Импортировали товар для собственных нужд,
а в дальнейшем цель использования изменилась.
Все бы ничего, да был налоговый вексель
ВОПРОС: Юридическим лицом по импортному контракту приобретено оборудование, НДС при ввозе оплачен налоговыми векселями. Оплата векселями отражена в налоговых декларациях по НДС в соответствии с требованиями законодательства. Кроме того, предприятием за подписью должностных лиц юридического лица выданы гарантийные обязательства на таможню, что оборудование ввезено с целью использования для собственных производственных нужд.
Оборудование на протяжении некоторого периода времени вводится в эксплуатацию и передается в аренду в рамках договора аренды, что предусмотрено в уставе. От деятельности по сдаче в аренду предприятие получает доход.
В настоящее время руководством планируется продажа этого оборудования другому юридическому лицу - резиденту.
Появились следующие вопросы:
1. Возникают ли у нашего предприятия налоговые последствия после такой продажи по выданным налоговым векселям во время импорта товара?
2. Существует ли ответственность должностных лиц за продажу товара ранее ввезенного под гарантию предприятия по использованию в собственных производственных целях, если предприятие в течение определенного времени использовало оборудование для ведения своей хозяйственной деятельности?
3. Могут ли контролирующие органы (в частности таможня) признать оплату импортного НДС налоговыми векселями незаконной в связи с последующей продажей? Возникает ли в этом случае недоимка по уплате НДС в бюджет? Какие права, возможности и полномочия есть у таможенных органов по признанию незаконной выдачи налоговых векселей и, как следствие, принуждение через налоговые органы к оплате НДС "живыми деньгами" (при рассмотрении вопроса просим учитывать требования Закона о внешнеэкономической деятельности)? В какой срок таможенные органы могут вернуться к проверке данного вопроса?
4. Какова вообще степень риска для предприятия при проведении данной хозяйственной операции?
5. Просим дать рекомендации или предложения по правильному оформлению данной операции с целью избежания возможных негативных последствий как для самого предприятия, так и для его должностных лиц.
ОТВЕТ: Вначале путем изучения законодательных актов Украины рассмотрим вопрос о том, является ли условие ввоза товара по прямому договору и для собственных нужд (о чем непосредственно было выдано должностными лицами предприятия гарантийное обязательство таможенному органу), обязательным для возникновения права плательщика налога на выдачу налогового векселя на сумму налогового обязательства по НДС при импорте товара.
Итак, возможность возникновения права выдачи налогового векселя в оплату налогового обязательства по НДС при условии ввоза товара по прямым договорам для собственных производственных нужд упоминается в абзаце шестом п. 4 Порядка выпуска, обращения и погашения векселей, которые выдаются на сумму налога на добавленную стоимость при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины, утвержденного постановлением КМУ от 01.10.97 г №1104 (далее - Порядок N1104).
Пункт 4 Порядка N 1104 был дополнен новыми абзацами (пятым и шестым) согласно п. 9 Постановления КМУ от 10.01.02 г. N 21 “О мерах относительно обеспечения выполнения Государственного бюджета Украины в 1 квартале 2002 года”.
Согласно п. 11.5 ст. 11 Закона Украины “О налоге на добавленную стоимость” (далее - Закон о НДС) плательщики налога при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины могут по собственному желанию предоставить органам таможенного контроля простой вексель на сумму налогового обязательства. Этим же пунктом Закона о НДС также предусмотрено, что порядок выпуска, обращения и погашения налоговых векселей устанавливается Кабинетом Министров Украины. Упомянутым выше п. 9 Постановления КМУ от 10.01.02 г. N 21 Кабинет Министров Украины ввел новые дополнительные условия применения налогового векселя во время таможенного Оцэормления, не предусмотренные Законом о НДС и ограничившие права плательщиков налога на выдачу налоговых векселей. Такое условие также противоречит требованиям п. 11.5 ст. 11 Закона о НДС
В то же время, Закон о НДС терминов “прямые договоры” и “собственные производственные потребности” в связи с правом плательщика налога использовать налоговые векселя не содержит.
Постановлением Высшего хозяйственного суда Украины от 10.09.02 г. по делу N 25/144 оставлено в силе решение хозяйственного суда г. Киева от 22.03.02 г., которым п. 9 постановления КМУ N 21 признан недействительным. В связи с этим требования, указанные в абзаце пятом и шестом п. 4 Порядка N 1104, являются неправомерными, и поэтому указанные абзацы применению не подлежат.
В то же время таможенные органы в своих письмах обосновывают правомерность абзацев (пятого и шестого) пункта 4 Порядка N 1104 наличием норм статей 71 Закона Украины “О государственном бюджете Украины на 2004 год” и 62 Закона Украины “О Государственном бюджете Украины на 2005 год”, где указано о запрете осуществлять расчёты с бюджетом в неденежной форме, в том числе путем взаиморасчета, применения векселей, бартерных операций и зачисления платежных требований в финансовых учреждениях, за исключением операций, связанных с государственным долгом Украины и предоставленными кредитами под государственные гарантии для закупки сельскохозяйственной техники иностранными производителями, операций по уплате налога на добавленную стоимость при импортировании на таможенную территорию Украины товаров, которые ввозятся по прямым договорам для собственных производственных потребностей (не предусмотрены для дальнейшей продажи), в порядке, определенном Кабинетом Министров Украины, а также расчетов Министерства обороны Украины, предусмотренных статьей 93 этого Закона.
Однако положения вышеуказанных норм Законов к правоотношениям, которые возникают в связи с предоставлением плательщиком налога налоговых векселей на сумму налогового обязательства по НДС органу таможенного контроля, отношения не имеют и не применяются в виду следующего:
Во-первых, Закон Украины “О государственном бюджете ” не является Законом Украины о налогообложении, исключительно которым в соответствии с п. 11.4 ст.11 Закона о НДС могут вноситься изменения в этот Закон. Указанный вывод подтверждается постановлением ВХСУ от 19.11.03 г. по делу N 20/168-03.
Во-вторых, механизм погашения налоговых векселей, установленный п. 11.5 ст. 11 Закона о НДС, не предусматривает расчет с бюджетом в вексельной форме. По правилам этого пункта сумма, определенная в налоговом векселе, включается в сумму налоговых обязательств плательщика налога в налоговом периоде, на который приходится тридцатый календарный день со дня поставки такого налогового векселя органу таможенного контроля. При этом налоговый вексель является погашенным, а сумма налога, определенная в векселе, отдельно в бюджет не уплачивается и учитывается в расчетах налоговых обязательств по результату налогового периода, в котором вексель погашен.
Согласно пункту 4 Порядка N 1104, который принят в соответствии с п. 11.5 ст. 11 Закона о НДС, “обязательства по уплате налога на добавленную стоимость при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины возникают в день оформления ввозной таможенной декларации, но уплату можно отсрочить путем выдачи налогового векселя”.
Кроме того, согласно Закону о НДС (с учетом изменений, внесенных Законом Украины от 25.03.05 г. N 2505 -IV) “налоговый вексель - это письменное безусловное денежное обязательство плательщика налога уплатить в бюджет соответствующую сумму средств в порядке и сроки, определенные этим Законом, что подтверждается банками путем аваля, который выдается плательщиком на отсрочку уплаты налога на добавленную стоимость, который уплачивается при импорте товаров на таможенную территорию Украины”.
Таким образом, в соответствии с указанными нормами расчет с бюджетом путем применения векселей при операциях уплаты налога на добавленную стоимость при импортировании на таможенную территорию Украины товаров не является расчетом с бюджетом в неденежной форме, а является лишь составной частью механизма уплаты налога на добавленную стоимость в виде отсрочки платежа. Указанный вывод подтверждается постановлением ВС Украины от 01.04.03 г. по делу N 6/190н.
Принимая во внимание изложенное, считаем, что правовые основания для признания неправомерной уплаты налога на добавленную стоимость при импорте товара путем выпуска векселя, по причине невыполнения плательщиком налога условия о ввозе товара для собственных нужд, отсутствуют.
Еще одним аргументом в подтверждение правомерности осуществления оплаты НДС векселем при ввозе импортного товара является тот факт, что ввезенное оборудование все же было использовано для ведения своей хозяйственной деятельности в виде аренды, а нормы Закона о НДС не предусматривают корректировки налоговых обязательств при изменении в дальнейшем цели использования ввезенного товара.
На наш взгляд, в настоящее время действующим законодательством Украины ответственность (финансовая, административная, уголовная) за предоставление сведений органу таможенного контроля в виде гарантийного обязательства об использовании предмета декларирования для собственных производственных нужд не предусмотрена. В связи с этим, по нашему мнению, выдача данного письма не может иметь каких-либо правовых последствий для предприятия.
В настоящее время единственным актом законодательства, который регулирует все вопросы ответственности плательщиков налога за нарушение налогового законодательства является Закон Украины от 21.12.2000 г. N 2181-III “О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами” (далее - Закон N 2181). Эти вопросы урегулированы ст. 16 и 17 Закона N 2181. Пункт 19.6 данного Закона установил, что законы и иные нормативно-правовые акты действуют в части, которая не противоречит нормам этого Закона.
Закон N 2181 не содержит норм, которые бы предусматривали взыскание с плательщика налога сумм импортного НДС, рассрочка оплаты которого была осуществлена путем выдачи налогового векселя в случае нецелевого использования импортных товаров, а также применение штрафных санкций за такое нарушение.
С учетом изложенного считаем, что п. 13 Порядка взаимодействия таможенных органов и органов государственной службы во время проведения сверки данных относительно обращения, учета и погашения налоговых векселей и осуществления контроля за целевым использованием импортных товаров, таможенное оформление которых осуществлялось с применением налоговых векселей, утвержденного Постановлением КМ Украины от 18.02.04 г. N 178, где говорится о применении мер в порядке, установленном Законом N 2181 к плательщику налога в случае, если рабочей группой, в состав которой входят таможенные и налоговые органы, выявлен факт нецелевого использования субъектом внешнеэкономической деятельности товаров, не соответствует требованиям вышеуказанных норм Закона N 2181, а поэтому не может быть основанием для применения финансовых санкций за данный вид нарушения.
В то же время, не исключена возможность преследования должностных лиц, предоставивших гарантийное обязательство таможенному органу, в порядке уголовного судопроизводства путем попыток обвинения в совершении преступления, предусмотренного 366 УК Украины “служебный подлог”. Ответственность за данное преступление наступает в случае, если расследованием будет доказано, что должностное лицо внесло в гарантийное обязательство сведения о намерении использовать импортируемый товар в целях использования для собственных производственных нужд, заведомо зная, что в действительности этого делать не будет.
Описанные обстоятельства позволяют утверждать, что судебной перспективы уголовное дело, если таковое и будет возбуждено по данному факту, не имеет.
С учетом изложенного считаем, что законные основания для привлечения к ответственности предприятия (в том числе признания оплаты импортного НДС налоговым векселем незаконным) как со стороны органов таможенной службы, так и со стороны налоговых органов, отсутствуют.
Несмотря на вышеприведенные аргументы, споры между плательщиками налогов и ГНИ, а также таможенными органами, не исключаются. Перспективу рассмотрения спора между этими субъектами в пользу плательщика налога мы оцениваем как весьма высокую.
Для избежания негативных последствий для предприятия операцию по продаже указанного в вопросе оборудования необходимо произвести по цене не ниже цены его приобретения с учетом расходов на его сборку и ввод в эксплуатацию.
Адвокат бухгалтера, №10 (88), май, 2005
Подписной индекс 23311