Является ли жилищно-строительный кооператив неприбыльной организацией?
ВОПОРС: "Физическими лицами принято решение создать жилищно-строительную организацию (кооператив), которая для ее членов и за счет их средств будет строить жилье подрядным способом. Такая организация создается на основе коллективной собственности и подпадает под действие Закона Украины от 10.07.03 г. № 1087-IV "О кооперации" (далее - Закон о кооперации) как обслуживающий кооператив.
Деятельность такой организации не подразумевает получения прибыли, но налоговой инспекцией по месту регистрации официально отказано в присвоении кода неприбыльности (аргументация следующая: деятельность обслуживающего кооператива согласно нормам Закона о кооперации не соответствует требованиям налогового законодательства для присвоения такой организации кода неприбыльности).
1. Правомерен ли отказ налоговой инспекции в регистрации такой организации в качестве неприбыльной?
2.. В случае если кооператив не будет зарегистрирован в качестве неприбыльной организации, нужно ли формировать паевой капитал?
3. Облагаются ли налогом на прибыль и НДС паевые взносы при формировании паевого капитала?
4. Можно ли неприбыльной организации осуществлять строительство жилого дома? Какие договоры необходимо заключать кооперативу с пайщиками (например, договоры паевого участия) и подрядной организацией?"
ОТВЕТ: Для начала следует определиться, что нужно для того, чтобы организация была зарегистрирована в качестве неприбыльной, и чтобы ей был присвоен соответствующий код неприбыльности.
Действующее законодательство не содержит четкого определения термина “неприбыльная организация”, однако, чтобы считаться таковой, она прежде всего должна соответствовать требованиям п. 7.11 Закона о прибыли (в частности, пп. 7.11.1 "є" и являться в данном случае жилищно-строительным кооперативом, созданным в порядке, определенном законом). Кроме того, деятельность этой организации не должна быть направлена на получение прибыли. Именно это положение обязательно должно содержаться в оформленных соответствующим образом уставных документах, и это будет ключевым моментом при рассмотрении налоговыми органами вопроса о внесении в Реестр конкретной организации и присвоении ей кода неприбыльности.
Порядок регистрации таких организаций определен п. 2 Положения о Реестре неприбыльных организаций и учреждений, утвержденного приказом ГНАУ от 11.07.97 г. N 232.
А порядок следующий.
В Реестр заносятся неприбыльные организации и учреждения, которые согласно п. 7.11 Закона о прибыли освобождаются от уплаты налога на прибыль. Для внесения в Реестр организации необходимо подать в налоговый орган по ее местонахождению регистрационное заявление а также копию уставных и учредительных документов. По результатам проведенной проверки сведений, содержащихся в поданных документах, и рассмотрения заявления органом государственной налоговой службы могут быть приняты следующие решения:
- либо внести неприбыльную организацию (учреждение) в Реестр;
- либо отказать ей в таком внесении. Решение готовится в двух экземплярах - первый предоставляется организации (учреждению), а второй остается в органе государственной налоговой службы.
При этом возможные причины, которые могут повлечь отказ органа ГНС во внесении в Реестр организации, данным порядком не определены.
Поэтому отметим, что если данный жилищностроительный кооператив соблюдал при подаче документов в налоговые оргйны все требования указанного положения, то можно говорить о неправомерности отказа в регистрации такой организации в качестве неприбыльной.
Как указано в вопросе, официальным аргументом для отказа организации во внесении в Реестр было то, что по мнению органа налоговой службы деятельность такой организации как обслуживающего кооператива согласно нормам Закона о кооперации не соответствует требованиям налогового законодательства для присвоения ей кода неприбыльности.
Попробуем разобраться, может ли такой аргумент послужить поводом для отказа в регистрации данного кооператива в качестве неприбыльной организации.
Для начала обратимся к Порядку определения структуры признака неприбыльных учреждений (организаций), утвержденному приказом ГНАУ от 03.07.2000 г. N 355. Согласно п. 8 раздела II данного документа жилищно-строительным кооперативам, объединениям совладельцев многоквартирных домов, созданным в порядке, определенном Законом о прибыли (абз. "є" п. 7.11 ст. 7), присваивается код признака неприбыльности 0015. Кроме того, указано, что при определении структуры признака неприбыльности для таких организаций помимо Закона о прибыли необходимо руководствоваться Законами Украины "Об объединении совладельцев многоквартирного дома", "Об объединениях граждан", а также другими нормативно-правовыми актами. Обратившись к нормам Закона Украины от 16.06.92 г. N 2460-XII “Об объединениях граждан”, увидим, что он определяет особенности правового регулирования деятельности политических партий и общественных организаций, которым присваиваются отдельные коды признака неприбыльности (соответственно 0008 и 0006), но никак не жилищно-строительных кооперативов. В данном же случае при организации и осуществлении деятельности жилищно-строительного кооператива целесообразно руководствоваться нормами Закона Украины от 10.07.03 г. N 1087-IV “О кооперации” (далее - Закон о кооперации).
Итак, что именно “смущает” налоговые органы?
Обратившись к соответствующим нормам Закона о прибыли и Закона о кооперации, можно увидеть следующее.
Нормами пп. 7.11.11 Закона о прибыли для неприбыльной организации установлен особый порядок распределения имущества в случае ее ликвидации: ее активы подлежат передаче другим неприбыльным организациям соответствующего вида либо зачислению в доход бюджета. Противоречие состоит в том, что ст. 29 Закона о кооперации установлено, что имущество кооператива, оставшееся после удовлетворения требований его кредиторов, осуществления выплат членам кооператива паев и выплат по паям, кооперативных выплат, оплаты труда, расчетов с кооперативным объединением, членом которого он является, распределяется между членами кооператива в порядке, определенном уставом.
По этому поводу следует указать, что Закон о кооперации определяет правовые, организационные, экономические и социальные основы функционирования кооперации в Украине и не относится к законам о налогообложении, которым является Закон о прибыли. А при регистрации организации в качестве неприбыльной и впоследствии ведении ею хозяйственной деятельности как организации, имеющей специальный порядок налогообложения, прежде всего, должны соблюдаться требования именно Закона о прибыли. Иными словами, деятельность обслуживающего кооператива, к которым согласно определению относится жилищно-строительный кооператив, должна осуществляться согласно нормам Закона о кооперации, но с учетом требований Закона о прибыли применительно к неприбыльным организациям. Причем нормами ст. 23 Закона о кооперации четко установлено, что с целью получения прибыли осуществляют хозяйственную деятельность только производственные кооперативы. Другие кооперативы (в частности, обслуживающие) предоставляют услуги своим членам, не имея целью получения прибыли.
Поэтому, на наш взгляд указанное противоречие исчезнет, если уставные документы жилищностроительного кооператива при подаче на регистрацию в органы ГНС будут содержать соответству-ющие данным требованиям Закона о прибыли условия распределения имущества в случае его ликвидации.
Обобщая изложенное выше, можно говорить о том, что данный жилищно-строительный кооператив имеет все основания быть зарегистрированным как неприбыльная организация при соблюдении указанных условий. При этом следует обратить внимание на то, что ГНАУ в своем письме от 29-01.99 г. N 583/6/15-1216 высказывала такое же мнение и была совсем не против отнесения к неприбыльным организациям жилищно-строительного кооператива при условии, если его Устав будет соответствовать требованиям п. 7.11 Закона о прибыли.
Относительно того, нужно ли формировать паевой капитал в случае, если жилищно-строительный кооператив не имеет статус неприбыльной организации, отметим, что обязанности формирования такого капитала не зависят от того, является ли кооператив неприбыльной организацией, а вытекают из требований Закона о кооперации, на основании которых и создается такой кооператив. То есть, в данном случае приоритетными являются нормы Закона о кооперации, поскольку определяют организационные моменты создания кооператива, в частности, порядок, условия и источники формирования его имущества.
Так, ст. 20 указанного Закона определено, что кооператив в порядке, предусмотренном его уставом, формирует паевой, резервный, неделимый и специальный фонды для обеспечения его уставной деятельности.
Согласно определению, приведенному ст. 2 Закона о кооперации, пай - это имущественный возвратный взнос члена (ассоциируемого члена) кооператива в создание и развитие кооператива, который осуществляется путем передачи кооперативу имущества, в том числе денег, имущественных прав, а также земельного участка. Из таких взносов происходит формирование паевого фонда при создании кооператива, который является одним из источников формирования его имущества.
То есть, вступительные и паевые взносы членов кооператива в понимании Закона о прибыли можно считать суммами средств или стоимостью имущества, поступающими в виде прямых инвестиций в корпоративные права, эмитированные налогоплательщиком, которые не включаются в состав его валового дохода (пп. 4.2.5 данного Закона). На этом же основании такая операция не является объектом обложения НДС (пп. 3.2.8 Закона об НДС).
Возникает вопрос: можно ли указанные нормы законов применять при формировании фондов жилищно-строительного кооператива, претендующего на статус неприбыльной организации, и применимы ли в данной ситуации термины, используемые выше (такие как прямые инвестиции, корпоративные права, налогоплательщик и т.д.), если говорить о неприбыльных организациях?
Согласно определению корпоративных прав, приведенному в п. 1.8 Закона о прибыли, ими является право собственности на уставный фонд (капитал) юридического лица или его долю (пай), включая права на управление, получение соответствующей доли прибыли такого юридического лица, а также активов в случае его ликвидации в соответствии с действующим законодательством, независимо от того, создано ли такое юридическое лицо в форме хозяйственного общества, предприятия, основанного на собственности одного юридического или физического лица, или в других организационно-правовых формах.
В самом деле, данные нормы Закона скорее относятся к жилищно-строительным кооперативам, не зарегистрированным в качестве неприбыльных организаций, то есть, являющимся полноценными плательщиками налога на прибыль. Такой вывод обоснован тем, что в приведенных формулировках идет речь о возможности получения доли прибыли и активов в случае ликвидации организации ее участниками, а к неприбыльным это неприменимо.
Кроме того, если обратиться к определению налогоплательщиков, приведенному в п. 2.1 Закона о прибыли, то можно вообще усомниться в том, что ими являются неприбыльные организации, поскольку ключевым моментом при отнесении к плательщикам налога на прибыль является факт осуществления предприятием (учреждением, организацией) деятельности, направленной на получение прибыли.
Тем не менее, на наш взгляд, неприбыльные организации относятся к налогоплательщикам (несмотря на неоднозначную трактовку), только имеющим особый порядок налогообложения, который регулируется специальными нормами п. 7.11 Закона о прибыли. При этом особенности формирования их имущества (в частности, имущества жилищно-строительного кооператива) не противоречат требованиям налогового законодательства (при условии соблюдения указанных выше требований).
Также следует напомнить, что доходы жилищностроительного кооператива, зарегистрированного как неприбыльная организация, полученные в виде взносов, средств или имущества, поступающих ему для обеспечения потребностей основной деятельности наряду с пассивными доходами освобождаются от налогообложения согласно абз. 2 пп. 7.11.7 Закона о прибыли. В данном случае ими являются членские и целевые взносы членов такого кооператива.
Что касается договоров паевого участия,то они согласно ст. 626 Гражданского кодекса Украины относятся к многосторонним договорам и заключаются непосредственно пайщиками с предприятием, которое будет непосредственно осуществлять строительство жилого дома. То есть такое строительное предприятие берет на себя определенные обязательства и имеет дело с привлеченными денежными средствами пайщиков, предназначенными для строительства жилого дома. В нашем же случае имеет место создание отдельного юридического лица (обслуживающего кооператива) с целью предоставления услуг его членам (пайщикам), то есть, курирующего строительство жилого дома и впоследствии его обслуживающего. И договоры с организацией, которая будет осуществлять строительство жилого дома, будет заключать такой кооператив от своего лица в интересах пайщиков.
Поскольку законодательством не предусмотрена обязанность кооператива документально оформлять внесение пая его членом, при желании это можно осуществить, причем, форма такого оформления может быть разработана индивидуально, например, как свидетельство о праве собственности на имущественный пай члена коллективного предприятия (имущественный сертификат), подтверждающее факт внесения пая, и чем он был внесен (имуществом, деньгами, имущественными правами и т.д.).
В отношении возможности осуществления неприбыльной организацией строительства жилого дома отметим следующее.
Согласно ст. 6 Закона о кооперации данный кооператив создан как обслуживающий в соответствии с заданиями и характером деятельности. По направлению деятельности он является жилищностроительным. Поэтому основное направление деятельности такого кооператива - непосредственно строительство жилого дома для его членов и дальнейшее его обслуживание. И независимо от того, зарегистрирован ли он как неприбыльная организация или нет, - это остается его основной (уставной) деятельностью.
Кроме того, такое право установлено в п. 16 Примерного устава жилищно-строительного кооператива, утвержденного постановлением Совета Министров УССР от 30.04.85 г. N186, а именно, право заключать договоры, связанные со строительством, эксплуатацией и ремонтом жилого дома (домов) и надворных зданий, их добровольным страхованием и содержанием придомовой территории, а также другие договоры в соответствии с целями его деятельности.
Такие договоры заключаются кооперативом со строительной организацией на основании ст. 317 - 323 Хозяйственного кодекса Украины как договоры подряда на капитальное строительство, в которых жилищно-строительный кооператив выступает заказчиком, а такая строительная организация -подрядчиком. Общие условия договоров строительного подряда, а также взаимоотношения между заказчиком и подрядчиком в процессе проведения строительных работ регулируются нормами ст. 875 - 886 Гражданского кодекса Украины.
Адвокат Бухгалтера, №5 (83),февраль, 2005г.
Подписной индекс 23311