ВХСУ - не ВСУ, вексель - не товар
возникает ли бартер при расчете векселем за товар
Мы в очередной раз обратились к вексельной теме. И не только потому, что вопрос о векселе встречается едва ли не в каждом третьем читательском письме в редакцию. К нам попало прелюбопытное постановление Высшего хозяйственного суда Украины (далее - ВХСУ), в котором дана очень интересная оценка традиционной схеме погашения товарного долга векселем. А сейчас обо всем подробнее.
Как все начиналось
Итак, представьте себе два предприятия - Продавец отгружает, а Покупатель получает и... задерживает оплату полученного. Поиск компромисса закончился блестящей идеей - оплатить товары векселями. Благо, стороны предусмотрели в договоре возможность использовать любые формы расчетов, а не только денежные. Покупатель легко выпускает собственные векселя и оплачивает ими свой долг Продавцу. В результате все довольны.
Но маленький нюанс: "полученным" выступал товар, облагаемый НДС по ставке 0% (в то время таким товаром была электрическая энергия). Вы спросите: "Какая разница?" Оказывается, огромная. Дело в том что согласно ст. 12 Указа о налогообложении, когда за облагаемые по нулевой ставке товары рассчитываются по бартеру, НДС берут по ставке 20%. Вот вам и предмет для дискуссии: превратилась ли операция в бартерную после выдачи векселей?
Позиция Продавца
На взгляд Продавца, операция что ни на есть бартерная - ведь деньги за товар не пришли и уже никогда не объявятся. В соответствии со ст. 4 Закона о векселях выдача векселя прекращает денежные обязательства по договору и порождает денежные обязательства по векселю. Посему если денежная оплата произойдет, то она будет погашать вексельные, а не товарные обязательства. Все это, как полагает Продавец, указывает на необходимость доначислить НДС по ставке 20%, который, естественно, увеличит договорную цену. А раз так, то Покупатель должен доплатить еще 20%.
Мнение Покупателя и хозсуда
Покупатель не утруждал себя изучением тонких материй и построил доказательную базу так. Независимо оттого, был бартер или нет, стороны согласовали цену договора исходя из ставки НДС 0%. Дополнительных соглашений об увеличении цены договора на 20% не подписывали. По гражданскому законодательству одностороннее изменение условий договора не допускается, если это не установлено договором или законом. Выходит, если 20% НДС и возникает, то доплачивать его обязан Продавец. Такое вот заключение привел в своем решении и хозяйственный суд.
Что решил ВХСУ
Мы должны отметить, что он зрел в корень. А именно - разобрался в проблеме по сути и выяснил: а был ли все-таки бартер? Основными аргументами в рассуждениях ВХСУ стали нормы банковских документов, регулирующих безналичные расчеты. Точнее те положения, в которых читаем: при расчетах разрешено применять вексельную форму (ныне так же записано в пп.1.13 Безналичной инструкции). Вооружившись этим, ВХСУ сделал вывод, что вексель в упомянутых операциях исполнял функцию расчетного документа, а значит, обмена товара на товар не произошло. Так что о бартере речь не идет, и нулевая ставка НДС сохраняется. Стало быть, никто никому не должен доплачивать 20%-ный НДС.
Наш комментарий
Что ж, рассуждения ВХСУ придутся по душе всем, кто использует в своей деятельности векселя. А главное - ВХСУ последовательно придерживается позиции, изложенной еще в письме Высшего арбитражного суда Украины от 11.12.2000 г. № 01 -8/738 и продублированной в п. 10 письма ВХСУ от 14.02.02 г. № 01 -8/157 (в нем, к слову, рассмотрена ситуация, абсолютно аналогичная нашей). В общем, ВХСУ стоит вот на чем: если вексель является предметом договора, он выступает товаром, поэтому операция обмена векселя на товар (другой вексель) становится бартерной. Если же вексель по договору - средство расчетов за товар, то это все равно, что долг погасили бы деньгами, и о бартере можно позабыть. Что тут скажешь: указать в договоре (допсоглашении) о векселе не в разделе "Предмет договора", а в разделе "Порядок расчетов" - дело пустяковое.
Присовокупим к сказанному п. 4.8 Закона о НДС: полученные или выданные векселя не изменяют сумм налоговых обязательств или налогового кредита налогоплательщика. Другими словами, выдача векселя не может влиять на НДС по договору.
Наше повествование будет неполным, если мы умолчим о том, что думает ГНАУ по данному поводу. А тут наблюдается лояльность: в одном из последних писем по векселям (от 28.11.03 г. № 18481/7/15-2317) ГНАУ прямо говорит о том, что при передаче (индоссаменте) векселя на его номинал НДС не начисляют.
Но и в этой бочке меда нашлась ложка дегтя - постановление Верховного Суда Украины (далее - ВСУ) от 24.02.04 г. Вот его суть: вексель третьего лица, переданный в погашение задолженности за полученные материальные ценности, подпадает под термин "товар" в понимании статьи 1 Закона о прибыли. Отсюда операция становится бартерной и вызывает обязательства по НДС. Но вот что примечательно: ВСУ даже не вспоминает о п. 4.8 Закона о НДС. А ведь он не делит векселя на свои и чужие - любые векселя, полученные или выданные, оставляют прежними НДСные налоговые показатели участников операции. В итоге, даже если на секунду признать операцию бартерной, то НДС все равно доначислять не нужно! Кстати, названное письмо налоговиков тоже за такой подход. Так что в споре между ст. 12 Указа о налогообложении и п. 4.8 Закона о НДС приоритет, по-нашему, отдают последнему.
А что же в учете по налогу на прибыль? Все предельно ясно: вексель - ценная бумага, то есть налогообложение операций с его участием подпадает под п. 7.6 Закона о прибыли. Таким образом, эмитент выдачу и погашение векселя в учете вообще не показывает (пп. 7.6.1), а получатель запишет в отдельном учете расходы (не валовые!) по приобретению векселя. Далее средства, вырученные от его погашения или продажи, окажутся в отдельном доходе (не валовом!). Все эти результаты найдут отражение в приложении КЗ к декларации по налогу на прибыль. Итогом может стать:
- прибыль, включаемая в валовой доход (если ценнобумажные доходы превысят аналогичные расходы);
- убыток, учитываемый в уменьшение финрезультатов от торговли векселями (если ценнобумажные расходы больше доходов).
Правда, здесь точка зрения ГНАУ несколько отличается от нашей. В своем письме от 11.03.04г. № 101/2/15-1110 она заявила, что п. 7.6 Закона о прибыли при выпуске векселя не применяют обе стороны, а не только эмитент. Однако мы отстаиваем идеи, предложенные выше.
Вот и все. Работать с векселями теперь проще и спокойней. И в завершение - извлечения из судебного решения, которому мы посвятили сегодняшний комментарий.
Список использованных нормативно-правовых актов:
1. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.
2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.
3. Закон о векселях - Закон Украины "Об обращении векселей в Украине" от 05.04.01 г. № 2374-III.
4. Указ о налогообложении -Указ Президента Украины "О некоторых изменениях в налогообложении" от 07.08.98 г. № 857/98.
5. Безналичная инструкция - Инструкция о безналичных расчетах в Украине в национальной валюте, утвержденная постановлением Правления Национального банка Украины от 21.01.04 г. № 22.
“Все о бухгалтерском учете”, № 90 (1001), 27 сентября 2004 г.