Списание безнадежной задолженности
ВОПРОС: У предприятия числится задолженность:
- кредиторская - за полученные товары,
- дебиторская - за отгруженную продукцию.
Срок исковой давности по задолженности истек до 1 июля 2004 года. Мер для взыскания задолженности с покупателей предприятие не предпринимало.
1. Каков порядок списания кредиторской задолженности? Нужно ли при проведении этой операции увеличивать валовой доход и уменьшать сумму налогового кредита? Как отразить эти операции в декларации по налогу на прибыль и декларации по НДС?
2. Может ли предприятие при списании дебиторской задолженности отнести ее сумму на валовые расходы, а также произвести корректировку налоговых обязательств? Как правильно отразить эти операции в декларации по налогу на прибыль и декларации по НДС?
ОТВЕТ: Определим, в каком порядке следует отразить в налоговом учете операцию по списанию кредиторской задолженности, возникшей в результате получения товаров.
При получении товаров предприятие отразило их стоимость в составе валовых расходов, а сумму НДС включило в налоговый кредит.
По истечении срока исковой давности кредиторская задолженность, оставшаяся не взысканной, считается безвозвратной финансовой помощью (пп. 1.22.1 Закона о прибыли), которая отражается в составе валовых доходов (пп. 4.1.6 этого же Закона)
Что касается НДС, то сумма, ранее включенная в налоговый кредит, на основании п. 4.5 Закона об НДС подлежит корректировке.
Сумму задолженности, срок исковой давности которой истек до 1 июля 2004 года, предприятие должно было включить в валовой доход, а также исключить сумму НДС из налогового кредита в периоде, в котором такой срок закончился.
К сожалению, предприятие вовремя этих действий не произвело и собирается списать такую задолженность значительно позже. А такое списание уже рассматривается как самостоятельное исправление ошибки, допущенной налогоплательщиком в прошлых отчетных периодах.
Порядок самостоятельного исправления ошибок, допущенных в предыдущих отчетных периодах, определен п. 5.1 Закона № 2181. Поэтому налогоплательщик, который в будущих налоговых периодах выявляет ошибки в показателях ранее представленной декларации, имеет право исправить такие ошибки путем отражения правильных показателей:
- либо в любой текущей декларации;
- либо в уточняющем расчете.
Причем если в результате допущенной ошибки произошло уменьшение суммы, подлежащей уплате в бюджет (как в рассматриваемой ситуации), то налогоплательщик должен самостоятельно начислить и уплатить в бюджет штраф в размере 5 % заниженной суммы налогового обязательства.
Отражение в налоговой отчетности
Налог на прибыль. В случае исправления ошибки в текущей декларации увеличение суммы валового дохода, включая НДС, необходимо отразить в строке 02.2 со знаком "+". Для отражения суммы штрафа, самостоятельно начисленного предприятием, предназначена строка 22 декларации по налогу на прибыль.
Если ошибка исправляется посредством представления уточняющего расчета, то заниженную сумму валового дохода, включая сумму НДС, следует отразить в строке 1 со знаком " + ". Сумма штрафа, самостоятельно начисленного в связи с исправлением ошибки, отражается в строке 8 уточняющего расчета.
НДС. Исправляя ошибку по НДС в текущей декларации, сумму данного налога, предварительно отнесенную к составу налогового кредита необходимо исключить из его состава путем отражения ее в строке 16.1 декларации со знаком "-". Вместе с такой декларацией следует представить приложение № 2 "Расчет корректидовки сумм НДС" (далее - Расчет корректировки) с указанием причины корректировки: исправление ошибок за определенный период.
При исправлении ошибки в уточняющем расчете сумму налогового кредита, подлежащую корректировке, необходимо включить в строку 3 со знаком "-", указав при этом в строке 3.1 код 16.2 (это код строки декларации по НДС, в которой допущена ошибка).
Обратите внимание: при исправлении ошибок в строках ранее представленной ^декларации, к которым должны прилагаться приложения, вместе с уточняющим расчетом или декларацией (в зависимости от способа исправления ошибки) должны быть представлены приложения с уточненными показателями (пп. 4.4.1 Порядка № 166).
Поскольку корректировка налогового кредита, связанная со списанием кредиторской задолженности, отражается в строке 16.2 этой декларации, к которой обязательно прилагается Расчет корректировки, то при исправлении ошибки нужно представить и это приложение с указанием причины корректировки налогового кредита (списание кредиторской задолженности по полученным товарам).
Таким образом, исправляя ошибку в текущей декларации, предприятие должно представить два Расчета корректировки:
- один - к строке 16.2,
- другой - к строке 16.1.
Предприятие, исправляющее ошибку в уточняющем расчете, должно представить только один Расчет корректировки - к строке 16.2 декларации.
О списании дебиторской задолженности по отгруженным товарам.
На основании Закона о прибыли (пп. 5.2.8) в состав валовых расходов включаются суммы безнадежной задолженности, если соответствующие меры относительно взыскания таких долгов не привели к положительному результату.
К безнадежной задолженности, помимо прочего, относится задолженность по обязательствам, срок исковой давности по которым истек (п. 1.25 Закона о прибыли). Это означает, что сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, может быть отнесена на валовые расходы только в том случае, если для взыскания такой, задолженности принимались соответствующие меры.
Но обратите внимание, что это требование появились недавно - с 1 июля. 2004 года (после внесения Законом № 1957 изменений в Закон о прибыли). В соответствии с предыдущей редакцией пп. 5.2.8 Закона о прибыли (действовала до указанной даты) для отнесения безнадежной задолженности на валовые расходы достаточно было истечения срока исковой давности.
В то же время следует сказать, что налоговые органы и до внесения изменений в пп. 5.2.8 Закона о прибыли считали, что предприятие не имеет права на валовые расходы при списании дебиторской задолженности, если для взыскания такой задолженности оно не предприняло никаких мер, предусмотренных ст. 12 Закона о прибыли. Хотя это требование (изложено в Налоговом разъяснении № 346 и в Письме № 8303) явно противоречило норме пп. 5.2.8 Закона о прибыли.
Поэтому не исключено, что свое право на увеличение суммы валовых расходов при списании безнадежной задолженности предприятию придется доказывать в судебном порядке. В судебной же практике нередкими были случаи, когда суд принимал сторону Закона, а следовательно, и предприятия. Подтверждение тому - постановление Высшего хозяйственного суда Украины от 17.01.02 г. № 1/4/605: суд пришел к выводу, что для отнесения безнадежной дебиторской задолженности на валовые расходы достаточно истечения срока исковой давности.
У предприятия, задавшего вопрос, срок исковой давности истек до 1 июля 2004 года, а значит, и списать эту задолженность ему нужно было до этой даты, руководствуясь при этом редакцией пп. 5.2.8, которая действовала на то время.
И для такого предприятия, не воспользовавшегося правом отнести безнадежную дебиторскую задолженность на валовые расходы вовремя, списание ее в дальнейшем будет уже рассматриваться как исправление ошибки, допущенной в отчетности прошлых отчетных периодов. При ее исправлении руководствоваться нужно будет редакцией пп. 5.2.8 Закона о прибыли, действовавшей на момент истечения срока исковой давности.
Отражение в налоговой отчетности
Налог на прибыль. Если предприятие решит исправить ошибку в текущей декларации, то неучтенную сумму валовых расходов ему нужно будет отразить в строке 05.2 со знаком " + ".
Исправляя ошибку путем подачи уточняющего расчета, неучтенную сумму валовых расходов оно должно будет отразить в строке 2 со знаком "+".
НДС. Если долг покупателя признается безнадежным (в том числе и при истечении срока исковой давности), начисленные ранее налоговые обязательства подлежат корректировке (п. 4.5 Закона об НДС). Основанием для этого является Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей, составленный предприятием к налоговой накладной.
В декларации по НДС налоговые обязательства, подлежащие корректировке, отражаются в строке 8.1 декларации со знаком "-". К декларации прилагается Расчет корректировки с указанием причины заполнения строки 8.1 (исправление ошибок прошлых отчетных периодов).
Корректировка налогового обязательства при списании дебиторской задолженности отражается в строке 8.3, по которой всегда прилагается Расчет корректировки. Поэтому при исправлении ошибки нужно представить и это приложение (в нем излагается причина заполнения стр. 8.3 декларации: корректировка налоговых обязательств при списании дебиторской задолженности). Как видим, представить придется два Расчета корректировки.
Исправляя ошибку в уточняющем расчете, сумму налоговых обязательств, подлежащую уменьшению, нужно отразить в строке 2 со знаком "-", а в строке 2.1 - указать код 8.3 (код строки, в которой допущена ошибка). С уточняющим расчетом подается Расчет корректировки (в нем приводятся причины заполнения строки 8.3: корректировка налоговых обязательств при списании дебиторской задолженности).
Перечень документов
1. Закон № 1957 - Закон Украины от 01.07.04 г. № 1957-IV "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий".
2. Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами", с изменениями.
3. Порядок № 143 - Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.03 г. № 143, с изменениями.
4. Порядок № 166 - Порядок заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166, с изменениями.
5. Налоговое разъяснение № 346 - Обобщающее налоговое разъяснение относительно применения пункта 12.1 ст. 12 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", утвержденное приказом ГНАУ от 11.07.03 г. № 346, с изменениями.
6. Письмо № 8303 - письмо ГНАУ от 26.12.01 г. № 8303/6/15-1116 "Об отражении безнадежной задолженности в декларации о прибыли предприятия".
Светлана Мальшакова,
бухгалтер-эксперт фирмы "Баланс-Клуб"