Налогообложение возвратной и
безвозвратной помощи у
предприятия инвалидов
ВОПРОС: Предприятие общественной организации инвалидов, имеющее льготы согласно п. 7.12 Закона о прибыли, получает как безвозвратную, так и возвратную финансовую помощь. Подпадают ли такие поступления под налогообложение и если да, то как они отражаются в декларации по налогу на прибыль?
ОТВЕТ: В связи с тем, что налогообложение безвозвратной и возвратной финансовой помощи имеет свои особенности, предлагаем рассмотреть их отдельно.
Налогообложение
безвозвратной финансовой помощи
Поступления в виде безвозвратной финансовой помощи у предприятий инвалидов не подпадают под налогообложение, поскольку это прямо предусмотрено пп. 4.2.16 Закона о прибыли.
Напомним, что согласно названному подпункту не включаются в состав валового дохода "средства или имущество, которые предоставляются в виде безвозвратной помощи общественным организациям инвалидов и предприятиям и организациям, определенным пунктом 7.12 статьи 7 настоящего Закона".
В данном случае ссылка на п. 7.12 Закона о прибыли означает, что норма пп. 4.2.16 распространяется не на все предприятия и организации общественных организаций инвалидов (далее - предприятия инвалидов), а лишь на те, которыми соблюдаются определенные требования, установленные пп. 7.12.1 в целях льготирования их основной деятельности.
В частности, должны соблюдаться критерии, касающиеся имущества таких предприятий, численности работающих на них инвалидов и фонда оплаты их труда. Кроме того, предприятия инвалидов должны иметь разрешение на право пользования льготой, установленной пп. 7.12.1 Закона о прибыли, которое выдается Межведомственной-комиссией по вопросам деятельности предприятий и организаций общественных организаций инвалидов.
Поскольку в письме читателя указано, что предприятие пользуется льготой, установленной п. 7.12 Закона о прибыли, то, скорее всего, необходимые критерии им соблюдаются. Следовательно, освобождение от налогообложения сумм безвозвратной финансовой помощи в соответствии с пп. 4.2.16 Закона о прибыли является вполне законным.
Рекомендации к отчетности
Однако в декларации по налогу на прибыль* такие суммы все равно отражаются: сначала в строке 01.6 "Прочие доходы" (откуда они переносятся в "валоводоходные" строки 01, 03 и в строку 08 "Объект налогообложения"), а затем - в строке 10 "Прибыль, освобождаемая от налогообложения" (заполняется по данным приложения К5). Таким образом, прибыль, подлежащая налогообложению (стр. 11), которая определяется как разница показателей строк 08 и 10 декларации, будет равна нулю.
Налогообложение
возвратной финансовой помощи
Не так просто обстоит дело с возвратной финансовой помощью, тем более что с 1 января 2003 года (даты вступления в силу изменений, внесенных в Закон о прибыли Законом № 349) порядок ее налогообложения существенно изменился. Поскольку в вопросе читателя не указано, когда именно была получена такая помощь, будем исходить из того, что это произошло после 1 января 2003 года.
Прежде всего выясним, подпадают ли поступления в виде возвратной финансовой помощи под действие льготы, предусмотренной пп. 7.12.1 Закона о прибыли?
Согласно указанной норме от налогооблажения освобождается прибыль, полученная такими предприятиями от продажи товаров (работ, услуг), кроме подакцизных товаров и прибыли, полученной от игорного бизнеса.
Очевидно, что денежные средства, полученные в виде возвратной финансовой помощи, к поступлениям от продажи товаров (работ, услуг) не относятся. Поэтому можно утверждать, что льгота, предусмотренная пп. 7.12.1 Закона о прибыли, на такие поступления не распространяется.
Следовательно, суммы возвратной финансовой помощи у предприятий инвалидов подлежат налогообложению в общем порядке.
Такой порядок, установленный пп. 4.1.6 Закона о прибыли, предусматривает включение в состав валового дохода, в том числе и сумм возвратной финансовой помощи, получеянной налогоплателыциком в отчетном периоде и оставшейся не возвращенной на конец отчетного периода, от лиц, которые:
- не являются плательщиками налога на прибыль (в т. ч. физические лица, плательщики единого налога, нерезиденты и т. п.);
- имеют льготы по налогу на прибыль согласно законодательству, включая право применять ставку налога ниже, чем установленная п. 7.2 или ст. 10 Закона о прибыли**.
Поэтому если во II квартале 2004 года предприятие инвалидов получило возвратную финансовую помощь от лиц, приведенных выше (назовем их "нетрадиционными” налогоплательщиками), и не возвратило ее на конец первого полугодия 2004 года, то в этом случае предприятие обязано признать валовой доход за такой отчетный период в сумме такой возвратной помощи.
Рекомендации к отчетности
В декларации по налогу на прибыль указанный доход отражается в строке 01.6 "Прочие доходы", откуда его сумма переносится в строки 01 и 03 декларации и в дальнейшем формирует показатели таких строк, как 08 "Объект налогообложения" и 11 "Прибыль, подлежащая налогообложению". Добавим, что с такой прибыли должен быть уплачен налог на прибыль по ставке, установленной п. 10.1 Закона (30 % - до 01.01.04 г. и 25 % - после этой даты).
Если в будущих налоговых периодах предприятие инвалидов возвратит такую возвратную финансовую помощь (ее часть), то на основании того же пп. 4.1.6 Закона о прибыли это предприятие имеет право увеличить валовые расходы на возвращенную сумму по результатам налогового периода, в котором произошел такой возврат. В этом случае в декларации по налогу на прибыль указанная сумма отражается в строке 04.12 "Прочие расходы".
А возможен ли вариант без налоговых последствий?
Да, возможен. Если возвратная финансовая помощь будет возвращена до окончания отчетного периода, в котором она была получена от "нетрадиционного" налогоплательщика, то ее сумма не считается валовым доходом и не учитывается при определении налоговых обязательств такого отчетного периода.
Важно отметить, что в целях однозначного толкования норм пп. 4.1.6 Закона о прибыли ГНАУ утверждено Обобщающее налоговое разъяснение № 26, в котором изложен порядок отражения в налоговом учете операций по получению и возврату сумм возвратной финансовой помощи (займа) как до, так и после 1 января 2003 года. Рекомендуем предприятию инвалидов соблюдать изложенные в нем требования.
К сожалению, в письме читателя не указано, от какого именно налогоплательщика получена возвратная финансовая помощь: от "нетрадиционного" или от "обычного"? Между тем указанный нюанс имеет важное значение.
Получение помощи от "обычного" плательщика налога на прибыль.
Дело в том, что если возвратная финансовая помощь получена от "обычного" плательщика налога на прибыль и не возвращена на конец отчетного периода, то ее налогообложение осуществляется уже по другим правилам.
Во-первых, на сумму такой помощи начисляются условные проценты в размере учетной ставки НБУ, рассчитанной за каждый день фактического использования такой возвратной финансовой помощи. А во-вторых, в состав валового дохода включаются именно такие условно начисленные проценты.
Объясняется это тем, что согласно пп. 1.22.1 Закона о прибыли сумма таких процентов подпадает под определение безвозвратной финансовой помощи. А, как известно, доходы, полученные в виде такой помощи, включаются в состав валового дохода на основании пп. 4.1.6 Закона о прибыли, то есть подлежат налогообложению в общем порядке.
К сожалению, на суммы безвозвратной финансовой помощи в виде условных процентов, которые были начислены самим предприятием инвалидов, а не реально ему предоставлены, норма пп. 4.2.16 Закона о прибыли не распространяется.
Рекомендации к отчетности
Поэтому в декларации по налогу на прибыль сумма условно начисленных процентов отражается аналогично отражению возвратной финансовой помощи: сначала в строке 01.6 "Прочие доходы" (с последующим переносом в строки 01, 03 и 08), а затем - в строке. 11 "Прибыль, подлежащая налогообложению". Конечно же, с такой прибыли предприятию следует уплатить налог.
Чтобы избежать дополнительного налогообложения, рекомендуем предприятиям инвалидов заключать договоры на получение не возвратной, а безвозвратной финансовой помощи, доходы от которой льготируются в соответствии с пп. 4.2.16 Закона о прибыли.
___________
* Такая декларация заполняется на основании Порядка № 143 и представляется в налоговую инспекцию одновременно с Налоговым отчетом, утвержденным Порядком № 270.
** Соответственно 0 % или 3 % - для страховщиков и 25 % - для обычных налогоплательщиков (до 01.01.04 г. - 30 %).
Перечень документов
1. Закон № 349 - Закон Украины от 24.12.02 г. № 349-IV "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
2. Порядок № 143 - Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.03 г. № 143, с изменениями.
3. Порядок № 270 - Порядок ведения и составления Налогового отчета о прибыли, освобождаемой от налогообложения, предприятий и организаций общественных организаций инвалидов, имущество которых является их собственностью, полученной от продажи товаров (работ, услуг), кроме подакцизных товаров и прибыли, полученной от игорного бизнеса, утвержденный приказом ГНАУ от 30.07.97 г. № 270, в редакции приказа. ГНАУ от 01.06.01 г. № 222, с изменениями.
4. Обобщающее налоговое разъяснение № 26 - Обобщающее налоговое разъяснение о применении подпункта 4.1.6 пункта 4.1 статьи 4 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" относительно отражения в налоговом учете операций по получению и возврату сумм возвратной финансовой помощи (займа), утвержденное приказом ГНАУ от 24.01.03 г. № 26, с изменениями, внесенными приказом ГНАУ от 08.05.03 г. № 215.
Нина Журавель,
бухгалтер-эксперт фирмы "Баланс-Клуб"