ДЕРЖАВНИЙ КОМІТЕТ УКРАЇНИ З ПИТАНЬ
РЕГУЛЯТОРНОЇ ПОЛІТИКИ ТА ПІДПРИЄМНИЦТВА
ЛИСТ
14.07.2004 N 4778/0/2-04
Щодо визначення статусу підприємства
як платника податку на прибуток
Державний комітет України з питань регуляторної політики та підприємництва розглянув Ваш лист <...> щодо визначення статусу підприємства як платника податку на прибуток і повідомляє наступне.
Як випливає із Вашого листа, підприємство через один із його підрозділів займається реалізацією інвестиційного проекту відповідно до Закону України від 11.05.2000 N 1714-III "Про спеціальний режим інвестиційної діяльності на території міста Харкова".
Згідно з пунктом 5 статті 7 зазначеного Закону, а також з пунктом 22.5 статті 22 Закону від 28.12.94 N 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (з наступними змінами і доповненнями) звільняється на три роки від оподаткування прибуток (в частині, одержаній від освоєння інвестицій) новоствореного, перепрофільованого, реструктуризованого, реконструйованого підприємства, що реалізує відповідний інвестиційний проект. Прибуток таких підприємств, одержаний від реалізації інвестиційного проекту з четвертого по шостий рік включно, оподатковується за ставкою у розмірі 50 відсотків діючої ставки оподаткування. Ця норма застосовується з моменту одержання зазначеними підприємствами першого прибутку.
Тобто в частині діяльності від реалізації інвестиційного проекту протягом зазначеного вище строку підприємство є особою, звільненою (повністю чи частково) від оподаткування податком на прибуток.
Втім, поряд із зазначеною вище діяльністю підприємство здійснює інші види господарської діяльності, які підлягають оподаткуванню податком на прибуток на загальних підставах. Тобто в частині цієї діяльності підприємство має статус звичайного платника податку на прибуток.
Отже, діяльність підприємства має кваліфікуватися як така, що частково звільнюється від оподаткування податком на прибуток, а частково - оподатковується на загальних підставах. Зазначений висновок знаходить підтвердження у пункті 7 Порядку обліку, обчислення прибутку, одержаного від реалізації інвестиційного проекту на території міста Харкова, та складання відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності з реалізації інвестиційного проекту, який затверджено наказом Державної податкової адміністрації України від 17.07.2000 р. N 384:
"Якщо суб'єкт підприємницької діяльності займається кількома видами підприємницької діяльності, то пільга в оподаткуванні прибутку застосовується тільки до прибутку, одержаного від того виду діяльності, що передбачений інвестиційним проектом. За таким видом діяльності суб'єкт підприємницької діяльності повинен вести окремий податковий облік для визначення прибутку, одержаного від реалізації інвестиційного проекту".
Відповідно до підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є резидентами, (зокрема,) які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону, чи є звільненими від сплати цього податку, є дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).
У зазначеному Законі ( 334/94-ВР ) не знайшло відображення те, яким чином відноситься до складу валових витрат вартість товарів (робіт, послуг), що придбані у особи, яка частково підпадає під дію зазначеної статті, а частково оподатковується на загальних підставах.
Втім, за думкою Держпідприємництва України, виходячи із телеологічного тлумачення норм Закону ( 334/94-ВР ), намір законодавця при запровадженні підпункту 11.2.3 Закону полягав у недопущенні випадків, коли одна особа (покупець) відносить до складу валових витрат (і цим зменшує суму податку на прибуток, належну до сплати до бюджету) суму авансів за товари (роботи, послуги) без їх фактичного отримання, а інша особа (продавець) взагалі не сплачує податок на прибуток (чи сплачує його за нижчою ставкою) від цієї операції, внаслідок чого зазнає втрат Державний бюджет України.
З огляду на вищенаведене Комітет вважає, що підпункт 11.2.3 Закону ( 334/94-ВР ) має поширюватися на покупців продукції підприємства тільки в частині діяльності останнього з реалізації інвестиційного проекту, яка повністю або частково не оподатковується податком на прибуток.
Втім, у випадку коли підприємство сплачує від певної операції податок на прибуток на загальних підставах, воно має зазначати при укладенні відповідних договорів про свій статус платника податку на прибуток на загальних підставах. Відповідно покупець зазначених товарів (робіт, послуг) відносить їх вартість до складу валових витрат за загальними правилами, без застосування підпункту 11.2.3 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ).
З метою повноти викладення відмічаємо, що відповідно до пункту 5 статті 7 Закону "Про спеціальний режим інвестиційної діяльності на території міста Харкова" ( 1714-14 ) правила щодо звільнення від оподаткування прибутку від реалізації інвестиційного проекту застосовуються з моменту одержання зазначеними підприємствами першого прибутку.
Аналогічний припис містить пункт 4 зазначеного вище Порядку обліку, обчислення прибутку, одержаного від реалізації інвестиційного проекту на території міста Харкова, та складання відокремленого балансу фінансово-господарської діяльності з реалізації інвестиційного проекту:
"4. Пільги, передбачені пунктом 3 цього Порядку, застосовуються з моменту одержання першого прибутку від реалізації інвестиційного проекту, а саме з того звітного (податкового) періоду, у якому було отримано такий прибуток <...>. Першим роком терміну застосування пільгового режиму вважається рік, у будь-якому із звітних (податкових) кварталів якого отримано перший прибуток.
Приклад
За результатами роботи II кварталу 2000 року за інвестиційним проектом буде отримано збиток, III кварталу - прибуток, IV кварталу - збиток. У цілому за результатами 2000 року отримано збиток.
Ураховуючи, що перший прибуток було отримано в III кварталі 2000 року, з цього часу (тобто з III кварталу 2000 року) починається відлік пільгового терміну незалежно від наслідків фінансово-господарської діяльності".
Як випливає із Вашого листа, підприємство досі не отримувало прибуток від реалізації інвестиційного проекту. Отже, підприємство формально не має статусу особи, яка звільнена від сплати податку на прибуток взагалі стосовно всіх видів господарської діяльності, допоки ним не буде отримано першого прибутку від реалізації інвестиційного проекту за результатами будь-якого податкового періоду.
Втім, оскільки підприємство не зазначає в договорах на продаж товарів (робіт, послуг), пов'язаних із реалізацією інвестиційного проекту, про свій статус платника податку на прибуток на загальних підставах, то вартість відповідних товарів (робіт, послуг) відноситься їх покупцями до складу валових витрат за правилами підпункту 11.2.3 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ).
Зазначений висновок знаходить підтвердження в пункті 2 Податкового роз'яснення щодо застосування підпункту 11.2.3 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємстві" ( 334/94-ВР ), (затвердженого наказом ДПАУ від 07.03.2003 р. N 107):
"Будь-яка особа зобов'язана при укладенні договору з платником податку на прибуток за його вимогою зазначати у договорі, який статус щодо податку має така особа. Якщо така особа не зазначає у договорі про такий статус або якщо товари (послуги) надаються без укладення письмових договорів, то з метою визначення дати збільшення валових витрат покупця вважається, що такі товари (послуги) були надані особами, звільненими від оподаткування цим податком".
Перший заступник Голови К.Ващенко