Налоговый и бухгалтерский учет недостачи товара,
находящегося на ответственном хранении

ООО "X" заключило договор ответственного хранения и передало на предприятие "А" товар в количестве 200 штук по залоговой цене 10 грн. за единицу на сумму 2 000 грн. (себестоимость переданного товара 5 грн. за единицу).

В ходе проведения инвентаризации на предприятии "А" была обнаружена недостача в количестве 100 штук на сумму 1 000 грн., которую оно признает.

ВОПРОС:

1. Просим на числовом примере показать отражение недостачи товара, находящегося на ответственном хранении на предприятии "А", в бухгалтерском и налоговом учете у ООО "X".

2. Когда, на основании каких документов и в какой сумме ООО "X" должно отразить недостачу товара, находящегося на ответственном хранении на предприятии "А"?

В основе порядка осуществления расчетов по факту недостачи хранимых товаров лежит договор хранения и его условия.

ОТВЕТ:

В соответствии с нормами Гражданского кодекса Украины (далее - ГКУ), хранитель обязан принимать все меры, установленные договором, законом, иными актами гражданского законодательства, для обеспечения сохранности вещи (п. 1 ст. 942). При этом за утрату (недостачу) или повреждение вещи, принятой на хранение, хранитель отвечает на общих основаниях (п. 1 ст. 950). Причем, размер ответственности хранителя установлен ст. 951 ГКУ: в случае утраты (недостачи) имущества хранитель возмещает убытки, причиненные поклажедателю, в размере стоимости такого имущества.

Таким образом, в связи с недостачей хранимого имущества в размере 1 000 грн.,,хранитель обязан возместить ущерб 000 "X" в размере 1 000 грн.

1. Для отражения сумм недостачи Планом счетов предусмотрен счет 947 “Недостачи и потери от порчи 10 ценностей”, применяемый в корреспонденции со счетами учета товарно-материальных ценностей.

В бухгалтерском учете доверителя (ООО “X”) недостача отражается следующим образом:

ГНАУ в своих письмах неоднократно выражала мнение, что стоимость недостающих ТМЦ, если ранее она была отнесена к составу валовых расходов, должна быть исключена из их состава, поскольку такие ТМЦ использованы предприятием на цели, не связанные с хозяйственной деятельностью.

Такое мнение поддерживает и ряд консультантов. Но на наш взгляд, это мнение нормативно не обосновано и противоречит нормам Закона о прибыли.

И вот почему.

В соответствии с нормами п. 5.1 ст. 5 Закона о прибыли, в состав валовых расходов включаются какие-либо расходы налогоплательщика, понесенные им, как компенсация стоимости товаров, приобретаемых для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.

То есть, законодатель предписывает относить к валовым расходам затраты на приобретение ТМЦ, планируемых к использованию в собственной хозяйственной деятельности, а не фактически использованных в хозяйственной деятельности.

Тем не менее, в письме от 16.12.03 г. N 10283/6/15-1116 налоговая “разрешает” не исключать стоимость недостающих ТМЦ из состава валовых расходов, но в пределах норм естественной убыли. При этом нужно применить следующий механизм: сначала исключить их стоимость из перерасчета по п. 5.9 Закона о прибыли (то есть отразить стоимость таких ТМЦ в графе 4 таблицы 1 дополнения К 1/1 к декларации по налогу на прибыль), а потом сумму потерь в пределах норм естественной убыли опять включить в валовые расходы (путем отражения в строке 04.12 “Прочие расходы” декларации). Сложно, но приемлемо.

Далее. Что касается потерь сверх норм естественной убыли, то стоимость таких ТМЦ в налоговом учете исключается из состава валовых расходов путем отражения в графе 4 таблицы 1 дополнения К 1/1 к декларации по налогу на прибыль. При этом полученная компенсация от хранителя на стоимость недостающих ТМЦ не будет включена в состав валового дохода согласно требованиям пп. 4.2.3 Закона о прибыли.

Кроме того, предстоит корректировка (сторно) суммы налогового кредита по НДС, приходящейся на стоимость таких ТМЦ, с последующим отражением такой суммы в строке 16.2 декларации по НДС. При этом еще предоставляется Расчет корректировки сумм НДС (приложение 2 к декларации по НДС).

2. В соответствии с п. 10 П(с)БУ 1 “Общие требования к финансовой отчетности”, статья отражается в балансе тогда, когда ее оценка может быть достоверно определена. Таким образом, факт недостачи материальных ценностей должен быть документально подтвержден на основании данных проведенной инвентаризации хранимых материальных ценностей у материально ответственного лица хранителя. Возможность периодического проведения такой инвентаризации должна быть предусмотрена договором хранения.

Если договором хранения проведение инвентаризации не предусмотрено, то факт установления недостачи состоит в невозможности возврата хранителем переданных ему на хранение товарно-материальных ценностей. Во избежание этого, такой момент следует отражать в договоре как существенное условие. В противном случае, на наш взгляд, налоговыми органами может быть инициирован вопрос о признании в судебном порядке операции по такому договору хранения мнимой или притворной сделкой. То есть, при отсутствии вышеуказанного условия в договоре может быть выдвинуто предположение, что за такой недостачей кроется операция купли-продажи.

Поскольку договором предусматривается установление залоговой цены на хранимые товарно-материальные ценности, то сумма недостачи отражается с ее учетом. То есть, если в бухгалтерском учете предприятия залоговая цена совпадает с признанной стоимостью ТМЦ (или ниже такой цены), то счет 947 по дебету корреспондирует с кредитом счетов учета ТМЦ (2 класс счетов) по сумме залоговой цены. При этом дебет счета 375 будет совпадать с дебетом счета 947.

Если существует положительная разница между залоговой ценой переданных на хранение ТМЦ и их стоимостью в учете предприятия (как в указанном числовом примере), то счет 947 по дебету корреспондирует с кредитом счетов учета ТМЦ (2 класс счетов) по себестоимости недостающих запасов (в нашем примере - 500 грн.). При этом дебет счета

375 не будет совпадать с дебетом счета 947 на сумму разницы между себестоимостью и залоговой ценой. Дебет счета 375 будет определен исходя из договорной залоговой цены - 1000 грн.

Адвокат Бухгалтера, №22(76), ноябрь 2004 г.
Подписной индекс 23311

Документи що посилаються на цей