Процентные займы - не фантастика, а реальность!

Не секрет, что многие предприятия, учредители и работники охотно берут и дают денежки взаймы друг другу. Да уж, что не запрещено, то разрешено, и необходимость в недорогих оборотных средствах (чего не скажешь о сегодняшних кредитах!) отпадет еще не скоро.

Правда, до недавнего времени такие заимствования могли быть исключительно беспроцентными, то бишь дармовыми. Статья 170 старого Гражданского кодекса фактически запрещала устанавливать в договорах проценты за пользование средствами нефинансовым учреждениям, к которым относится большинство. Не стоит говорить, что львиную долю предпринимателей данное ограничение, мягко выражаясь, смущало, ибо цель любого бизнеса - получить прибыль, а давать в долг без процентов доходным делом не назовешь.

Сегодня все изменилось. Как гласит ст. 1048 нового ГК, заимодатель имеет право на получение от заемщика процентов от суммы займа, если иное не предусмотрено договором или законом. Размер и порядок получения процентов определяют договором. И это еще не все. В той же статье 1048 ГК читаем: если договором не установлена сумма процентов, их размер определяют на уровне учетной ставки Национального банка Украины, а если иной договоренности сторон нет, проценты выплачивают ежемесячно до дня возврата займа. Так что если вы желаете обрадовать кого-то беспроцентным денежным займом, лучше записать это в договоре, иначе проценты неизбежны.

Договор займа заключают письменно, если его сумма более, чем в десять раз превышает установленный законом размер необлагаемого минимума доходов граждан (сейчас это 170 грн. = 17 грн. х 10, см. п. 22.5 Закона о доходах), а ежели заимодателем выступает юридическое лицо - независимо от суммы. Договор считают заключенным с момента передачи денег.

Но, как водится, свобода не бывает безграничной. Поэтому предоставление (но не получение. - Прим, авт.) займов с целью получения дохода (т. е. процентных) значится в финансовых услугах (пп. 6 п. 1 ст. 4 Закона о финуслугах). Сточки зрения указанного документа, участниками рынков финансовых услуг, на которых распространяются его особые требования, являются юрлица и физлица - субъекты предпринимательской деятельности (далее - СПД), которые согласно закону вправе осуществлять деятельность по предоставлению финуслуг на территории Украины. Исходя из этого, мы приходим к такому заключению: нормы Закона о финуслугах не касаются физлиц-неСПД, предоставляющих займы, пусть даже и процентные. Таким образом, физлицо-неСПД имеет полную свободу давать взаймы. Так что давайте сосредоточимся на требованиях законодательства к юрлицам и физ-лицам-СПД, предоставляющим займы.

Начнем с первых.

В настоящее время, помимо Закона о финуслугах, деятельность юрлиц на рынке финуслуг регулирует особое Положение. Его действие распространяется на юрлиц, которые систематически предоставляют финуслуги пофинлизингу, предоставлению поручительств и займов финансовыми активами, а также проводят другие операции (которые, по мнению Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг Украины (далее - Госфинуслуг), отнесены к финуслугам) или заключили хотя бы один договор о предоставлении финуслуг на сумму, превышающую 80000 грн. (п. 1.2 Положения).

Под систематическим предоставлением финуслуг юрлицом подразумевают заключение трех и более соответсвующих договоров с юридическими или физическими лицами в течение календарного года (п. 1.3 Положения).

Юрлицо может систематически предоставлять отдельные виды финансовых услуг, если в учредительных документах записана деятельность по предоставлению этого вида финуслуг (в нашем случае - займов) при условии регистрации в Госфинуслуг и наличии:

а) утвержденных предприятием внутренних правил по предоставлению финуслуг;

б) квалифицированных работников, которые непосредственно осуществляют деятельность по предоставлению финуслуг (заключения и выполнения соответствующих договоров) и у которых нет не погашенной или не снятой судимости за корыстные преступления.

Перечень документов, обязательных для постановки на учет в Госфинуслуг, приведен в п. 4 Положения. После их рассмотрения этот орган выдаст вашему предприятию справку о взятии на учет юридического лица (приложение 1 к Положению).

Регистрация в Госфинуслуг влечет за собой дополнительную нагрузку на предприятие - необходимость вести журнал учета таких договоров (в электронном и бумажном, виде) и отчитываться перед Госфинуслуг*. Однако, проанализировав вышеупомянутые нормы, мы приходим к выводу: регистрироваться и руководствоваться Положением не нужно юрлицам, выдающим процентные займы не чаще чем 2 раза в год (т. е. не подпадающим под определение систематичности) и в сумме не более 80000 грн. каждый. А для физлиц-СПД - заимодателей аналогичного Положению документа вообще пока нет. Стало быть, они тоже могут предоставлять займы без регистрации в Госфинуслуг. Также Положение не касается юрлиц, дающих займы своим работникам (п. 1.5 Положения).

Итак, предположим, что все законодательные формальности соблюдены и мы можем предоставлять займы.

Теперь разберемся, как отразить получение и возврат займа, а также проценты в бухгалтерском и налоговом учете у юридических лиц - заимодателя и заемщика.

В бухучете заимодателя предоставление и возврат заемных средств не вызывает расходов или доходов. Если изъясниться по-бухгалтерски, получение и возврат займа не приводят к росту собственного капитала ни у заимодателя, ни у заемщика, то есть это не доход (см. п. 5 П(С)БУ 15). Доходом заимодатель признает только проценты. Согласно п. 20 П(С)БУ 15 делают это в том отчетном периоде, к которому они относятся, исходя из базы их начисления и срока пользования соответствующими активами. Проще говоря, доход фиксируют по мере начисления процентов.

Заимодатель долгосрочные займы (на срок более года) записывает на счете 163 "Прочая дебиторская задолженность", краткосрочные - на счете 377 "Расчеты с прочими дебиторами". А доход от процентов - на счете 732 "Проценты полученные".

Заемщик краткосрочный заем показывает на счете 60 (специального субсчета Инструкция о Плане счетов для таких сумм не предусматривает, поэтому можно создать субсчет 607) или использует счет 685. Если же заем выдан на срок более 1 года - счет 505 "Другие долгосрочные займы в национальной валюте". В состав доходов или расходов получение и возврат займа не попадают, а при начислении процентов в пользу заимодателя показывают их в составе финансовых расходов - счет 952 "Прочие финансовые расходы" (п. 27 П(С)БУ 16).

Вот и все о бухгалтерском учете. Теперь о наиболее интересном - налоговом учете процентных займов.

Первая мысль - процентный заем нужно учитывать как возвратную финансовую помощь (см. пп. 4.1.6 Закона о прибыли). Тем не менее если прочитать определение из пп. 1.22.2 Закона о прибыли, станет понятно, что заем, предусматривающий начисление процентов или предоставление других видов компенсаций (плату за пользование такими деньгами), - не возвратная финансовая помощь. Выходит, пп. 4.1.6 Закона о прибыли на их учет не влияет.

Так как же быть?

Мы полагаем, что при предоставлении и возврате займа ни заимодатель, ни заемщик не должны отражать ни валовых доходов, ни валовых расходов. Как мы уже отмечали, данная операция не содержит признаков валового дохода (п. 4.1 Закона о прибыли) и валовых расходов (п. 5.1 Закона о прибыли), а специальных правил, аналогичных учету возвратной финансовой помощи из пп. 4.1.6 Закона о прибыли, на сегодня нет. Также серьезная деталь: получение и возврат займа - не объект обложения НДС (см. пп. 3.2.5 Закона о НДС).

А сейчас посмотрим, что такое проценты сточки зрения Закона о прибыли и постараемся выяснить, как отражать их в налоговом учете заимодателя и заемщика.

Как ни странно, наши проценты по займу расходятся с определением процентов из п. 1.10 Закона о прибыли. Там есть исчерпывающий перечень того, что признают процентами (плата за пользование кредитом, покупка товаров в рассрочку и пр.), и сказано, что платежи по другим гражданско-правовым договорам независимо оттого, установлены они в абсолютных (фиксированных) ценах или в процентах к сумме договора либо к другой стоимостной базе, не являются процентами. Думаем, просто у законодателя еще не дошли руки до названного пункта Закона о прибыли и вскоре он будет откорректирован - ведь ранее ГК был против взимания процентов по займам.

Ввиду того что проценты по займам совсем не проценты с позиций Закона о прибыли, мы утверждаем, что пп. 4.1.4, п. 5.5 Закона о прибыли в нашем случае не подходят. В связи с чем самым важным для заемщика считаем то, что нельзя применить ограничения по отнесению процентов к составу валовых расходов, выплачивая проценты своим учредителям-нерезидентам, льготникам и пр. субъектам из пп. пп. 5.5.2, 5.5.3 Закона о прибыли.

Итак, как же облагать заимодателю полученные (начисленные) проценты по договору займа?

На наш взгляд, их включают в валовой доход на основании пп. 4.1.2 Закона о прибыли, поскольку предоставление процентного займа- это финансовая услуга. Отражать проценты придется по правилу первого события: по факту их получения или начисления (см. пп. 11.3.1 Закона о прибыли).

Заемщик на сумму уплаченных (начисленных) процентов по займу фиксирует валовые расходы на основании пп. 5.2.1 Закона о прибыли при условии, что заем берут для использования в хозяйственной деятельности предприятия. Отражают валовые расходы по общим правилам пп. пп. 11.2.1,11.2.3 Закона о прибыли, несли вы уплачиваете проценты нерезиденту, льготнику или неплательщику налога на прибыль, например физлицу, они попадут в расходы по дате начисления.

Радужно выглядит обложение процентов по займу налогом на добавленную стоимость. Им эта операция не облагается согласно пп. 3.2.5 Закона о НДС. Дополнительный аргумент в защиту этой точки зрения - цитата из письма ГНАУ от 08.02.99г. № 1890/10/23-2217. Кроме всего прочего, в нем рассказывается о налогообложении ломбарда: "При проверке ломбардов необходимо учитывать, что не являются объектом налогообложения операции по привлечению и размещению денежных средств по договорам ссуды, то есть полученные ломбардом проценты по операциям относительно выдачи ссуд гражданам в соответствии с Типовым уставом ломбарда". Согласитесь, по сути, в письме речь идет о нашей операции предоставления займа, значит, мы можем взять его на вооружение.

Рассмотрим на примере бухгалтерский и налоговый учет предоставления и возврата займа у юридических лиц - заемщика и заимодателя.

Пример 1.

ООО “Аэлита” предоставило АОЗТ “Карлитта” заем в сумме 20000 грн. сроком на 3 месяца на условиях оплаты процентов в сумме 2% от суммы займа за каждый месяц пользования. Учету ООО "Аэлита" приведен в таблице 1, а у АОЗТ "Карлитта" - в таблице 2.

Таблица 1

Таблица 2

Мы не могли обойти вниманием процентные займы, предоставляемые физлицами, а именно - налогообложение выплат процентов в их пользу.

Первое слово - о СПД.

Доход (прибыль) физлиц-СПД (самозанятых лиц), полученный от предпринимательской или независимой профессиональной деятельности, если СПД избрал специальную (упрощенную) систему налогообложения такого дохода (прибыли) в соответствии с законом, не облагают налогом с доходов (пп. 4.3.25 Закона о доходах). Их налогообложение регулирует отдельное законодательство, на сегодня это Указ Президента Украины "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства" от 03.07.98 г. № 727/98.

Для физлиц-СПД, оставшихся на общей системе, налогообложение процентов проводится по правилам раздела IV Декрета Кабинета Министров Украины "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. № 13-92 (п. 22.10 Закона о доходах).

А вот для обычных физлиц-неСПД применяют положения Закона о доходах. И хотя в его п. 4.3, перечисляющем необлагаемые доходы физлиц, сумм займов нет, нет их и в п. 4.2 того же Закона, описывающем облагаемую составляющую. Повторим, предоставление и возврат займа по своей сути не приносит никакого дохода, и речь может идти только о налогообложении процентов.

Это подтверждает и сам Закон о доходах. Согласно его п. 1.12 доход в виде процентов причислен к пассивным доходам, его включают в состав совокупного месячного дохода, опираясь на пп. 4.2.12 Закона о доходах. Впрочем, специальные правила налогообложения процентов (п. 7.2, пп.9.2.1 Закона о доходах) на такие суммы не влияют, ибо регламентируют налогообложение процентов, выплачиваемых банками и небанковскими финансовыми учреждениями, а обычное юрлицо таковым не является.

В нашем случае руководствуются пп. 9.2.3 Закона о доходах. Согласно ему налогообложение процентов, уплаченных (начисленных) на иных основаниях, нежели в пп. 9.2.1 Закона о доходах, осуществляют в общем порядке, установленном этим Законом для доходов, облагаемых при их выплате по ставке в размере 13% от объекта налогообложения, а с 01.01.07 г. - 15% (п. 22.3 Закона о доходах).

Получается, выплачивая проценты физлицу, юрлицо должно удержать налог с доходов по ставке 13%. Социальных взносов и удержаний из этих сумм не взимают и не начисляют, ведь такие выплаты - не расходы на оплату труда. Вдобавок проценты, выплаченные в пользу физлиц, следует показывать в декларации по налогу на прибыль предприятия в стр. 19.4 декларации и приложении К7 (пп. 9.2.2 Закона о доходах). Кроме того, уверены, сумму процентов нужно отразить в форме 1-ДФ, поскольку второе предложение пп. 9.2.1 Закона о доходах, разрешающее этого не делать при выплате процентов по вкладам (депозитам), в нашей ситуации не работает - у нас процентный заем, а не вклад или депозит.

Расскажем на примере о бухгалтерском и налоговом учете предоставления и возврата займа юрлицу физлицом-неСПД.

Пример 2.

ООО "Аэлита" получило от гражданина О. О. Лопатина заем в сумме 20000 грн. сроком на 3 месяца на условиях оплаты процентов в сумме 2% от суммы займа за каждый месяц пользования. Учет у ООО "Аэлита" см. в таблице 3.

Таблица 3

-----------------------

* Порядок предоставления отчетности финансовыми компаниями и юридическими лицами - субъектами хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, но имеют определенную законами и нормативно-правовыми актами Госфинуслуг возможность предоставлять отдельные виды финансовых услуг, утвержден распоряжением Госфинуслуг от 27.01.04 г. № 27.

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. ГК - Гражданский кодекс Украины.

2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

3. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

4. Закон о доходах - Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" от 22.05.03 г. № 889-IV.

5. Закон о финуслугах - Закон Украины "О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг" от 12.07.01 г. № 2664-III.

6. П(С)БУ 15 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 "Доход", утвержденное приказом Минфина Украины от 29.11.99 г. № 290.

7. П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета № 16 "Расходы", утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318.

8. Инструкция о Плане счетов - Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

9. Положение - Положение о предоставлении отдельных финансовых услуг юридическими лицами - субъектами хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, утвержденное распоряжением Государственной комиссии по регулированию рынков финансовых услуг Украины от 22.01.04 г. № 21.

“Все о бухгалтерском учете”, № 97 (1008), 18 октября 2004 г.

Документи що посилаються на цей