Послуги, що надаються
бюджетною організацією
ПИТАННЯ: Неприбуткова бюджетна організація комунальної форми власності - платник ПДВ знаходиться в підпорядкуванні міського управління культури.
За місяць організація отримує доходи:
- за оренду приміщень, включаючи ПДВ і суму відшкодованих витрат за комунальні послуги;
- навчання в студіях, гуртках;
- надання бібліотечних послуг.
За дванадцять календарних місяців доходи цієї організації склали:
- за оренду приміщень, платні послуги з навчання в студіях, гуртках - 32 тис. грн. без ПДВ;
- бібліотечні послуги - 35 тис. грн.
Просимо роз'яснити:
- як слід нараховувати і сплачувати ПДВ за такими послугами;
- за якими з вищенаведених видів послуг виникає право на податковий кредит;
- чи є в даному випадку порушенням невикористання податкового кредиту при своєчасній сплаті суми ПДВ до бюджету;
- чи може організація бути знята з обліку як платник ПДВ, якщо вона здійснює операції, які обкладаються та не обкладаються ПДВ, і при цьому має дохід від оподатковуваних операцій менше 61 200 грн.?
ВІДПОВІДЬ: У рамках відповіді на поставлені запитання нам доведеться визначити:
- які з перелічених у запитанні операцій обкладаються ПДВ, а які - ні;
- що є базою обкладення цим податком;
- коли виникає момент податкового зобов'язання.
Зупинимося на кожному з указаних у запитанні видів доходів детально.
Доходи, отримані у вигляді орендної плати
(включаючи відшкодовані витрати, пов'язані з
оплатою комунальних послуг)
Відповідно до пп. 3.1.1 Закону про ПДВ операції, здійснювані відповідно до договорів оренди, належать до числа таких, що обкладаються цим податком. Що стосується комунальних витрат, то право на їх відшкодування виникає в організації (установи) тільки в тому випадку, якщо з орендарем укладений про це окремий договір. Примірна форма такого договору затверджена Наказом № 1774.
База обкладення ПДВ цих операцій визначається виходячи з їх договірної вартості, обчисленої за вільними або регульованими цінами (п. 4.1 Закону про ПДВ). Так, базою оподаткування в цьому випадку є повна вартість наданих послуг оренди, включаючи відшкодовувані витрати (податок на землю і комунальні витрати)*. Зазначимо, що таку ж думку із цього питання висловила й ДПАУ (див. Лист № 7987).
Таким чином, бюджетна організація, про яку у нас іде мова, повинна нараховувати ПДВ як на суму орендної плати, так і на суму відшко-дованих витрат за комунальними платежами.
Визначаючи дату виникнення податкових зобов'язань, необхідно керуватися пп. 7.3.1 Закону про ПДВ, з якого випливає, що така дата визначається за подією, яка сталася раніше:
- або із зарахування коштів від орендаря на спеціальний рахунок (оприбуткування грошових коштів у касу організації);
- або з оформлення документа, що підтверджує факт надання послуг з надання приміщення в оренду (підписання акта виконаних послуг).
Доходи, отримані від надання послуг з
навчання в студіях і гуртках
Бюджетна організація, що знаходиться в підпорядкуванні управління культури, може надавати платні послуги відповідно до Переліку № 534. Навчання в студіях передбачене п. 1.3 цього Переліку.
Слід сказати, що з тексту запитання не зовсім ясно, про яку саме бюджетну організацію йде мова. Тому розглянемо два варіанти, при яких доходи від вищевказаних послуг будуть або не будуть обкладатися ПДВ.
Законом про ПДВ (пп. 5.1.3) звільнені від оподаткування доходи від операцій з надання послуг, включених до Переліку № 61:
- що надаються вищими, середніми, професійно-технічними і початковими закладами освіти, які мають спеціальний дозвіл (ліцензію) на надання таких послуг,
- з виховання та освіти дітей у будинках культури в сільській місцевості, дитячих музичних і художніх школах, школах мистецтв.
Отже, якщо припустити, що бюджетнаорганізація – це дитяча музична чи художня школа або школа мистецтв, то відповідно до вищеназваної норми Закону податок на додану вартість з послух виховання й освіти нараховувати і сплачівати вона не повинна.
В Іншому випадку застосовувати пільгу з податку на додану вартість не можна і податок необхідно сплачувати з усієї суми доходу, отриманого від надання послуг з навчання в студіях і гуртках (п. 4.1 Закону про ПДВ). Повторимо, що момент виникнення податкового зобов'язання при цьому визначатиметься за першою з подій, що відбулася раніше (пп. 7.3.1 Закону про ПДВ).
Доходи, отримані від надання
бібліотечних послуг
Надання платних бібліотечних послуг передбачене п. 1.16 Переліку № 534. Операції з надання таких послуг бібліотеками, що знаходяться в державній і комунальній власності, також звільняються від оподаткування (пп. 5.1.23 Закону про ПДВ).
Але звернемо увагу: вищенаведена норма поширюється безпосередньо на бібліотеки.
Бібліотека - це інформаційний, культурний, освітній заклад, який має впорядкований фонд документів і надає їх у тимчасове користування фізичним та юридичним особам (ст. 1 Закону про бібліотеки). До того ж це ще й окрема юридична особа, яка має власний статут (Типові правила користування бібліотеками).
Тому якщо бюджетною організацією є бібліотека, то вона має повне право скористатися пільгою з ПДВ. А інакше доходи, отримані організацією від надання послуг (скоріше за все - інформаційних), підлягають обкладенню ПДВ на загальних підставах. За базу оподаткування при цьому слід прийняти всю суму отриманого доходу (п. 4.1 Закону про ПДВ), а датою виникнення податкового зобов'язання вважати дату події, що відбулася раніше (пп. 7.3.1 Закону про ПДВ).
Нагадаємо, що всі перелічені в запитанні види отриманих доходів підлягають включенню до податкової декларації з ПДВ (у розділ "Податкове зобов'язання") за першою з подій.
Операції, за якими сплачені (нараховані)
суми ПДВ необхідно включати до
податкового кредиту
Законом про ПДВ (пп. 7.4.1) визначено, що до складу податкового кредиту включаються суми податку, сплачені (нараховані) платником ПДВ у звітному періоді за умови, що вартість придбаних товарів (послуг) належить до складу валових витрат виробництва (обігу) або придбані основні фонди чи нематеріальні активи підлягають амортизації.
Однак не можна забувати про те, що до складу податкового кредиту Закон про ПДВ (пп. 7.4.3) дозволяє включати тільки ту частину ПДВ, сплаченого (нарахованого) при придбанні товарів (робіт, послуг), яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.
Якщо припустити, що в запитанні, яке розглядається, організація здійснює обидва види операцій (як таких, що обкладаються, та і таких, що не обкладаються ПДВ), то, згідно з пп. 7.2.8 Закону про ПДВ, такій організації необхідно вести окремий облік з поставки і придбання товарів (робіт, послуг) щодо:
- операцій, які підл.ягають оподаткуванню за ставкою 20 %;
операцій, звільнених від оподаткування.
"Вхідний" ПДВ включається до податкового кредиту при здійсненні операцій, що обкладаються цим податком, і відповідно не включається в протилежному випадку.
Що стосується невключення сум ПДВ до податкового кредиту (і в нашому випадку, і в інших випадках), то таке порушення не призводить до заниження податкового зобов'язання з ПДВ, а отже, не спричиняє і фінансових санкцій, передбачених Законом № 2181. Але в той же час згідно із Законом про податкову службу (п. 11 ст. 11) відповідальні посадові особи можуть понести адміністративне покарання у вигляді штрафу за порушення у веденні податкового обліку установи.
Облік операцій - як таких, що обкладаються, так і таких, що не обкладаються ПДВ, відображається установами в Книзі обліку придбання і продажу товарів (робіт, послуг). У момент виникнення податкових зобов'язань виписуються податкові накладні, дані яких заносяться в указану Книгу. До неї ж включаються і дані отриманих установою податкових накладних на придбання товарів (послуг). На підставі записів Книги заповнюється податкова декларація з ПДВ (п. 3.4 Порядку № 166).
Термін подання податкової декларації
Цей термін залежить від того, який період прийнятий за звітний - місяць чи квартал.
Якщо за звітний період прийнятий квартал, податкова декларація з ПДВ подається протягом 40 календарних днів, що настають за звітним кваріадзм (абз. "б" пп. 4.1.4 Закону № 2181 і пп. 2.6.2 Порядку № 166).
Якщо звітним періодом є місяць, декларацію з ПДВ треба подати протягом 20 календарних днів, що настають за звітнім місяцем (абз. "а" пп. 4.1.4 Закону № 2181 і пп. 2.6.1 Порядку № 166).
Сума податку сплачується протяги 10 днів після граничного терміну сплати (пп. 5.3.1 Закону № 2181).
Помилки в податковому обліку
Іноді трапляється, що в податковий облік вкрадаються помилки. Що зробити для їх виправлення?
Якщо порушення допущене в одній декларації, то помилку можна виправити, включивши правильні дані до декларації за той звітний період, у якому ця помилка була виявлена. Якщо ж порушення переходить з періоду в період, то за всі періоди, у яких були допущені помилки, необхідно подати уточнюючий розрахунок.
За помилку, що призвела до заниження податкового зобов'язання (а це вже кваліфікується як порушення), до бюджету сплачується штраф у розмірі 5 % суми такого заниження (абз. "а" і "б" п. 17.2 Закону № 2181).
Виключення з Реєстру платників ПДВ
Підстави для проведення такої процедури, згідно з п. 9.6 Закону про ПДВ, полягають у такому:
"...зареєстрована відповідно до п. 2.1 Закону про ПДВ протягом 24 поточних календарних місяців як платник податків особа мала за останні 12 календарних місяців оподатковувані обсяги поставки товарів (робіт, послуг) менше 3 600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян";
"...зареєстрована як платник податків особа припиняє діяльність згідно з рішенням про ліквідацію такого платника податків".
Отже, що слід відносити до оподатковуваних обсягів поставки товарів, які дозволяють платнику ПДВ знятися з реєстрації?
Згідно із Законом про ПДВ до обсягу оподатковуваних операцій включаються операції з поставки товарів (робіт, послуг):
- оподатковуваних як за повною, так і за нульовою ставкою;
- звільнених від оподаткування.
Правомірність такого включення пояснюється тим, що звільнені від ПДВ операції (згідно з п. 3.1 Закону про ПДВ) є об'єктами оподаткування, але тимчасово звільнені від сплати цього податку. Підтвердження такої позиції ми знайдемо в Листі № 15222/7/16-1201. Вартість операції враховується без суми ПДВ.
Таким чином, для знятя з обліку як платника ПДВ необхідно щоб:
- з дати реєстрації такого платника минуло не менше 24 календарних місяців;
- обсяг оподатковуваних операцій у цього платника за останні 12 календарних місяців не перевищував 3 600 НМДГ.
Підводячи риску під нашими міркуваннями, доходимо висновку: у бюджетної організації з обсягом операцій, що перевищує 61 200 грн. (32 000 грн. + 35 000 грн. = 67 000 грн.), підстав для зняття з обліку як платника ПДВ немає.
_____________
* 3 1 січня 2005 року п. 4.1 Закону про ПДВ зазнав змін, унесених Законом про Держбюджет на 2005 рік. Указана норма має тепер такий зміст: "База обкладення операцій ПДВ визначається виходячи з їх договірної вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами, але не нижчими від фактичних витрат на їх виготовлення з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнообов'язкових податків і зборів за використання ПДВ, що включається до ціни товарів (робіт, послуг)".
Перелік документів
1. Закон про бібліотеки - Закон України від 27.01.95 р. № 32/95-ВР "Про бібліотеки і бібліотечну справу", зі змінами.
2. Закон про Держбюджет на 2005 рік - Закон України від 23.12.04 р. № 2285-IV "Про Державний бюджет України на 2005 рік".
3. Закон про державну податкову службу - Закон України від 04.12.90 р. № 509-XII "Про державну податкову службу в Україні", зі змінами.
4. Закон № 2181 - Закон України від 21.12.2000 р. № 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами", зі змінами.
5. Наказ № 1774 - наказ Фонду державного майна України від 23.08.2000 р. № 1774 "Про затвердження примірного договору про відшкодування витрат балансоутримувача на утримання орендованого майна і надання комунальних послуг орендарю".
6. Порядок № 166 - Порядок заповнення і подання податкової декларації з податку на додану вартість, затверджений наказом ДПАУ від 30.05.97 р. № 166, зі змінами.
7. Порядок № 732 - Порядок надання платних послуг установами культури і мистецтва, затверджений Мінкультури, Мінфіну, Мінекономіки України від 21.12.99 р. № 732/306/152.
8. Типові правила користування бібліотеками - Типові правила користування бібліотеками, затверджені наказом Міністерства культури і мистецтв України від 05.05.99 р. № 275.
9. Перелік № 61 - Перелік послуг з вищої, середньої, професійно-технічної та початкової освіти, операції з надання яких звільняються від обкладення ПДВ, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.01,98 р. № 61, зі змінами.
10. Перелік № 534 - Перелік платних послуг, які можуть надаватися установами культури і мистецтв, заснованими на державній та комунальній формах власності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 05.06.97 р. № 534.
11. Лист № 7987 - лист ДПАУ від 09.06.2000 р. № 7987/7/16-1220-13 "Податок на землю у складі оренди обкладається ПДВ".
12. Лист № 15222 - лист ДПАУ від 16.11.2000 р. № 15222/7/16-1201 "Про застосування положень Закону України від 14.09.2000 р. № 1955".
Юлія Литовченко,
бухгалтер-експерт фірми "Баланс-Клуб"