Вексель за акции и НДС
ВОПРОС: Наше предприятие приобрело акции, но не расплатилось за них, а выдало продавцу акций свой вексель, который мы потом погасим деньгами. Затем акции были нами проданы за деньги. А продавец акций передает наш вексель дальше - в качестве оплаты за приобретаемые им акции. Продавец акций начислил НДС на их стоимость и выдал нам налоговую накладную, обосновав это тем, что акции в данном случае выступают в качестве товара. Если акции для нас являются товаром, то мы должны учитывать их отдельно как ценные бумаги или должны в налоговом учете по прибыли учитывать их в общем порядке как товар? Каков порядок налогообложения НДС в этом случае у нашего предприятия? А у продавца?
ОТВЕТ: Следует отметить, что объяснение продавцом причины начисления НДС на продажу акций выглядит довольно странно. Действительно, на вторичном рынке товаром считаются все ценные бумаги – согласно п. 1.6 Закона О Прибыли. Именно это обстоятельство позволило ГКЦБФР издать письмо от 18.10.2001 г. № 10806/18, в котором Комиссия признала, что возможна выдача векселей за поставленные ценные бумаги. Однако признание за ЦБ статуса товаров не мешает Закону О Прибыли установить специальный порядок их налогообложения в п. 7.6. Поэтому можно однозначно утверждать следующее: несмотря на “товарность” приобретенных вашим предприятием акций, их обложение налогом на прибыль должно происходить в соответствии с нормами п. 7.6 Закона О Прибыли.
Относительно обложения продажи акций НДС следует заметить: из “товарности” ценных бумаг вовсе не следует, что все они на вторичном рынке должны облагаться НДС. Например, лекарственные средства тоже являются товаром, однако это не мешает освобождению некоторых из них от обложения НДС на основании п/п. 5.1.7 Закона об НДС. Точно так же дело обстоит и с ценными бумагами: будучи на вторичном рынке товаром, они, тем не менее, вполне могут претендовать на послабление, установленное п/п. 3.2.1 Закона об НДС. Напомним, что согласно данному подпункту не являются объектом обложения НДС операции по “выпуску (эмиссии), размещению в любой форме управления и поставке за денежные средства ценных бумаг, выпущенных в обращение (эмитированных) субъектами предпринимательской деятельности <...>; обмену указанных ценных бумаг на другие ценные бумаги <...>”.
Но в данном случае ситуация осложняется тем, что движение акций сопровождалось движением векселя, причем назвать вашу операцию обменом акций на вексель можно только с определенной натяжкой, ведь вексель был выдан в качестве обязательства уплатить определенную денежную сумму. В силу этого обстоятельства далеко не каждый инспектор согласится увидеть возможность применения п/п. 3.2.1 Закона об НДС в отношении данной операции. Хотя с другой стороны, следует ответить на вопрос: а чем ваше предприятие рассчиталось за акции? Возможны только два ответа: либо деньгами (если расчетом за акции признать платеж по векселю, который когда-нибудь произойдет), либо векселем.
Так что для начала следует вспомнить, как облагаются НДС операции, сопровождающиеся движением векселя.
В письмах ГНАУ от 15.07.99г. № 10417/7/16-1201 и от 04.11.99 г. № 16579/7/16-1201 был описан порядок, согласно которому вексель рассматривается как воздух: то есть рассматривается то, что “вошло” на предприятие за переданный вексель, и то, что “вышло” с предприятия за полученный вексель, а сам вексель из этого рассмотрения исключается*.
Именно с целью закрепления такого порядка Закон об НДС был дополнен п. 4.8. К сожалению, этот пункт оказался настолько невнятным, что использовать его как доказательство в пользу применения данного подхода достаточно сложно.
В то же время ВАС/ВХС постарался данный вопрос запутать еще больше. Так, в п. 3 обзорного письма от 11.12.2000г. № 01-8/738 ВАС выразил свое несогласие с позицией ГНАУ и не признал бартерной операцию, при которой предприятие получило вексель за проданный товар и затем передало этот вексель в счет полученных материальных ценностей. А в п. 2 этого же письма ВАС вообще додумался векселя обложить НДС, ссылаясь на то, что если при продаже векселей не осуществляется оплата векселей деньгами, то согласно п/п. 3.2.1 Закона об НДС их продажа от обложения НДС не освобождается. Таким образом ВАС занял противоречивую позицию: п. 2 его письма не вяжется с п. 3.
Основываясь на этом письме ВАС, к игре подключился Госкомпредпринимательства, который в письмах от 18.10.2001 г. № 1-221/6237 и от 14.05.2002 г. № 2-221/2634 постарался расшифровать позицию ВАС, объявив, что если вексель передается в обмен на другой товар векселедержателем, а не эмитентом, то такой обмен является бартером (очевидно, с намеком на обложение векселя НДС), а если все-таки эмитентом - то такая операция бартерной не является и не подлежит обложению НДС (опять же, очевидно, имея в виду необложение НДС самого векселя).
И вот уже в 2004 году ГНИ в г. Киеве рассматривает вексель на вторичном рынке в качестве товара - и ВСУс ней соглашается!
А ГНАУ уже три года в отношении обложения НДС операций с векселями хранит молчание, что вносит в ситуацию еще большую неопределенность. Поэтому на сегодня операции с векселями можно отнести к рисковым, поскольку у каждого ведомства есть свой взгляд на порядок их налогообложения - причем непостоянный.
Ситуация в отношении эмитента векселя несколько лучше ситуации с векселями на вторичном рынке ЦБ. И ГНАУ, и Госкомпредпринимательства бартера в вашей ситуации не усматривают.
С точки зрения ГНАУ, у вас имеются приобретение акций за деньги и продажа акций за деньги, а у вашего продавца - обмен акций на акции, причем льготируемый согласно п/п. 3.2.1 Закона об НДС.
С точки зрения Госкомпредпринимательства, на стадии отношений между вами и вашим продавцом бартера нет. А раз бартера нет, то, судя по всему, Комитет склоняется к тому, чтобы рассматривать данную операцию как приобретение вами акций за деньги. Соответственно, в этом случае нет и обложения НДС. А вот у вашего продавца возникают налоговые обязательства по векселю, который он передает дальше в обмен на акции.
Таким образом, оснований для начисления НДС при передаче вам акций продавцом мы не видим. Однако возникает вопрос: а что же теперь с этим НДС делать?
В свое время ГНАУ высказала в отношении данной проблемы две точки зрения: в письме от 17.05.2000 г. № 1769/Л/16-1220-25 она потребовала от продавца внесения полученной суммы НДС в бюджет, а в письме от 28.08.2001 г. №5637/6/16-1115 согласилась с тем, что продавец может выписать расчет корректировки и уменьшить сумму своих налоговых обязательств. Собственно говоря, эти точки зрения друг другу не очень-то и противоречат. Можно вывести такой алгоритм действий: когда получил НДС - должен его внести в бюджет, а когда увидел ошибку - можешь откорректировать налоговые обязательства.
При этом если продавец уменьшит договорную цену акций, то и вам придется уменьшить сумму “ценнобумажных” затрат на приобретение акций.
Кстати, любители экзотики могут во все эти нюансы и не углубляться, а просто сразу заявить, что поскольку ценные бумаги попадают под определение валютных ценностей согласно Декрету “О системе валютного регулирования и валютного контроля”, то они однозначно освобождаются от обложения НДС во всех случаях -согласно п/п. 3.2.4 Закона об НДС, который исключает из объектов обложения НДС оборот валютных ценностей.
___________
* Правда, было у ГНАУ и временное отступление с этой позиции (см. письмо от 05.01.2000г. N 22/6/16-1220-26). Кстати, подход ГНАУ, изложенный в ее письмах 1999 года, выглядит не очень логичным в том, например, случае, когда предприятие покупает и продает одни и те же акции, получая и передавая за пух один и тот же вексель.
“Бухгалтер” N 4, январь (IV), 2005г.
Подписной индекс 74201