Применение налоговых векселей
при импортных операциях

Согласно пункту 11.5 Закона Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон об НДС), налогоплательщик при ввозе товаров на таможенную территорию Украины может предоставлять органам таможенного контроля простой вексель на сумму налогового обязательства по НДС.

В соответствии с пунктом 4 Порядка выпуска, обращения и погашения векселей, выдаваемых на сумму налога на добавленную стоимость при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 01.10.97 г. № 1104 (далее - Порядок № 1104), налоговые векселя может выдать налогоплательщик, если он:

- зарегистрирован в качестве плательщика НДС и внесен в соответствующий реестр;

- имеет индивидуальный налоговый номер (лицо не может являться плательщиком НДС, не имея ИНН);

- имеет право на возмещение НДС из бюджета по результатам отчетного периода, предшествующего дате выдачи налогового векселя, если такая задолженность по возмещению НДС не погашена на дату выдачи налогового векселя. На практике органы ГТСУ величину задолженности по возмещению НДС требуют в размере не менее суммы налогового векселя (письмо ГТСУ от 12.01.2002 г. № 11/2-15-340-ЕП);

- ввозит товары (сырье, материалы, полуфабрикаты, продукцию, оборудование) по прямым договорам (без посредников) для собственных производственных нужд (подтверждением является справка-обязательство предприятия-импортера о целевом использовании ввозимой продукции, подписанная руководителем и главным бухгалтером эмитента векселя (письмо ГТСУ от 22.01.2002 г. № 11/3-15-604-ЕП).

Налоговый вексель не может быть выдан:

- при импорте подакцизных товаров;

- при импорте товаров, относящихся к товарным группам 1-24 Украинской классификации товаров внешнеэкономической деятельности (УКТ ВЭД), кроме ввоза товаров морского промысла, добытых (выловленных, произведенных) судами, зарегистрированными в Государственном судовом реестре Украины или Судовой книге Украины.

- предприятиями, являющимися предприятиями с иностранными инвестициями, независимо от формы и времени внесения инвестиции.

Налоговый вексель выдается на срок не более 30 календарных дней со дня его предоставления органам таможенного контроля. Для отдельных видов деятельности Кабинет Министров Украины может устанавливать более длительные сроки его погашения. Если налогоплательщик не выполняет требования пункта 4 Порядка № 1104 и не использует ввезенные товарно-материальные ценности по целевому назначению, а только желает отсрочить платежи по НДС, то при проверках он будет нести ответственность, согласно Порядку взаимодействия таможенных органов и органов государственной налоговой службы при проведении сверки данных об обращении, учете и погашении налоговых векселей и осуществлении контроля за целевым использованием импортных товаров, таможенное оформление которых осуществляется с применением налогового векселя, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 18.02.2004 г. № 178. Действия такого импортера могут трактоваться как уклонение от налогообложения, а ответственность может быть, включая уголовную.

Налоговые векселя, выписанные предприятиями-импортерами (кроме имеющих статус импортера или определенных в подпункте 5.2.1 Закона об НДС и не имеющих задолженности по НДС), подлежат обеспечению банком путем аваля. Справка о соответствии статуса импортера требованиям Закона об НДС выдается органам ГНИ по месту регистрации импортера в 10-дневный срок с даты получения письменного запроса. Срок ее действия - 90 дней.

В соответствии с пунктом 11.5 Закона об НДС, а также подпунктами 14-17 Порядка № 1104, справка выдается тем налогоплательщикам, которые в течение последних 12 календарных месяцев имели объем налогооблагаемых операций по поставке товаров (работ, услуг) более 5 млн. грн., или предприятиям и организациям общественных организаций инвалидов, определенным в подпункте 5.2.1 Закона об НДС и не имеющим задолженности по НДС (кроме реструктуризованной) по результатам налоговых периодов, предшествующих тому периоду, в котором предоставляется вексель.

Выписка, учет и погашение налоговых векселей отражаются в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (на языке оригинала):

строка 6: Ввезення (пересилання) на митну територію України протягом звітного періоду товарів, сплату ПДВ за які було відстрочено шляхом оформлення податкового векселя (п. 11.5 ст. 11 Закону). Термін погашення податкового векселя (вказати дату, додати перелік);

строка 12.2: погашені податкові векселі, що дають право на збільшення податкового кредиту в поточному звітному періоді;

строка 19.1: до зменшення ( - ): суми податку на додану вартість, які не підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному періоді (податкові векселі, видані за поточний звітний період (рядок 6 декларації));

строка 19.2: до збільшення (+ ): суми податку на додану вартість, які підлягають включенню до складу податкових зобов'язань у поточному звітному періоді (податкові векселі, термін погашення яких припадає на поточний звітний період).

При заполнении перечисленных строк декларации необходимо выполнять следующие правила:

- при заполнении строки 6 указывается срок погашения векселя. Если в текущем периоде выдан не один вексель, в этой строке указывается общая сумма выданных налоговых векселей, а в строке “Термін погашення податкового векселя” делается запись “Перелік додається”. Перечень составляется в произвольной форме. В нем по каждому составленному векселю указывается дата его выдачи, сумма и дата погашения. Перечень подписывается главным бухгалтером, заверяется печатью предприятия и прилагается к декларации текущего периода;

- согласно пункту 19 Порядка № 1104, после включения суммы налогового векселя в налоговые обязательства налогоплательщика (строка 19.2) вексель считается погашенным. К налоговой декларации прилагается:

1) перечень оплаченных в отчетном периоде векселей: отдельно - по оплаченным в срок и отдельно - по досрочно оплаченным (погашенным);

2) перечень неоплаченных векселей, срок оплаты которых наступил в отчетном периоде, с пояснением причин такой неоплаты (непогашения);

- заполнение строки 12.2 (увеличение налогового кредита) или строки 19.2 (увеличение налоговых обязательств) проводится только по оплаченным (погашенным) векселям;

- налоговый вексель, оплаченный (погашенный), но не включенный в состав налоговых обязательств плательщика НДС, не считается погашенным с точки зрения отражения такой операции по лицевому счету налогоплательщика.

Включение суммы налогового векселя в состав налоговых обязательств необходимо для начисления такой суммы по лицевому счету налогоплательщика и не обязывает его повторно оплачивать такой вексель. Поэтому оплата векселя без отражения его суммы в составе налоговых обязательств приведет к образованию переплаты на лицевой карточке.

Досрочно погашенный вексель считается погашенным с точки зрения отражения такой операции по лицевому счету. Каждый выданный налогоплательщиком вексель, в случае его погашения в срок, последовательно включается в налоговые декларации трех отчетных периодов. В соответствии с пунктом 11.5 Закона об НДС сумма, указанная в налоговом векселе, включается в сумму налоговых обязательств налогоплательщика в налоговом периоде, на который приходится тридцатый календарный день со дня его выписки. В следующем налоговом периоде эта сумма включается в состав налогового кредита. Таким образом, физическое погашение векселя по сроку денежными средствами может не произойти. Это возможно, когда сумма налоговых обязательств по векселю поглощается суммой текущего налогового кредита или имеющейся переплаты. Предположим, что налогоплательщик в сентябре выписал налоговый вексель, который погашен по сроку в октябре путем включения его суммы в налоговую декларацию за октябрь.

Бухгалтерский учет таких операций и отражение сумм в строках декларации по НДС выглядит следующим образом.

Если вексель выписан и погашен денежными средствами по сроку в одном и том же месяце, то бухгалтерский учет такой же, как и в ранее приведенном примере. Только сроки отражения операций в декларации по НДС несколько другие.

Выдача и погашение векселя (проводки 1 и 2) отражаются, например, в октябре, а сумма налогового кредита (проводка 3) отражается в ноябре.

Досрочное погашение векселя должно произойти исключительно путем перечисления денежных средств. При заполнении платежного документа следует руководствоваться Налоговым разъяснением о заполнении налогоплательщиком расчетных документов в случае погашения налоговых векселей денежными средствами, утвержденным приказом ГНАУ от 03.08.2004 г. № 450.

При этом возможны две ситуации:

1) вексель досрочно погашается в месяце его выдачи;

2) вексель досрочно погашается в следующем календарном месяце. Согласно абзацу десятому п.11.5 Закона об НДС, плательщик налога может по самостоятельному решению досрочно погасить вексель путем перечисления денежных средств в бюджет. При этом указанная сумма денежных средств включается в состав налогового кредита плательщика в том налоговом периоде, в котором произошло такое погашение, и не включается в состав его налоговых обязательств.

Предположим, что налоговый вексель выписан в ноябре и досрочно погашен тоже в ноябре.

Все операции отразятся только в декларации по НДС за ноябрь. Заполняются строки 6, 19.1 и 12.2.

Строка 19.2 не заполняется налогоплательщиком, а учитывается в местном налоговом органе в соответствии с письмом ГНАУ от 03. 08.2000 г. № 107/2/7/16-1121.

Бухгалтерский учет этой операции в ноябре:

В отличие от налогового учета, в бухгалтерском учете необходимо сделать начисление налоговых обязательств, то есть имеется в виду проводка 4.

Может быть ситуация, когда вексель выдан в одном налоговом периоде (октябре), но погашен досрочно в другом налоговом периоде (ноябре).

Отражение таких операций в декларации по НДС производится в два этапа - месяце выписки векселя и месяце его погашения с отражением суммы векселя в следующих строках:

- декларация за октябрь - строка 6 и строка 19.1;

- декларация за ноябрь - строка 12.2.

Как и в предыдущей ситуации, налогоплательщик не начисляет налоговые обязательства (строка 19.2).

“Вестник бухгалтера и аудитора Украины”, № 1-2, январь 2005 г.

Документи що посилаються на цей