Импорт товаров

В соответствии со ст. 1 Закона Украины "О внешнеэкономической деятельности" от 16.04.1991 г. № 959-XII с изменениями и дополнениями (далее - Закон о ВЭД) импорт (импорт товаров'') - это приобретение (в т. ч. с оплатой в неденежной форме) украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности (далее - ВЭД) у иностранных субъектов хозяйственной деятельности товаров с ввозом или без ввоза этих товаров на территорию Украины. К импорту также относится приобретение товаров, предназначенных для собственного использования, учреждениями и организациями Украины, расположенными за ее пределами. Импортом также называется таможенный режим, при котором товары ввозятся на таможенную территорию Украины для свободного обращения без ограничения срока их пребывания на этой территории и могут использоваться без любых таможенных ограничений (ст. 188 Таможенного кодекса Украины от 11.07.2002 г. № 92-IV с изменениями и дополнениями (далее - ТК).

Договор

Внешнеэкономический договор (контракт) - это материально оформленное соглашение двух или более субъектов ВЭД и их иностранных контрагентов, направленное на установление, изменение или прекращение их взаимных прав и обязанностей во ВЭД.

Министерством экономики и по вопросам европейской интеграции Украины во исполнение ст. 6 Закона о ВЭД, было утверждено Положение о форме внешнеэкономических договоров (контрактов) Приказом от 06.09.2001 г. № 201 (далее - Положение № 201). Субъекты предпринимательской деятельности, разрабатывая договора по ВЭД, обязаны учитывать нормы Положения № 201, поскольку договор (контракт) может быть признан недействительным в судебном порядке, если он не отвечает требованиям законов Украины или международных договоров Украины.

Существенными условиями внешнеэкономического договора купли-продажи (импорта) товара, влияющими на бухгалтерский и налоговый учет, являются следующие условия:

1. Предмет договора (контракта)

Для целей бухгалтерского учета и налогообложения большое значение имеет вид договора: купля-продажа, бартер, договор консигнации и т. д.

2. Базисные условия поставки

В этом разделе указываются вид транспорта и базисные условия поставки, которые определяют обязанности контрагентов. Т. е. данный раздел договора должен содержать исчерпывающую информацию относительно обязательств по доставке, распределению транспортных расходов и уплаты таможенных платежей.

3. Цена и общая стоимость договора (контракта) В этом разделе определяется цена единицы измерения товара и их общая стоимость, кроме случаев, когда цена товара рассчитывается по формуле. Также в данном разделе указывается валюта контракта.

4. Условия платежей

В данном разделе указывается валюта платежа (которая может не совпадать с валютой договора (контракта), способ, порядок и сроки расчетов и гарантии выполнения сторонами взаимных платежных обязательств.

5. Условия приема-сдачи товара

В этом разделе определяются сроки и место фактической передачи товара и перечень товаросопроводительных документов.

Налогообложение при ввозе товаров

Согласно п. 2 ст. 189 ТК ввоз товаров в режиме импорта предусматривает уплату налогов и сборов, которыми облагаются товары во время ввоза на таможенную территорию Украины в соответствии с законами Украины.

При импорте товаров уплачиваются:

1. Ввозная (импортная пошлина) - на общих основаниях по ставкам Таможенного тарифа Украины, действующим на день оформления грузовой таможенной декларации (далее - ГТД);

2. Акцизный сбор - на общих основаниях по ставкам, установленным соответствующими законами для подакцизных товаров, импортируемых в Украину;

3. Налог на добавленную стоимость - на общих основаниях в соответствии с Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее -Закон о НДС) по ставкам, действующим на день оформления ГТД.

Напомним, что в соответствии с пп. 3.1.1 - 3.1.2 п. 3.1 ст. 3 Закона о НДС операции по импорту товаров и получению работ (услуг), предоставляемых нерезидентами для их использования или потребления на таможенной территории Украины, являются объектом обложения НДС.

Базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не меньше таможенной стоимости, указанной в таможенной декларации. Порядок определения базы налогообложения для таких операций установлен п. 4.3 ст. 4 Закона о НДС.

Датой возникновения налоговых обязательств при импорте товаров является дата оформления таможенной декларации с указанием в ней суммы налога, который подлежит уплате (пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закона о НДС). Перечисление аванса нерезиденту не является основанием для возникновения обязательств по уплате НДС (пп. 7.3.8 п. 7.3 ст. 7 Закона о НДС).

Обращаем ваше внимание, что для целей налогообложения товаров (начисления таможенной пошлины, акцизного сбора и НДС) при ввозе на таможенную территорию Украины за основу принимается не контрактная (фактурная), а таможенная стоимость товара (ст. 261 ТК).

Таможенная стоимость импортируемого товара

Таможенная стоимость товара - это заявленная субъектом ВЭД или определенная таможенным органом стоимость товаров, которые перемещаются через таможенную границу Украины, исчисленная на момент пересечения границы (ст. 259 ТК).

В соответствии со ст. 262 ТК для декларирования таможенной стоимости товара таможенному органу предоставляется декларация таможенной стоимости товаров. Порядок декларирования таможенной стоимости товаров, которые перемещаются через таможенную границу Украины, утвержден Постановлением Кабинета Министров Украины от 28.08.2003 г. № 1375 с изменениями и дополнениями.

Таможенная стоимость товаров, которые перемещаются предприятиями через таможенную границу Украины, указывается в грузовой таможенной декларации. При импорте товаров, таможенная стоимость определяется путем применения одного из методов, предусмотренных статьями 266 - 273 ТК. Заметим, что ст. 266 ТК предусмотрено шесть методов определения таможенной стоимости:

- по цене договора (контракта) относительно импортных товаров (метод 1);

- по цене договора (контракта) относительно идентичных товаров (метод 2);

- по цене договора (контракта) относительно подобных (аналогичных) товаров (метод 3);

- на основании вычитания стоимости (метод 4);

- на основании добавления стоимости (метод 5);

- резервный метод (метод 6).

В связи с этим необходимо отметить, что Комитет Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности для однозначного толкования порядка определения таможенной стоимости при ввозе товаров в своем Письме от 02.04.2004 г. № 06-10/10-392 разъясняет, что основным методом оценки импортируемых товаров является метод оценки по цене соглашения. Резервный метод оценки применяется в случаях, когда таможенная стоимость не может быть определена с помощью других методов. В таком случае необходимо учитывать условие, установленное ст. 273 ТК, предусматривающее, что для определения таможенной стоимости товаров не может использоваться произвольно установленная или достоверно не подтвержденная цена товаров.

Для подтверждения заявленных предприятием сведений о таможенной стоимости товаров предоставляются:

- договор (контракт), на основании которого осуществляется поставка товаров, и приложения к нему;

- счет-фактура и банковские платежные документы (если счет оплачен) или счет-проформа для условно-стоимостных договоров (контрактов), а также другие платежные и/или бухгалтерские документы, подтверждающие стоимость товара;

- договор (контракт) о перевозке, транспортные и страховые документы;

- счет об уплате предоставленных транспортно-экспедиционных услуг или официально заверенную руководителем и главным бухгалтером предприятия калькуляцию транспортных расходов в случае, если транспортные расходы не были включены в счет-фактуру (инвойс);

- упаковочные документы;

- лицензия на ввоз товаров, импорт которого подлежит лицензированию;

- сертификат о происхождении товара, сертификат качества, безопасности и т. п.

В случае необходимости по требованию таможенного органа могут дополнительно подаваться следующие документы:

- учредительные документы предприятия;

-договор с третьими лицами, которые связаны с договором (контрактом) поставки импортируемых товаров;

- таможенная декларация страны отправления (в случае ввоза на таможенную территорию Украины товаров, которые в стране отправления не были помещены в таможенные режимы, не предусматривающие уплату налогов);

- счета об осуществлении платежей третьим лицам в интересах продавца;

- счета об уплате комиссионных, брокерских услуг, связанных с выполнением условий договора (контракта) относительно импортируемых товаров;

- соответствующая бухгалтерская документация;

лицензионные или авторские договора;

- заказ на поставку товаров;

- каталоги, спецификации, прейскуранты (прайс-листы) фирмы-производителя;

- калькуляция фирмы-производителя на товары, таможенная стоимость которых определяется;

- другие документы, которые могут быть использованы для подтверждения сведений, заявленных в декларации таможенной стоимости.

Лицензирование

В соответствии со ст. 2 Закона Украины "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте" от 23.09.94 г. № 185/94-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 185) импортные операции резидентов, которые осуществляются на условиях отсрочки поставки, в случае если такая отсрочка превышает 90 календарных дней с момента осуществления авансового платежа или выставления векселя в интересах поставщика импортируемых товаров нуждаются в индивидуальной лицензии Национального банка Украины.

Получение лицензий по указанным импортным операциям осуществляется на основании Инструкции о порядке осуществления контроля и получения лицензий по экспортным, импортным и лизинговым операциям, утвержденной Постановлением Правления НБУ от 24.03.99 № 136, с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция № 136).

Порядок расчетов

Законом № 185 установлен порядок расчетов в иностранной валюте при осуществлении импортных операций и ответственность за несоблюдение сроков расчетов. Как отмечалось, импортные операции, осуществляемые на условиях отсрочки поставки, в случае, когда такая отсрочка превышает 90 календарных дней с момента осуществления авансового платежа, выставления векселя или при применении расчетов в форме документарного аккредитива с момента осуществления банком платежа в интересах нерезидента, нуждаются в получении лицензии. Отсчет законодательно установленного срока расчетов банк начинает со следующего календарного дня после дня осуществления указанных операций.

Также в соответствии с п. 3.2 Инструкции № 136 при осуществлении расчетов по импортным операциям отсчет законодательно установленного срока расчетов банк начинает со следующего календарного дня после дня осуществления операции.

Т. о., началом отсчета законодательно установленного срока расчетов в иностранной валюте при осуществлении резидентами Украины импортных операций является:

- следующий календарный день после даты осуществления авансового платежа или выставления векселя в интересах поставщика товаров;

- при вексельной форме расчета - следующий календарный день после даты выставления векселя в интересах поставщика товаров;

- при расчете в форме документарного аккредитива - следующий календарный день после момента осуществления банком платежа в интересах нерезидента.

Поскольку ни Законом № 185, ни Инструкцией № 136 не установлены ни ограничения относительно размера начисления пени за нарушение резидентами сроков расчетов в иностранной валюте, ни момент прекращения применения штрафных санкций к резиденту в случае невозможности получения резидентом товара от иностранного партнера, пеня насчитывается без ограничений до момента поставки товара в Украину.

В случае возврата резиденту денежных средств по импортному договору резидент самостоятельно передает банку копии документов, подтверждающих возврат средств (при условии, что средства возвращены на счет резидента в другом банке).

Бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет при импорте товаров осуществляется в соответствии с нормами Положения (стандарта) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденного Приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246, с изменениями и дополнениями (далее - П(С)БУ 9) и П(С)БУ 21 "Влияние изменений валютных курсов", утвержденного Приказом Министерства финансов Украины от 10.08.2000 г. № 10, с изменениями и дополнениями (далее - П(С)БУ 21) .

В соответствии с п. 5 П(С)БУ 21 операция в иностранной валюте во время ее первоначального признания определяется в валюте отчетности путем пересчета суммы по курсу НБУ на дату осуществления операции.

Напомним, что в бухгалтерском учете импортируемый товар должен отражаться по первоначальной стоимости. В соответствии с п. 9 П(С)БУ 9 в первоначальную стоимость товара включаются:

- суммы, уплаченные поставщику (нерезиденту) (фактурная стоимость, гр. 22, 42 ГТД);

- суммы ввозной пошлины, уплаченные при таможенном оформлении товаров (гр. 47 ГТД);

- суммы уплаченных непрямых налогов (акцизный сбор, НДС) которые не возмещаются предприятию (гр. 47 ГТД);

- понесенные предприятием транспортно-заготовительные расходы;

- прочие расходы, непосредственно связанные с таможенным оформлением товаров.

Тем не менее следует отметить, что первоначальная стоимость импортируемых товаров для целей бухгалтерского учета также напрямую зависит и от условий осуществления расчетов с нерезидентом:

1) поставка на условиях предоплаты;

2) поставка товара с последующей оплатой (оплата после поставки).

Так, в случае поставки на условиях предоплаты в соответствии с п. 6 П(С)БУ 21 в первоначальную стоимость товара включается сумма, уплаченная поставщику, пересчитанная по курсу НБУ, действовавшему на день уплаты аванса, с учетом понесенных расходов.

Необходимо отметить, что в данном случае стоимость, которая будет отражаться в бухгалтерском учете, не будет соответствовать фактурной стоимости, указанной в ГТД по курсу на дату оформления. Дебиторская задолженность нерезидента будет являться немонетарной статьей и отражаться в учете по курсу НБУ на дату перечисления предоплаты и в дальнейшем не пересчитывается при изменении валютного курса (п. 7 "б" П(С)БУ 21).

В случае поставки с последующей оплатой первоначальная стоимость импортируемого товара определяется исключительно исходя из норм п. 9 П(С)БУ 9. Сумма возникающей в данном случае кредиторской задолженности пересчитывается в бухгалтерском учете на дату баланса или на дату осуществления расчетов по курсу НБУ на эту дату (п. 7 "а" П(С)БУ 21).

Налоговый учет

Налоговый кредит по НДС

НДС, уплаченный плательщиком налога в бюджет во время таможенного оформления импортных товаров, может быть отнесен в состав налогового кредита при условии соблюдения требований Закона о НДС. В частности, формируя налоговый кредит, необходимо учитывать требования п. 7.4, 7.5 ст. 7 Закона о НДС, согласно которым в состав налогового кредита отчетного периода включаются суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых расходов и которые используются в облагаемых НДС операциях.

В соответствии с пп. 7.5.2 п. 7.5 ст. 7 Закона о НДС датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит при импорте товаров (работ, услуг) является дата уплаты налога по налоговым обязательствам. Т. е. суммы НДС, уплаченные при оформлении импортного товара, подтверждаются таможенными декларациями, а датой получения права на налоговый кредит будет дата уплаты НДС, указанная в таких декларациях.

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 11.2.3 п. 11.2 ст.11 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" № 334/94-ВР от 28.12.1994 г. (далее - Закон о прибыли) датой увеличения валовых расходов плательщика налога на прибыль при осуществлении операций с нерезидентами является дата оприходования товаров, а также сопутствующих или вспомогательных работ.

В соответствии с пп. 7.3.2 п. 7.3 ст. 7 Закона о прибыли расходы, понесенные (начисленные) налогоплательщиком в иностранной валюте в течение отчетного периода в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых расходов, определяются в сумме, которая равняется балансовой стоимости такой иностранной валюты, определенной согласно положениям подпунктов 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 ст. 7 Закона о прибыли, и не подлежат перерасчету в связи с изменением обменного курса в течение такого отчетного периода.

Как отмечает ГНАУ в своем Письме № 1557 от 31.01.2004 г. "Относительно вопросов налогообложения", порядок определения балансовой стоимости иностранной валюты для определения валовых расходов, начисленных в иностранной валюте, такой же, как и для определения валовых доходов, полученных в иностранной валюте. Т. е. балансовая стоимость иностранной валюты для определения валовых расходов, понесенных плательщиком налога в иностранной валюте, рассчитывается путем перерасчета в гривни по официальному валютному (обменному) курсу Национального банка Украины, действовавшему на дату получения (начисления) таких расходов. С цепью налогообложения учет балансовой стоимости иностранной валюты в соответствии с пп. 7.3.6 п. 7.3 ст. 7 Закона о прибыли осуществляется по оценке ее средневзвешенной стоимости согласно П(С)БУ 9 "Запасы".

Таким образом, в случае перечисления предоплаты за импортный товар валовые расходы у налогоплательщика не возникают. При этом в соответствии с пп. 7.3.3 п. 7.3 Закона о прибыли дебиторская задолженность в иностранной валюте в налоговом учете также не возникает и курсовые разницы не пересчитываются.

Числовые примеры

ПРИМЕР 1: Импорт товара на условиях предоплаты

Исходные данные:

1. Предприятие А - резидент Украины заключило контракт о приобретении товара с предприятием Б - нерезидентом.

2. Общая стоимость контракта (товара) - 20 000 долл. США.

3. По условиям поставки предприятие А уплатило предприятию Б предоплату в размере 100% 02.09.2004 г., курс НБУ-531,12 грн./100 долл. США.

4. Ввоз и таможенное оформление товара осуществлено 15.09.2004 г., курс НБУ5) - 531,05 грн.Л 00 долл. США.

Отражение в учете

ПРИМЕР 2: Импорт товара с последующей оплатой

Исходные данные:

1. Предприятие А - резидент Украины заключило контракт о приобретении товара с предприятием Б - нерезидентом.

2. Общая стоимость контракта (товара) - 20 000 EUR.

3. Ввоз и таможенное оформление товара осуществлено 15.09.2004 г., курс НБУ - 647,4031 грн. /100 EUR.

4. Оплата осуществлена 24.09.2004 г., курс НБУ - 648,10 грн. /100 EUR.

Отражение в учете

ПРИМЕР 2: Импорт товара с "комбинированной" оплатой

Исходные данные:

1. Предприятие А - резидент Украины заключило контракт о приобретении товара с предприятием Б - нерезидентом.

2. Общая стоимость контракта (товара) - 20 000 долл. США.

3. По условиям поставки предприятие А уплатило предприятию Б предоплату в размере 10 000 долл. США (50%) 02.09.2004 г., курс НБУ - 531,12 грн./100 долл. США.

4. Ввоз и таможенное оформление товара осуществлены 15.09.2004 г., курс НБУ - 531,05 грн./100 долл. США.

5. Оплата осуществлена 24.09.2004 г., курс НБУ - 532,0 грн./100 долл. США.

Отражение в учете

“Бухгалтерия, налоги, бизнес”, № 35, 10 сентября- 16 сентября 2004г.
Подписной индекс 33822

Документи що посилаються на цей