ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ
ПИСЬМО
21.09.2004 N 8289/6/15-1116
О рассмотрении письма
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо ООО... по вопросу учета в налоговом учете товарораспорядительных документов, которые передаются при помощи средств документированной электронной почты, и в пределах своей компетенции сообщает.
Статьей 1 главы 1 раздела I Закона Украины "О ценных бумагах и фондовой бирже" от 18.06.91 N 1201 в частности, определено, что ценные бумаги - это денежные документы, подтверждающие право владения или отношения займа, определяющие взаимоотношения между лицом, их выпустившим, и их владельцем. При этом документ - это предусмотренная законом материальная форма получения, сохранения, использования и распространения информации путем фиксации ее на бумаге, магнитной, кино-, видео-, фотопленке или на другом носителе (ст. 27 Закона Украины "Об информации" от 02.10.92 N 2657).
Согласно п. 2 ст. 909 и п. 3 ст. 957 Гражданского кодекса Украины (далее - Гражданский кодекс) от 16.01.2003 N 435 договор перевозки груза, который подтверждается составлением транспортной накладной (коносамента или другого документа, установленного транспортными кодексами (уставами), и договор складского хранения заключаются в письменной форме.
Таким образом, перечисленными выше нормативно-правовыми актами отмечено, что оборот таких документов, как коносаменты, складские и грузовые свидетельства, залоговые, облигации и векселя, осуществляется в материальной (письменной) форме.
Согласно ст. 1 раздела I Закона Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 N 996 (далее - Закон N 996) первичный документ - это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление, то есть названные выше документы являются первичными. При этом ст. 9 Закона N 996 в частности, отмечено, что первичные документы, являющиеся основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций, могут быть составлены на бумажных или машинных носителях.
Таким образом, Законом N 996 не определена такая форма для первичных документов, как электронная.
Основные организационно-правовые принципы электронного документооборота и использования электронных документов регулируются согласно Закону Украины "Об электронных документах и электронном документообороте" от 22.05.2003 N 851 (далее - Закон N 851) и согласно Закону Украины "Об электронной цифровой подписи" от 22.05.2003 N 852 (далее - Закон N 852).
Статьей 5 Закона N 851 определено, что электронный документ - документ, информация в котором зафиксирована в виде электронных данных, включая обязательные реквизиты документа. При этом электронная цифровая подпись, являющаяся разновидностью электронной подписи, является обязательным реквизитом электронного документа, который используется для идентификации автора и/или подписателя электронного документа другими субъектами электронного документооборота (ст. 1 Закона N 852 ). Электронная цифровая подпись налагается посредством личного ключа и проверяется посредством открытого ключа. Под термином "открытый ключ" понимают параметр криптографического алгоритма проверки электронной цифровой подписи, доступный субъектам отношений в сфере использования электронной цифровой подписи (ст. 1 Закона N 852).
При этом согласно ст. 1 Закона N 852, документом, подтверждающим действие и принадлежность открытого ключа подписателю, является сертификат открытого ключа, который выдается центром сертификации ключей.
Статьей 8 Закона N 852 определено, что центром сертификации ключей может быть юридическое лицо независимо от формы собственности или физическое лицо, являющееся субъектом предпринимательской деятельности, предоставляющим услуги электронной цифровой подписи и удостоверившим свой открытый ключ в центральном удостоверяющем органе или удостоверяющем центре с соблюдением требований ст. 6 Закона N 852 и пройдя Порядок аккредитации центра сертификации ключей, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 13.07.2004 N 903.
При этом на данное время не создан соответствующий центральный удостоверяющий орган и удостоверяющие центры, то есть отсутствуют организации, которые могут удостоверить открытый ключ центра сертификации.
Таким образом, Законом Украины "Об информации" от 02.10.92 N 2657 установлено, что документ должен иметь материальную форму. Гражданским кодексом предусмотрено, что указанные в письме ООО... товарораспорядительные документы составляются в письменной форме, Законом N 996 не предусмотрена такая форма документа, как электронная, и в настоящее время не создан удостоверяющий орган и удостоверяющие центры, подтверждающие открытый ключ центров сертификации, которые выдают сертификаты открытых ключей, при помощи которых проверяется электронная цифровая подпись подписателя электронного документа.
Учитывая вышеизложенное, действующим законодательством не предусмотрен учет в бухгалтерском, финансовом и налоговом учете документов, которые передаются средствами документированной электронной почты.
Дополнительно сообщаем, что Государственная налоговая администрация Украины издала приказ от 01.07.2004 N 357 "Об утверждении формата (стандарта) электронного документа отчетности налогоплательщиков", регламентирующий единый формат для представления отчетности в электронном виде для всех форм налоговой отчетности (далее - Приказ N 357). Приказом N 357, в частности, определено, что налоговая отчетность может представляться в электронном виде при условии соблюдения норм Закона N 851 и Закона N 852. Документ считается представленным только по получении подписанного подтверждения из органов ГНС.
При этом, пп. з) пп. 4.4.2 Закона Украины "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 N 2181 в частности, указано, что налоговая отчетность может быть представлена по добровольному решению налогоплательщика налоговому органу в электронной форме, при условии регистрации электронной подписи подотчетных лиц в порядке, определенном законодательством.
Таким образом, учитывая вышеизложенное, документы, информация в которых зафиксирована в виде электронных данных, могут быть представлены в ГНИ при условии подтверждения их приема органами государственной налоговой службы по месту регистрации такого плательщика налога и соблюдения норм Закона N 851 и Закона N 852.
Также сообщаем, что согласно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" ( 334/94-ВР ) не относятся к составу валовых расходов любые расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета.
Заместитель Председателя С.Лекарь