Відшкодування витрат при оренді
та база нарахування ПДВ
ПИТАННЯ: Управління освіти - бюджетна установа, звільнене від сплати земельного податку, надає в оренду вільні приміщення і сплачує при цьому земельний податок. Орендар відшкодовує витрати, пов'язані зі сплатою податку на землю, і затрати на комунальні послуги.
Просимо роз'яснити:
- чи необхідно нараховувати ПДВ на відшкодовані витрати, пов'язані зі сплатою земельного податку, і на комунальні послуги;
- коли виникає податкове зобов'язання з ПДВ за відшкодованими витратами, пов'язаними зі сплатою земельного податку та комунальних послуг?
ВІДПОВІДЬ: Нагадаємо: з метою відшкодування витрат на утримання орендованого майна і плати за послуги, які надаватиме орендареві бюджетна установа - орендодавець, управління освіти повинне укласти з орендарем окремий договір. Це пояснюється тим, що такі витрати не включаються в плату за оренду (п. 3 Методики № 786). Згідно з умовами такого договору сторони:
- узгоджують перелік робіт, пов'язаних з обслуговуванням та утриманням будівлі, проведення яких балансоутримувач зобов'язується забезпечити;
- застерігають обов'язок орендаря щодо оплати витрат балансоутримувача на обслуговування будівлі.
Примірна форма окремого договору затверджена Наказом № 1774.
Слід сказати, що ст. 12 Закону про плату за землю бюджетні установи освіти звільнені від сплати земельного податку. Разом з тим цією ж статтею передбачено, що в разі надання в оренду приміщень такі установи й організації сплачують земельний податок на загальних засадах. Тому якщо договором оренди передбачене відшкодування витрат на сплату цього податку, то його можна розглядати як плату за послуги з оренди.
Таким чином, до суми орендної плати включається податок на землю, підтвердження чого знаходимо в Листі № 7987. А окремим договором "передбачається відшкодування витрат на комунальні послуги та на утримання об'єкта оренди.
А тепер розглянемо суму відшкодування витрат з позиції Закону про ПДВ.
При цьому нагадаємо, що ПДВ обкладаються операції тільки у бюджетних організацій, зареєстрованих платниками ПДВ. Але якщо за останні 12 календарних місяців загальний обсяг поставки у такої організації перевищив 61 200 грн. (З 600 НМДГ), то згідно з п. 2.1 і 9.3 Закону про ПДВ ця неприбуткова організація зобов'язана зареєструватися платником податку на додану вартість і на неї поширюватимуться всі правила та вимоги, установлені Законом про ПДВ.
Відповідно до пп. 3.1.1 указаного Закону операції з оплати вартості послуг, що надаються на підставі договорів оренди, є об'єктом обкладення податком на додану вартість.
Оскільки відповідно до п. 4.1 Закону про ПДВ база обкладення операції податком на додану вартість визначається виходячи з договірної вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами), то повна вартість послуги оренди, у тому числі і відшкодовані витрати (податок на землю та комунальні витрати), є базою обкладення ПДВ при оренді майна, що належить бюджетній організації. Такої ж думки дотримується і ДПАУ (див. Лист № 7987).
На дату виникнення податкових зобов'язань бюджетною організацією, відповідно до п. 7.2 Закону про ПДВ, виписується податкова накладна у двох примірниках.
Що стосується дати виникнення податкових зобов'язань, то при її визначенні слід керуватися пп. 7.3.1 Закону про ПДВ. Ця норма свідчить, що такою датою вважається дата, на яку припадає подія, що відбулася раніше:
- або дата зарахування коштів від орендаря на спеціальний рахунок (оприбуткування грошових коштів у касу організації);
- або дата оформлення документа, що підтверджує факт надання послуг з надання приміщення в оренду (підписання акта виконаних послуг).
Разом з тим при здійсненні оподатковуваних операцій у платника виникає не тільки податкове зобов'язання, але й податковий кредит.
Таким чином, підведемо рису під вище сказаним. Управління освіти нараховує податок на додану вартість на суму відшкодування податку на землю і комунальних витрат, і датою виникнення податкового зобов'язання при цьому вважається дата, на яку припадає подія, що відбулася раніше.
Зверніть увагу і на таке. Відшкодування орендарем витрат, пов'язаних з комунальними платежами, відображається за відповідними кодами економічної класифікації витрат: 1161, 1162, 1136 та ін.
При цьому якщо орендодавець здійснює розрахунки за загальним фондом безпосередньо з постачальниками цих послуг, то отримувані кошти, як відшкодування витрат, відображаються за загальним фондом і відносяться на відновлення касових витрат за загальним фондом у розрізі КЕКВ.
Причому якщо вищеперелічені витрати були здійснені орендодавцем за рахунок коштів спеціального фонду, то суми відшкодування зараховуються відповідно на рахунок спеціального фонду і відображаються як зменшення витрат за спеціальним фондом. Підтвердження сказаного містить і Лист № 5253.
Відображення цієї операції в бухгалтерському обліку (за спеціальним фондом) пояснимо на конкретному прикладі.
ПРИКЛАД
Бюджетна організація, що утримується за рахунок коштів держбюджету*, надає в оренду приміщення.
Загальна сума орендної плати становить 400 грн., в її складі - сума компенсації податку на землю - 26 грн.
Вартість комунальних послуг - 100 грн.
Затрати організації на утримання приміщення - 60 грн.
Сума ПДВ - 112 грн. [(400 грн. + + 100 грн. + 60 грн.) х 20 %].
| № п/п |
Зміст операції |
Бюджетна організація - платник ПДВ | ||
| Дт |
Кт |
Сума, грн. | ||
| 1. |
Нарахована орендна плата, передбачена договором, у розмірі 50 % |
364 |
711 |
200 |
| 2. |
Після отримання рахунка і податкової накладної від постачальника віднесена на витрати спеціального фонду вартість комунальних послуг, спожитих орендарем, у сумі 100 грн. |
811 |
675 |
100 |
| Відображена сума податкового кредиту |
641 |
675 |
20 | |
| 3. |
Нарахована плата за комунальні послуги за здане в оренду майно - 100 грн. |
364 |
711 |
100 |
| 4. |
Нарахована сума часткового покриття орендарем затрат організації на утримання приміщення - 60 грн. |
364 |
811 |
60 |
| 5. |
Нараховані податкові зобов'язання після виписування рахунка орендареві на оплату всіх послуг, пов'язаних з орендою, на загальну суму 472 грн., у т. ч. ПДВ - 1 12 грн. |
364 |
641 |
112 |
| 6. |
Надійшли від орендаря нараховані суми орендної плати, плати за комунальні послуги тощо |
323 |
364 |
472 |
| 7. |
Перерахована сума плати постачальникам за послуги, пов'язані з утриманням приміщення |
675 |
323 |
120 |
| 8. |
Перерахована сума ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету (1 12 грн. – 20 грн.) |
641 |
323 |
92 |
| 9. |
Віднесена до складу витрат сума податку на землю, що підлягає сплаті до бюджету |
811 |
641 |
26 |
| 10. |
Перерахована до бюджету сума податку на землю |
641 |
323 |
26 |
Оскільки в запитанні читача не сказано про те, до якої форми власності належить об'єкт нерухомості та за рахунок якого фонду (загального чи спеціального) сплачуються комунальні витрати, відзначимо деякі важливі моменти.
Так, відповідно до ст. 19 Закону № 2269 методика розрахунку та порядок використання орендної плати визначаються:
- Кабінетом Міністрів України - щодо об'єктів, які перебувають у державній власності (на сьогодні діє Методика № 786);
- органами, уповноваженими Верховною Радою Автономної Республіки Крим, - щодо об’єктів, які перебувають у власності Автономної Республіки Крим;
- органами місцевого самоврядування - щодо об’єктів, які перебувають у комунальній власності.
Іншими словами:
у разі передачі в оренду бюджетною організацією державного майна, наданого їй в оперативне управління, розрахунок суми орендної плати здійснюється виключно відповідно до вимог Методики № 786;
якщо ж майно, що надається в оренду, належить до комунальної форми власності, то розрахунок суми орендної плати здійснюється відповідно до методики, затвердженої відповідним органом місцевого самоврядування, який здійснює управління нерухомим майном.
_____________
* Відповідно до п. 17 ст. 14 Закону про Держбюджет на 2004 рік до власних джерел спеціального фонду бюджетних установ відноситься 50 % плати за оренду.