Столовая в Украине: налоговая специфика
Так уж случилось, что некоторым предприятиям в наследство от прошлого достались объекты соцкультбыта (столовые, медпункты, лагеря отдыха и т. д.).
Но если работникам эти соцобъекты приносят допблага, то у бухгалтеров они вызывают доппроблемы.
Связаны “бухгалтерские” трудности прежде всего с запутанностью налогового учета объектов соцкультбыта, который попыткам депутатов распутать его не поддался.
Между тем, принимая во внимание то, что со времени выхода вышеуказанной статьи “соцкультовский” п/п. 5.4.9 Закона О Прибыли несколько изменился, вкратце остановимся на проблемах, существующих на данный момент, и предложим варианты их решения.
Начнем с того, какие объекты попадают под действие норм п/п. 5.4.9.
Как известно, в этом подпункте дан конкретный перечень объектов соцкультбыта, находящихся на балансе налогоплательщика по состоянию на 1 июля 1997 года.
И поскольку депутаты не удосужились уточнить, по каким критериям следует отличать объекты соцкультбыта от прочих объектов, используемых в хоздеятельности плательщика, на практике сложилось несколько подходов к решению данного вопроса.
Первый подход заключается в том, что, независимо от прямого упоминания в п/п.5.4.9, любые объекты, приносящие доход, считаются используемыми в хозяйственной деятельности налогоплательщика. В связи с этим они под ограничительные нормы п/п.5.4.9 не подпадают и включаются в валовые затраты в 100%-ном размере на общих основаниях.
Данный подход, безусловно, логики не лишен, однако в отношении некоторых соцкультбытовских объектов (например, столовых) отстаивать его правомерность перед налоговиками будет весьма проблематично.
Связано это прежде всего с тем, что в Законе О Прибыли отсутствует норма, уточняющая, что под действие п/п.5.4.9 попадают только те помещения для питания, которые не используются в деятельности, приносящей доход.
А поскольку найти столовую, которая кормит своих работников абсолютно бесплатно, не так уж и легко, то вряд ли депутаты при написании данного подпункта имели в виду только бесплатные столовые.
Ведь если предположить, что в п/п. 5.4.9 речь идет только о бесплатных столовых, то получится, что депутаты писали о столовых-реликтах.
Поэтому второй (более распространенный) подход заключается в том, что столовые, предназначенные исключительно для питания своих работников, несмотря на получаемый доход, под действие п/п. 5.4.9 попадают.
Аналогичного подхода, судя по всему, придерживается и ГНАУ, которая в своем письме от 16.01.2004г. №279/6/15-1316 предписала при продаже готовых блюд работникам банка включать в валовые затраты расходы по п/п. 5.4.9 в размере 50%.
Из письма ГНАУ от 25.06.98г. № 6812/11/15-1116 можно сделать вывод о том, что под действие п/п. 5.4.9, с точки зрения налоговиков, не попадают только те соцкультбытобъекты, которые используются для предоставления услуг посторонним лицам (не работникам предприятия).
При этом помимо платы от сторонних лиц налоговики требуют также получения на данные виды услуг в органах статистики кода КВЭД.
Исходя из этого предприятия - не экстремалы должны для 100%-ного включения в валовые затраты расходов на соцкультбыт получить код КВЭД, приобрести (если нужно) патент и заняться предоставлением соответствующих услуг сторонним лицам.
Если же попадания каких-то объектов соцкультбыта в п/п. 5.4.9 избежать не удается, то возникает вопрос с определением состава расходов, регулируемых данным подпунктом.
Напомним, что согласно измененной в 2003 году редакции п/п. 5.4.9 к таким затратам относятся
“расходы плательщика налога на содержание, эксплуатацию и обеспечение основной деятельности “...” объектов социальной инфраструктуры”.
Как видим, под нормы данного подпункта попадают практически все расходы (кроме амортизации) на объекты соцкультбыта по их основной деятельности.
Между тем на практике бытует мнение о том, что зарплата (с начислениями) основного персонала объектов соцкультбыта в такие расходы не попадает и включается в валовые затраты в 100%-ном размере по п. 5.6 Закона О Прибыли.
Вряд ли с таким мнением согласятся налоговики, поскольку расходы на оплату труда основного персонала вполне вписываются в понятие расходов по обеспечению основной деятельности соцкультбытобъекта, а следовательно, п/п. 5.4.9 можно рассматривать как более специальный по сравнению с п. 5.6.
Следует также иметь в виду, что до включения таких расходов в п/п. 5.4.9 налоговики отказывали предприятиям в отнесении на валовые затраты расходов на оплату труда основного персонала (официантов, поваров и т. д.). Из чего можно сделать вывод о том, что в общие нормы п. 5.6 эти расходы, по мнению ГНАУ, также не включались.
Хотя не исключено, что ГНАУ может предоставить и хорошее разъяснение, как, например, это произошло в отношении зарплаты ремонтных работников.
Ну а пока расходы на оплату труда основного (нетехнического) персонала соцкультбытобъектов безопаснее включать в валовые затраты в 50%-ном размере.
Кстати, интересная ситуация с объектами соцкультбыта возникнет в 2005 году. Так, согласно п. 5 “Переходных положений” Закона от 01.07.2004г. № 1957-IV:
“Расходы, связанные с обеспечением основной деятельности объектов социальной инфраструктуры, определенных в подпункте 5.4.9, и пунктов медицинского осмотра, предусмотренных подпунктом 5.4.10 пункта 5.4 статьи 5 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”, включаются в состав валовых затрат плательщика налога в размере 50 процентов от суммы понесенных расходов до момента передачи таких объектов и пунктов на баланс соответствующего бюджета или их приватизации согласно закону”.
В итоге получается, что после приватизации соцкультбытобъектов самим предприятием в 50%-ных валовых затратах предприятию будет отказано. Однако с учетом того, что после самоприватизации ситуация теперь под действие “Переходных положений” уже не попадает, она, по нашему мнению, при этом продолжает регулироваться общей нормой п/п. 5.4.9, в связи с чем предприятие получит возможность отнесения на валовые затраты всех 100% расходов, связанных с обеспечением основной деятельности такой столовой.
Хотя опять же: фискально настроенные налоговики могут и тут подложить свинью, сказав, что п/п. 5.4.9 сейчас применяется только в сочетании с “Переходными положениями”, а потому предприятие вообще на валовые затраты по этим расходам рассчитывать не может.
В общем, предприимчивым предприятиям для сохранения валовых затрат по объектам соцкультбыта стоит предпринять определенные действия. Вариантов таких действий может быть несколько, но мы рассмотрим только два.
Вариант 1: получить код КВЭД на предоставление соответствующих услуг, отражать в документации получение дохода также и от сторонних лиц, настаивая таким образом на том, что данный объект используется в хоздеятельности предприятия и соцкультбытовым не является.
При этом необходимо учесть, что с 01.07.2004 г. во взаимоотношениях предприятия с физическими лицами действуют обычные цены и, следовательно, услуги, предоставляемые собственным работникам, по ценам должны быть сопоставимы с услугами для сторонних лиц.
Недостатком данного варианта является то, что налоговики на местах могут не прислушаться к старым, не вполне вразумительным письмам руководства и настаивать (даже при соблюдении вышеуказанных условий) на том, что объекты под действие п/п. 5.4.9 попадают.
Шансы отбиться от таких нападок у предприятия, конечно же, есть, но нервы при этом могут поистрепаться.
Вариант 2: передать объект соцкультбыта другому субъекту предпринимательской деятельности - для предоставления соответствующих услуг - либо выделить его в качестве дочернего предприятия.
При этом основной фонд объекта можно либо продать, либо сдать в аренду, либо внести в уставный фондируют СПД (“сателлита”), а взамен от него получать услуги для работников.
При этом варианте объект уж точно не будет относиться к соцкультбытовым, а предприятие сэкономит на налоговых платежах.
Поскольку рентабельность столовой при предоставлении таких услуг будет минимальной (если не отрицательной), рассмотрим перевод соцкультбытобъекта на сателлита - то ли плательщика налога на прибыль, то ли ЧПЕНа - плательщика НДС.
Сателлит - плательщик налога на прибыль
В данном случае сателлит будет уплачивать налог на прибыль в обычном порядке: в валовые затраты у него включится стоимость расходов, связанных с предоставлением услуг, в валовые доходы - сумма выручки от реализации услуг.
Например, при предоставлении столовой услуг по питанию в валовые доходы попадет стоимость блюд, в валовые затраты - стоимость продуктов, зарплата персонала и т. п.
При этом предприятие может оплатить услуги по питанию своих работников сателлиту по безналичному расчету и вычесть стоимость услуг из зарплаты работников.
Тогда у самого предприятия либо - при наличии заявлений работников о перечислении части зарплаты в счет оплаты питания - в валовые доходы и в валовые затраты вообще ничего не попадет, либо в валовые доходы попадет стоимость услуг по питанию, а в валовые затраты - стоимость приобретения услуг у сателлита (то есть в общем случае по результатам данной операции предприятие выйдет на 0).
Экономия по сравнению с базовым вариантом составит:
Э = 0,25 : 1,2 х 0,5 х Р1 + 0,5 х Р1 : 6 + 0,25 х 0,5 х Р2 + 0,25 х А – Птп = 0,1875Р1 + 0,125Р2 + 0,25А - Птп, где:
Э - экономия на налоговых платежах;
Р1 - материальные расходы (продукты для приготовления блюд и т. п.), связанные с предоставлением услуг;
Р2- прочие расходы, связанные с предоставлением услуг (зарплата основного персонала с начислениями и т. д.);
А - амортизация ОФ соцкультбыта;
Птп - плата за торговый патент (до 320 грн. в месяц).
Недостатком данного варианта является то, что предприятию придется нести долрасходы на регистрацию предприятия-сателлита и содержание его главбуха с директором. Кроме того, столовая может продавать работникам блюда ниже себестоимости. При этом столовая может оказаться в убытке.
Считаем, что в данном случае все зависит от желания предприятия: для избежания убытков сателлит может, например, предоставить предприятию также другие услуги - купить у него какие-нибудь ОФ и сдать их затем в аренду. Тогда у сателлита возникнут валовые доходы и налоговые обязательства по аренде, которые перекроют вышеуказанные допрасходы и убытки от продажи блюд, а у предприятия - валовые затраты и налоговый кредит, и в итоге данная операция даст 0.
В общем, как говорится, нет ничего невозможного для человека с интеллектом...
Сателлит - ЧЛЕН, плательщик НДС
При этом раскладе ЧПЕН будет уплачивать только фиксированную сумму налога и экономия составит:
Э = 0,1875Р1 + 0,125Р2 + 0,25А - Ст,
где Ст - фиксированная ставка единого налога (100% ставки для ЧПЕНа плюс 50% ставки для каждого работника).
По сравнению со случаем с сателлитом - плательщиком налога на прибыль здесь предприятие дополнительно сэкономит на оплате торгового патента, но потеряет на уплате единого налога. В то же время допрасходы по ведению дел и регистрации ЧПЕНа составят меньшую сумму, да и проверяют ЧПЕНов не столь интенсивно.
Однако нужно учесть существующие ограничения в объеме реализации продукции ЧПЕНом (не более 500 тыс. грн. в год) и численности его работников (не более 10 человек)!
Вот такие варианты. Думайте...
“Бухгалтер”, N 42, ноябрь (II), 2004г.
Подписной индекс 74201