если компенсация меньше такой цены, то налоговый кредит уменьшается пропорционально размеру компенсации. Если наоборот (компенсация больше), то никаких налоговых обязательств не возникает, просто уменьшают налоговый кредит, отраженный при покупке товара.

Как и в первом варианте, приобретение новой детали для гарантийного ремонта у производителя приводит к валовым расходам по пп.5.4.3 Закона о прибыли.

А как поступить, когда производитель не имеет возможности обменять бракованную комплектующую или получить за нее компенсацию? На наш взгляд, необходимо сторнировать валовые расходы и налоговый кредит по НДС, которые производитель отразил при приобретении этой детали. Ведь согласно пп. 5.2.1 к валовым относятся "любые расходы, уплаченные (начисленные) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда". А расходы на покупку детали, которая была возвращена и не может быть использована в хозяйственной деятельности, уже не соответствуют этому определению. Следовательно, их нужно изъять, а как следствие - уменьшить налоговый кредит по НДС.

Далее все ясно. Стоимость гарантийного ремонта (втом числе расходы на приобретение новой детали) производитель включит в валовые по тому же пп. 5.4.3 Закона о прибыли.

И снова пример.

Пример 2.

Предприятие "Корвет Веспуччи" приобрело 1 винчестер за 400 грн., кроме того, НДС - 80 грн., и передало его сервис-центру. Он провел гарантийный ремонт компьютера за 30 грн., кроме того, НДС - 6 грн. За поломанный винчестер производитель:

а) получил новый у поставщика;

б) получил денежную компенсацию 480 грн. 10%-ный лимит за налоговый период - 10000 грн. Бухгалтерский и налоговый учет приведены в таблице 2.

Таблица 2

Ведение книги учета бракованных товаров

Чтобы включить расходы на гарантийный ремонт в валовые по пп.5.4.3 Закона о прибыли, следует вести отдельный учет "бракованных товаров, возвращенных покупателями, а также учет покупателей, которые получили такую замену или услуги по ремонту (обслуживанию), в порядке, установленном центральным налоговым органом". Для этого есть Книга учета бракованных товаров и учета покупателей, которые получили гарантийную замену бракованного товара или услуги по ремонту (обслуживанию) (далее - Книга). Ее форма и порядок заполнения установлены приказом № 203. В п. 3.1 упомянутого Порядка сказано, что Книгу должен вести производитель товара. Это вполне логично, ведь Книга является для него одним из условий отражения валовых расходов. Однако уже в п. 4.6 Порядка читаем: "Записи в Книге осуществляются по всем проведенным операциям не позднее даты получения покупателем замены бракованного товара или услуги по ремонту (обслуживанию)". Если производитель осуществляет ремонт своими силами - никаких проблем. Он по факту предоставления услуги по ремонту, то есть выдачи покупателю отремонтированного товара, сделает в Книге соответствующую запись. Но если гарантийный ремонт выполняет по договору с производителем сервис-центр, то производитель не сможет заполнить Книгу вовремя, ведь до получения отчета от сервисного центра он просто не знает "даты получения покупателем услуги по ремонту". Как выход из ситуации можно предложить следующее. Производитель в договоре с сервис-центром может предусмотреть ведение последним журнала, аналогичного Книге. По итогам месяца центр будет предоставлять такой журнал вместе с отчетом. Хотя вообще этот журнал может сам выступать в роли отчета. Сразу после получения производитель перенесет сведения из журнала в свою Книгу. Правда, записи будут вноситься, так сказать, задним числом, но, на наш взгляд, главным является не сам факт внесения записей в момент предоставления услуги, а соответствие даты предоставления услуги дате, которая стоит в графе 10 "Дата получения покупателем замены бракованного товара или услуги по ремонту (обслуживанию)". От этого зависит включение расходов производителя на гарантийный ремонт в валовые в том или ином налоговом периоде. Наиболее важно, по нашему мнению, чтобы такие записи попали в Книгу перед предоставлением Декларации о прибыли.

Остановимся подробнее на заполнении Книги. Как вы, наверное, уже заметили, ее форма требует указывать расходы на гарантийный ремонт каждого конкретного товара. Для таких величин выделена графа 11. Теперь вспомним, из чего состоят расходы на гарантийный ремонт у производителя, который работает с сервис-центрами? Правильно: из стоимости запасных частей, переданных последнему для ремонта, и стоимости его услуг. Поэтому целесообразно предусмотреть, чтобы в отчете (или в специальном журнале) сервис-центр указывал стоимость ремонта каждого изделия и выделял НДС. Добавив стоимость установленных запчастей, получим значения графы 11.

Рассмотрим пример.

Пример 3.

Предприятие "Печаль Монтесумы" получило от сервис-центра отчет. В нем содержатся данные о ремонте компьютера. Ремонт сервис-центр оценил в размере 30 грн., кроме того, НДС - 6 грн. Также в отчете указано, что для ремонта использовали новый винчестер, ранее переданный производителем. Стоимость приобретения винчестера - 400 грн., кроме того, НДС - 80 грн.

Следовательно, затраты на бесплатное устранение дефектов товара, связанное с выполнением гарантийных обязательств, то есть показатель графы 11 Книги, будут составлять 430 грн. и 86 грн. - НДС.

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

2. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

3. Приказ № 193 - приказ Министерства статистики Украины "Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов" от 21.06.96г. № 193.

4. Приказ № 203 - приказ ГНАУ "Об утверждении Порядка учета бракованных товаров, возвращенных покупателями, в случае осуществления гарантийных замен товаров, а также учета покупателей, которые получили такую замену или услуги по ремонту (обслуживанию)" от 27.06.97 г. № 203.

“Все о бухгалтерском учете”, № 80 (991), 30 августа 2004 г.

Документи що посилаються на цей