Нюансы применения льготы по п/п. 9.7.3
Новоподоходного Закона
Попытаемся изложить некоторые соображения, касающиеся обложения налогом с доходов физических лиц сумм нецелевой благотворительной помощи. Пусть уж простит нас продвинутый читатель за занудство, но для затравки напомним кое-что из регулирующего данный вопрос подпункта 9.7.3 Закона “О налоге с доходов физических лиц” (далее - Закон).
Согласно данному подпункту не включается в налогооблагаемый доход сумма нецелевой благотворительной помощи, в том числе материальной (далее - благпомощь), предоставляемая резидентами в течение года в размере не более минимального прожиточного уровня, установленного на 1 января конкретного года. Тут же отметим, что согласно новой редакции п/п. 9.7.3, которая вступит в силу 01.01.2005 г., предельная годовая льготируемая сумма благпомощи будет увеличена и составит 1,4 от суммы месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на соответствующее 1 января, округленной до ближайших 10 грн.
Однако необложение упомянутых сумм возможно только при условии, что на плательщика налога, претендующего на благпомошь, “распространяется право на получение налоговой социальной льготы согласно подпункту 6.5.1 <...> Закона” (п/п. 9.7.3).
Безусловно, вопросов относительно применения нормы п/п. 9.7.3 возникает немало. Но сегодня мы в основном сконцентрируемся как раз на тех вопросах, которые связаны с условием касательно наличия у плательщика - получателя помощи права на НСЛ.
Во-первых, попробуем разобраться, как понимать слова “распространяется право”, во-вторых, как благотворитель узнает (и должен ли он вообще узнавать), распространяется ли на получателя помощи право на НСЛ, а в-третьих- как быть, когда право на НСЛ впоследствии по результатам перерасчета утрачивается.
Что касается “во-первых”, то, по нашему мнению, указанные слова в норме п/п. 9.7.3 обозначают следующее. Плательщик может иметь право на НСЛ и потенциально. То есть не имеет значения, пользуется ли он этой льготой реально, - важно лишь, чтобы на него это право распространялось. В противном случае из перечня льготируемых по п/п. 9.7.3 могут выпасть лица, в принципе (то есть потенциально) такое право имеющие, но в силу определенных обстоятельств им не пользующиеся (например, лица, вообще не получающие никаких доходов либо получающие “незарплатные” доходы, к примеру пенсии).
Нашу версию насчет того, что п/п. 9.7.3 охватывает и потенциальных “НСЛщиков”, могут подтвердить и сами эти слова: ведь если бы законодатель хотел осчастливить необлагаемой благпомощью лишь “НСЛ-пользователей”, то в п/п. 9.7.3 фигурировало бы что-то типа “пользующихся правом на НСЛ”.
С другой стороны, потенциально (да и не только потенциально!) право на НСЛ может распространяться, например, на плательщика, ползающего на одном месте работы зарплату в размере 100 000 грн. в месяц, а на другом - 500 грн. То есть если он лишь по второму месту работы подаст заявление на применение к его зарплате НСЛ, то поимеет такое право уже совсем не потенциально. И никакого перерасчетного кучкования разноместных доходов Законом не предусмотрено! (Такая вот хитрая штука эта НСЛ, так что ее “социальность” весьма условна.)
Такой подход к прочтению этой не очень-то социальной нормы подтверждает и п. 2 письма ГНАУ от 26.02.2004г. № 1406/6/17-2116, посвященного вопросам применения льготы по п/п. 9.7.3. Приведем фрагмент данного пункта:
“На получение социальной льготы согласно п/п. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 Закона имеет право плательщик налога в отношении дохода, получаемого в течение отчетного налогового месяца из источников на территории Украины от одного работодателя в виде заработной платы, если его размер не превышает суммы месячного прожиточного минимума далее по тексту статьи - МПМ.-А. П. для трудоспособного лица, установленного на 1 января отчетного налогового года, умноженной на 1,4 и округленной до ближайших 10 гривень”.
Как видим, в приведенном фрагменте наличествует оборот “получаемого <...> от одного работодателя”, то есть от работодателя, у которого плательщик решил применить право на НСЛ. Таким образом, ГНАУ относительно доходов, полученных плательщиком от других работодателей (у которых право на НСЛ не применяется), тоже считает, что они для расчета зарплатного потолка (1,4 МПМ) учитываться не должны.
Правда, мы не исключаем, что ГНАУ в любой момент может передумать и сочинить какую-нибудь фискальную отсебятину в виде “гомузнозарплатного” НСЛ-перерасчета и/или представления годовой декларации всеми, кто получал зарплатные доходы более чем по одному месту работы.
Подводя промежуточный итог сказанному, отметим: если вы - из числа смелых налоговых агентов и ваш работник имеет зарплатные доходы, превышающие потолок для применения НСЛ, но при этом у вас он НСЛ не применяет (то есть не подал вам заявление на применение НСЛ, не попал на этом месте работы 01.01.2004 г. под “НСЛ-автомат”, получает где-то еще доходы, упомянутые в п/п. 6.3.3 Закона и т. п.), вы все равно, выплачивая ему благпомощь, можете применить к ней льготу п/п. 9.7.3. Но при этом лучше запастись справкой, что работник имеет право на НСЛ по другому месту работы.
Переходим к “во-вторых”.
Поскольку из норм Закона требование о редоставлении плательщиком благотворителю каких-либо документов относительно того, распространяется ли на него право на НСЛ, а также о размерах уже полученных им в текущем году нецелевых благпомощей прямо не вытекает, то смелый благотворитель может применить льготу просто поверив плательщику на слово. (Ну на худой конец можно получить с него расписку содержания типа: “Право на НСЛ имею, нецелевых благпомощей в этом году не получал” или “получал в сумме__”).
Однако осторожные благотворители начнут требовать какие-нибудь справки, например, о применении где-то к доходам плательщика , что при “потенциальном” его праве на НСЛ - вообще невыполнимо (здесь, видимо, придется довольствоваться распиской плательщика, подтверждающей отсутствие у него зарплатных доходов). Правда, справки от всех организаций Украины о том, что в этом году конкретный помощепроситель бесцельно еще никем не осчастливлен, не затребуешь. Видимо, и тут тоже придется довольствоваться распиской...
Между прочим, налоговики (см., например, вышеупомянутое письмо ГНАУ, касающееся применения п/п. 9.7.3) никаких НСЛ-подтверждающих требований к благотворителям пока не выдвигают, ведь сведения о таких благпомощях благотворители отразят в форме N 1ДФ, как того требует сам п/п. 9.7.3. Потому мытари смогут выловить в своих компьютерах по крайней мере суммовой перебор плательщиком льготируемых помощей. Так что в случае чего плательщику, пожалуй, придется самостоятельно разбираться с налоговиками, которые наверняка потребуют от него представления годовой декларации.
Правда, у плательщиков, получающих доходы (в том числе и благпомощи) только от налоговых агентов, есть шанс таких разборок избежать (см. п. 18.2 Закона). На этом фоне интересно выглядит тот факт, что п/п. 9.7.3 требует от плательщика - получателя благпомощи представления в ГНИ годовой декларации о доходах (если общая годовая сумма благпомощи превышает предельный размер либо плательщик не имеет права на НСЛ) только в тех случаях, когда помощь получена от благотворителей - физических (!) лиц.
Таким образом, мы пришли к выводу, что благотворитель реально может осуществить функции контроля за соблюдением норм относительно наличия у плательщика права на НСЛи предельной льготируемой суммы помощи только в части доходов и сумм, непосредственно выплачиваемых им самим плательщику.
То есть когда годовая сумма помощи, полученной от данного благотворителя, превышает предельный размер или когда благо творится по месту применения НСЛ и зарплатные доходы плательщика зашкаливают за порог 1,4 МПМ, то помощь точно попадает под налог с физдоходов.
В остальных случаях (непопадание помощи под налог зависит скорее от совести получателя.
Не забудем, однако, и о том, что ответственность за неудержание налога Закон в данном случае возлагает на налогового агента, то есть на благотворителя. Поэтому хотелось бы пожелать получателям не подставлять творящих благо, дабы не отбить у них желание творить это благо и в дальнейшем.
Перейдем к “в-третьих” и рассмотрим ситуации, когда плательщик, имевший право на НСЛ в момент получения благпомощи (при выплате, прольготиро-ванной по п/п. 9.7.3), затем по итогам года (а также при увольнении либо при перемене места применения НСЛ) в результате перерасчета, предусмотренного п. 6.5 Закона, такое право утратил.
Вариации:
1. Помощь была получена от налогового агента, у которого применялась НСЛ.
2. Помощь была получена от налогового агента не по месту применения НСЛ.
3. Помощь была получена не от налогового агента. Но прежде чем определиться с правилами поведения при каждой из вариаций, задумаемся над вопросом:
а нужно ли (и кому) после потери права на НСЛ обложить ранее прольготированную помощь налогом?
Подпункт 9.7.3 о такой ситуации и каких-то перерасчетах, естественно, умалчивает, поэтому формально можно утверждать, что норма (а точнее, установленное ею ограничение) на дату предоставления помощи соблюдается, следовательно, и налог задним числом удерживать не должно.
Однако, сойдя с формальных рельс (оставим этот подход на откуп смелым плательщикам), склонимся все же - исходя из логики данной нормы - к тому, что при утрате при годовом (“увольнительном” или “НСЛпеременноместном”) перерасчете права на НСЛ совершенно законно прольготированную в свое время помощь теперь нужно обложить налогом. Поскольку Закон право на НСЛ не делает абсолютным (то есть - окончательным), оно может быть утрачено после проведения перерасчета, то есть можно говорить, что НСЛ-ограничение по п/п. 9.7.3 не исполняется.
В таком случае при вариации 1 физдоходналог с суммы помощи должен будет доудержать сам налоговый агент. И при этом возникнет забавный вопрос относительно того, как быть с отражением такого доудержания в форме № 1ДФ (кстати, любопытно также, как отразить в ней результаты перерасчета НСЛ).
При второй вариации, поскольку Закон елец оговорок не содержит, доудержать налог логично тоже будет налоговому агенту (помощедателю). Хотя, когда честный плательщик придет к помощедателю с заявлением о потере задним числом НСЛ-права, последний может посмотреть на него как на тихопомешанного. Поэтому такой плательщик скорее всего пойдет с годовой декларацией прямо в ГНИ и обложит эту, как оказалось, излишне прольготированную помощь согласно декларации. (Правда, с учетом общего уровня сознательности плательщиков налоговики могут посмотреть на него так же, как помощедатель.)
Вариация третья. Поскольку такая благпомощь от нерезидентов не льготируется, то помощедателем может быть только неагент-физлицо, а значит, речь идет как раз о случае, прямо прописанном в п/п. 9.7.3 (см. выше). То есть такой плательщик просто обязан сдаться с годовой декларацией в местную ГНИ.
Возможно, не все из изложенного выше прозвучало для вас убедительно. Что поделаешь: какие законы - такие и консультации...
"Бухгалтер", N 41, ноябрь (I), 2004г.
Подписной индекс 74201