Аренда помещения, услуги мобильной связи:
валовые расходы и налоговый кредит
ВОПРОС:
1. Предприятие арендует помещение для ремонта производственного оборудования.
Ремонт производится не каждый налоговый период, а счета по арендной плате и налоговые накладные выставляются каждый месяц.
Имеет ли право предприятие относить в состав валовых расходов сумму арендной платы и НДС -в налоговый кредит в каждом налоговом периоде, независимо от того, производился ли тогда ремонт оборудования или нет?
2. Предприятие пользуется услугами мобильной связи: работнику приобретен " безлимитный" пакет.
Включается ли стоимость безлимитного пакета в валовые расходы и сумма НДС, уплаченная при его приобретении, в налоговый кредит?
Эти два вопроса пришлось объединить, поскольку наша аргументация ответов на них будет базироваться на одних и тех же нормах Закона о прибыли и Закона об НДС.
ОТВЕТ: Итак, что касается правомерности отнесения указанных затрат в состав валовых расходов, - следует напомнить нормы общеизвестного пп. 5.2-1 Закона о прибыли (это относится и к первому, и ко второму вопросу), согласно которому включению в их состав подлежат “..суммы каких-либо расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, в том числе расходы на приобретение электрической энергии (включая реактивную), с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 - 5.7 настоящей статьи”.
В отношении расходов на арендуемое предприятием помещение, предназначенное для ремонта производственного оборудования, а именно - в их связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг), - похоже, сомнений быть не должно. Причем, их начисление (в частности, арендной платы) предприятием осуществляется каждый отчетный период. Кроме того, ограничений на включение таких расходов в состав валовых пунктами 5.3 - 5.7 настоящего Закона не установлено. И для того, чтобы окончательно убедить в том, что суммам арендной платы за пользование таким помещением - полноправное место в валовых расходах независимо от того, проводились в нем указанные работы по ремонту в отчетном периоде или нет, напомним следующее:
1) согласно пп. 1.18.1 Закона о прибыли по договору оперативной аренды арендатору передается имущество, подпадающее под определение основного фонда в соответствии со ст. 8 данного Закона, а таким требованиям полностью отвечает указанное в вопросе помещение, поскольку
2) в определении основных фондов (пп. 8.2.1) акцент сделан на назначении таких материальных ценностей налогоплательщиком для использования в его хозяйственной деятельности, а не их фактическом использовании.
Что касается расходов, указанных во втором вопросе, то их связь с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) установить можно, но уже с учетом ограничений, приведенных в п. 5.3 Закона о прибыли.
Вопрос отнесения расходов на услуги мобильной связи в состав валовых с момента его возникновения и до настоящего времени остается не решенным. А поскольку такие затраты имеют характер двойного назначения, то разумеется, - вероятность того, что ГНАУ даст однозначные официальные разъяснения по этому вопросу, резко уменьшается.
Тем не менее, в “Вестнике налоговой службы” (ноябрь, 2004, N 41) специалисты налоговой высказали свое мнение по этому поводу, основанное на требованиях норм абз. 4 пп. 5.3.9 Закона о прибыли: нельзя отнести в состав валовых расходов какие-либо расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими документами, которые доказывают их связь с ведением хозяйственной деятельности налогоплательщиком. Разумеется, это обязательное требование для правомерности включения в состав валовых любых расходов, а не только связанных с услугами мобильной связи.
Далее, по их мнению, стоимость безлимитного пакета (при наличии всех документов, подтверждающих операцию его приобретения, а также при условии связи таких расходов с хозяйственной деятельностью) в налоговом учете подлежит амортизации в составе нематериальных активов согласно пп. 8.1.2 Закона о прибыли. А что касается непосредственно стоимости разговоров, то в состав валовых могут попасть только связанные с хозяйственной деятельностью, определение которой находится в п. 1.32 данного Закона, а прочие - подпадают под действие норм пп. 5.3.1 этого же Закона.
При этом к подтверждающим такую связь документам относятся договора на подключение, прочие соглашения, счета-фактуры; правила пользования мобильной связью, утвержденные приказом руководителя предприятия; перечень сотрудников, которые обеспечиваются мобильными телефонами в связи с производственной необходимостью; в случае контрактного подключения - детализированные счета оператора с определением номеров абонентов и времени разговоров (указанный перечень возможных подтверждающих документов рекомендован к применению письмами Госкомпредпринимательства Украины от 30.03.04 г. N 1964 и от 28.11.03 г. N 125-1).
Причем здесь важно указать, что на сегодняшний день существует позиция Хозяйственного суда по этому вопросу (в частности, решение от 16.09.03 г. по делу N 8/2412-25/189), которая основывается на том, что п. 5.3 -5.7 Закона о прибыли не содержит прямых ограничений на включение стоимости услуг мобильной связи в состав валовых расходов. Поэтому предприятию для установления связи между такими расходами с хозяйственной деятельностью достаточно будет наличия следующих документов:
- приказа руководителя предприятия о приобретении мобильных телефонов с обоснованием и порядком их использования в хозяйственной деятельности предприятия с указанием конкретного назначения;
- правил пользования мобильной связью, утвержденных руководителем с указанием ответственности за их нарушение;
- списка работников, которые обеспечены мобильными телефонами в связи с производственной необходимостью и ее обоснованием.
Как видим, наличие детализированных счетов оператора с определением номеров абонентов и времени разговоров вовсе не обязательно.
Тогда возникает вопрос: если поступать так, как рекомендует налоговая, то какой вообще смысл в приобретении именно безлимитного пакета, использование которого и заключается в удобстве и отсутствии необходимости в разграничении разговоров на связанные с хозяйственной деятельностью и частные? В любом случае для предприятия стоимость такой услуги будет фиксированной плюс стоимость соединений с абонентами. И если рассуждать буквально, то тогда помимо стоимости разговоров еще придется также разграничивать стоимость соединения с абонентом по принципу: мобильная связь с таким абонентом была по производственной необходимости или нет.
В отношении НДС, уплаченного при приобретении указанных в вопросах услуг, и отнесения его в состав налогового кредита следует обратить внимание на следующее.
Пп. 7.4.1 Закона об НДС, определяющий особенности отнесения НДС в состав налогового кредита, Законом N 2505 изложен в новой редакции.
Если ранее правомерность включения сумм НДС, уплаченных в связи с приобретением товаров (работ, услуг), в налоговый кредит была неразрывно связана с фактом отнесения их стоимости либо в состав валовых расходов, либо включения в состав групп основных фондов с целью начисления амортизации, то теперь ключевым моментом при определении дальнейшей “судьбы” входного НДС является связь таких товаров (работ, услуг, основных фондов), на приобретение которых налогоплательщик понес расходы, с их использованием в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности такого налогоплательщика.
Причем в соответствии с указанной нормой Закона об НДС право на начисление налогового кредита возникает независимо от того, начали ли такие товары (услуги) и основные фонды использоваться в налогооблагаемых операциях в пределах хозяйственной деятельности налогоплательщика на протяжении отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли налогоплательщик налогооблагаемые операции на протяжении такого отчетного налогового периода.
Если в последующем такие товары (услуги) начинают использоваться в операциях, которые не являются объектом налогообложения согласно ст. 3 данного Закона или освобождаются от налогообложения согласно ст. 5 данного Закона, переводятся ли основные фонды в состав непроизводственных фондов, то с целью налогообложения такие товары (услуги), основные фонды считаются проданными по их обычной цене в налоговом периоде, на который приходится начало такого использования или перевода, но не ниже цены их приобретения (изготовления, строительства, сооружения).
Иными словами, причины возникновения права на налоговый кредит теперь другие и не связаны с валовыми расходами/амортизацией. Как следствие, налогоплательщик, приобретая товары (услуги, основные фонды) и только лишь намереваясь использовать их в своей хозяйственной деятельности, сразу включает в состав налогового кредита весь входной НДС. А потом, в зависимости от того, в каких операциях они используются, эту сумму придется перераспределять: часть такой суммы останется в составе налогового кредита, а часть -вообще может стать налоговыми обязательствами.
Однако, по нашему мнению, всем привычная увязка входного НДС к валовым расходам/амортизации должна быть. И она все-таки осталась, поскольку в состав валовых можно, как и ранее, включить только те расходы, которые опять же связаны с хозяйственной деятельностью. Связь с хозяйственной деятельностью необходима также расходам, при осуществлении которых возникает “нынешний” входной НДС. И на наш взгляд, если бухгалтер, находясь в сомнении - включать или не включать уплаченный НДС в налоговый кредит, будет при этом руководствоваться принципом - отнесены или не отнесены соответствующие расходы в валовые, то наверняка не ошибется.
А применительно к нашему случаю, учитывая изложенное выше, отметим следующее. Вероятность попадания сумм НДС, уплачиваемых при осуществлении расходов, связанных с арендой производственного помещения, в состав налогового кредита более высока, чем при осуществлении расходов, связанных с оплатой услуг мобильной связи. Учитывая требования новой редакции пп. 7.4.1 Закона об НДС, безопаснее будет не переусердствовать. Теперь - слово за контролирующими органами.
Адвокат бухгалтера, №10 (88), май, 2005
Подписной индекс 23311